I SA/Gd 529/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym dniu 29 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi A z siedzibą w na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 16 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 16 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 grudnia 2015r., którym uznano za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 30 czerwca 2015r. wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w P., utrzymał w mocy ww. postanowienie Dyrektora Izby Celnej. Rozstrzygnięcie organu II instancji zapadło na tle następującego stanu faktycznego: Organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej – "A" z o.o. z siedzibą w S. na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej w P. w dniu 30 czerwca 2015 r. nr [...], obejmującego należność z tytułu kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł. Podstawę prawną wystawienia przedmiotowego tytułu wykonawczego, obejmującego karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 lutego 2015 r., utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 13 maja 2015r. W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o ww. tytuł wykonawczy, Dyrektor Izby Celnej dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności, będącego bankiem, tj. "A" S.A. w W. na podstawie zawiadomienia z dnia 20 lipca 2015r. nr [...]. Ww. zawiadomienie "A" S.A. otrzymał w dniu 27 lipca 2015r., a jego odpis wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono zobowiązanej spółce w dniu 24 lipca 2015r. Pismem z dnia 31 lipca 2015r. "A" Sp. z o.o. wniosła do Dyrektora Izby Celnej zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015r. Jako podstawę zarzutów spółka wskazała: nieistnienie obowiązku, określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błąd co do osoby zobowiązanego, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm.), dalej jako "u.p.e.a.". W uzasadnieniu niniejszego środka zaskarżenia zobowiązana spółka podniosła, iż z decyzji stanowiącej podstawę wystawienia przez Dyrektora Izby Celnej tytułu wykonawczego, nie wynika, jakiemu podmiotowi wymierzono karę pieniężną, dlatego też bezpodstawnie wskazano w przedmiotowym tytule wykonawczym jako zobowiązaną "A" Sp. z o.o. W ocenie spółki, skoro w sentencji decyzji nie wskazano w jakikolwiek sposób, komu wymierzono karę pieniężną, to tym samym aktu tego nie sposób uznać jako decyzji podatkowej kreującej jakikolwiek obowiązek, co uzasadnia stwierdzenie, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nie istnieje. Ponadto w sprawie doszło do wystawienia tytułu wykonawczego przez podmiot, który nie jest wierzycielem, co dowodzi naruszenia przepisu art. 27 § 1 pkt 1 oraz pkt 7 u.p.e.a. Spółka podniosła, iż w tytule wykonawczym wskazano, jako rodzaj należności - karę pieniężną, a zgodnie z dyspozycją przepisu art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji naczelnika urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zatem przedmiotowy tytuł wykonawczy został wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w P. w sytuacji, gdy żaden przepis powszechnie obowiązującego prawa nie stanowi, aby to dyrektor właściwej izby celnej był uprawniony do żądania wykonania decyzji właściwego naczelnika urzędu celnego wymierzającej karę pieniężną, o której mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Skarżąca zauważyła również, iż zgodnie z art. 19 § 5 u.p.e.a. dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowana wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast zdaniem zobowiązanej, żaden powszechnie obowiązujący przepis prawa nie stanowi o prawie poboru organów celnych kar pieniężnych, wymierzanych na zasadzie przepisu art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Według spółki, ustawodawca w sposób jednoznaczny w ustawie o Służbie Celnej rozróżnił wymiar od poboru, na co wskazuje przyznanie naczelnikom urzędów celnych kompetencji w zakresie wymiaru oraz odrębnie poboru podatku akcyzowego i opłaty paliwowej; wymiaru oraz odrębnie poboru podatku od gier oraz dopłat, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Końcowo, spółka wskazała, że kara pieniężna z tytułu urządzania gier poza kasynem nie mieści się w katalogu zaległości podatkowych, wobec czego od należności tej nie mogą być naliczane odsetki za zwłokę. Dyrektor Izby Celnej, pismem z dnia 5 sierpnia 2015 r. wystąpił do wierzyciela o zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych przez zobowiązaną spółkę zarzutów. Postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec "A" Sp. z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 30 czerwca 2015r. do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Wierzyciel zajął stanowisko w sprawie zarzutów zgłoszonych przez "A" Sp. z o.o. i postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2015r. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez zobowiązaną spółkę zażalenia ww. postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 11 września 2015r. Dyrektor Izby Celnej po otrzymaniu ostatecznego postanowienia wierzyciela postanowieniem z dnia 14 grudnia 2015r. uznał za nieuzasadnione zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015r. Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, pismem z dnia 5 stycznia 2016 r. "A" Sp. z o.o. złożyła zażalenie, w którym ponowiła argumentację zawartą w zarzutach oraz zgłosiła dodatkowy zarzut braku wymagalności obowiązku. "A" Sp. z o.o. wskazała także, że w doręczonym tytule wykonawczym nie określono, jakimi środkami egzekucyjnymi miałaby zostać wyegzekwowana dochodzona należność. Spółka wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia z dnia 17 grudnia 2015r. w całości i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia 16 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 grudnia 2015r. W uzasadnieniu wskazał, że "A" Sp. z o.o. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015r., powołując się na przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3, 4, 6, 9 i 10 u.p.e.a., tj. na przesłankę nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego, niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, a także niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów, określonych w art. 27 u.p.e.a. W ocenie organu II instancji, Dyrektor Izby Celnej trafnie rozstrzygnął kwestię zgłoszonych przez zobowiązaną spółkę ww. zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zaskarżone postanowienie wydane zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Przechodząc do oceny zgłoszonych przez "A" Sp. z o.o. na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 4 u.p.e.a. zarzutów nieistnienia obowiązku objętego ww. tytułem wykonawczym oraz błędu co do osoby zobowiązanego, organ II instancji podniósł, że zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku, objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny uprawniony jest zatem do oceny dopuszczalności egzekucji administracyjnej, zaś ustalenie, czy tytuł wykonawczy wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w P. został wydany zasadnie, czy też jest wadliwy z powodu nieistnienia obowiązku czy błędu co do osoby zobowiązanego, nie mogło być rozstrzygnięte przez organ egzekucyjny. Merytoryczne badanie tych kwestii przez organ egzekucyjny doprowadziłoby do naruszenia prawa i wkroczenia w kompetencje innego organu administracji publicznej. Dyrektor Izby Skarbowej podał, że z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 11 września 2015r., którym utrzymano w mocy postanowienie z dnia 17 sierpnia 2015 r. w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonego przez zobowiązaną spółkę zarzutu nieistnienia obowiązku, wynika, iż obowiązek objęty tytułem wykonawczym z dnia 30 czerwca 2015 r., istnieje. Jak wskazał wierzyciel, obowiązek określony w ww. tytule wykonawczym jest zgodny z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 lutego 2015r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 13 maja 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że wobec stwierdzenia przez wierzyciela, iż egzekwowany obowiązek wskazany w ww. tytule wykonawczym istnieje i został prawidłowo nałożony na "A" Spółkę z o.o., zarzut zgłoszony przez spółkę na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. należało uznać za bezzasadny. Ponadto organ podniósł, że w przedmiotowym tytule wykonawczym wystawionym na zobowiązaną wskazano jako rodzaj należności pieniężnej karę pieniężną w wysokości 12.000 zł, której obowiązek uiszczenia regulowała decyzja organu I instancji - decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 lutego 2015r., utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 13 maja 2015r. Tym samym, w ocenie organu II instancji, nie zachodzi rozbieżność między adresatem ww. decyzji i adresatem ww. tytułu wykonawczego, gdyż dane podmiotu, wobec którego wystawiono tytuł wykonawczy z dnia 30 czerwca 2015 r., jak i określony w nim obowiązek są w pełni zgodne z danymi podmiotu oraz treścią obowiązków określonych w aktach, stanowiących podstawę do ich wydania. Organ II instancji zaakcentował, że organ egzekucyjny, będąc związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie badania zasadności ww. przesłanek merytorycznych w zaskarżonych rozstrzygnięciach, zasadnie stwierdził, że obowiązek uregulowania kary pieniężnej istniał i spoczywał na zobowiązanej spółce. Przechodząc do zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w tytule wykonawczym z dnia 30 czerwca 2015r. w sposób właściwy i tożsamy z treścią wynikającą z orzeczeń: ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. i ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w P. wpisano kwoty należności do zapłaty, rodzaj tych należności, w polu E1 ww. tytułu wpisano właściwy akt normatywny, na podstawie którego wydano orzeczenie, zaś w polu E4 numer ostatecznego orzeczenia, z którego należność wynika. Odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015 r. oraz niespełnienia w ww. tytule wymogów, o których mowa w art. 27 u.p.e.a., organ II instancji wskazał, że zarzut z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. dotyczy niedopuszczalności egzekucji ze względów formalnych. Niedopuszczalność egzekucji z przyczyn merytorycznych jest bowiem przedmiotem przesłanki określonej w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., która została już rozpatrzona przez organ II instancji. Przechodząc do formalnej analizy dopuszczalności prowadzonej w stosunku do "A" Sp. z o.o. egzekucji administracyjnej, organ podał, iż na mocy art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. egzekucji administracyjnej podlegają następujące obowiązki: podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Przy czym zgodnie z art. 3 § 1 u.p.e.a., egzekucję administracyjną stosuje się m.in. do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów. Zważywszy na fakt, iż na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015 r. dochodzona jest należność pieniężna - kara pieniężna, zatem obowiązek objęty ww. tytułem wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że organ egzekucyjny wszczyna ponadto egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru (art. 26 § 1 u.p.e.a.). Wystawiony przez wierzyciela tytuł wykonawczy musi spełniać wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. Brak chociażby jednego z tych elementów powoduje niedopuszczalność egzekucji w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W przedmiotowej sprawie spółka podnosi, że wada ww. tytułu wykonawczego polega na rażąco wadliwym oznaczeniu wierzyciela oraz rażąco wadliwym złożeniu podpisu z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisku pieczęci urzędowej wierzyciela. Jednocześnie strona zauważyła, iż tytuł wykonawczy zawiera wadę w postaci braku wniosku zawierającego określenie, jakimi środkami egzekucyjnymi miałaby zostać wyegzekwowana wskazana w tytule wykonawczym zaległość. W odniesieniu do tej argumentacji, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił w tym zakresie stanowisko organu egzekucyjnego. W pierwszej kolejności organ II instancji zauważył, iż zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 1a pkt 13 u.p.e.a., wierzycielem jest podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Natomiast podmioty uprawnione do inicjowania postępowania egzekucyjnego zostały wskazane w art. 5 u.p.e.a.. Przepis ten w § 1 pkt 1 wprowadził w odniesieniu do obowiązków wynikających z decyzji lub postanowień organów administracji rządowej i organów jednostek samorządu terytorialnego zasadę, że uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest zawsze właściwy do orzekania organ I instancji. Wyjątek od tej zasady przewidziano w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z którego wynika, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji - podmiotem inicjującym postępowanie egzekucyjne jest zawsze właściwy dla tego naczelnika dyrektor izby celnej. Natomiast z art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, iż kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Organ zwrócił uwagę na fakt, iż z dniem 1 października 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania. W związku z powyższym, zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., tj. dyrektor izby celnej właściwy dla Naczelnika Urzędu Celnego w K., który decyzją z dnia 11 lutego 2015r. wymierzył spółce karę pieniężną. Ponadto organ podał, że z dniem 21 listopada 2013 r. treść art. 27 u.p.e.a. została zmieniona przez art. 111 pkt 14 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289). Na dzień dzisiejszy przepis art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. wymaga, aby tytuł wykonawczy zawierał datę wystawienia, a nadto podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela. Zdaniem organu, wbrew twierdzeniu spółki, w części F, poz. 7 ww. tytułu wykonawczego, widnieje podpis osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, co powoduje, że przedmiotowy tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 1 i 7 u.p.e.a. Nadto Dyrektor Izby Skarbowej poddał ocenie tytuł wykonawczy z dnia 30 czerwca 2015r. pod kątem spełnienia przez ten dokument pozostałych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. i stwierdził, że odpowiada wymogom w nim określonym. Organ podkreślił przy tym, iż zgodnie z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. w tytule wykonawczym powinno się znaleźć wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, co zostało zawarte w pouczeniu na str. 2 przedmiotowego tytułu, a nie wniosek o zastosowanie konkretnych środków egzekucyjnych, w celu przymusowego ściągnięcia zadłużenia. Oceniając zarzut zgłoszony w oparciu o art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a., dotyczący prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że nie zasługuje on na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 1a pkt 7 u.p.e.a. organem egzekucyjnym jest organ uprawniony do stosowania w całości lub w części określonych w ustawie środków służących doprowadzeniu do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym bądź niepieniężnym oraz zabezpieczania wykonania tych obowiązków. W myśl art. 19 § 5 u.p.e.a., dyrektor izby celnej jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych, z wyjątkiem egzekucji z nieruchomości, w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, do których poboru zobowiązane są organy celne na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 § 2 u.p.e.a., właściwość miejscową organu egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych z praw majątkowych lub ruchomości ustala się według miejsca zamieszkania lub siedziby zobowiązanego. Ponadto organ II instancji zaznaczył, iż organ egzekucyjny w uzasadnieniu postanowienia z dnia 14 grudnia 2015r. przedstawił stanowisko wierzyciela, którym jest związany, w zakresie przesłanki zarzutu zgłoszonego przez "A" Sp. z o.o. w trybie art. 33 § 1 pkt 4 u.p.e.a., odnosząc się do kwestii podmiotu zobowiązanego, a w dalszej części uzasadnienia w sposób szczegółowy odniósł się również do przesłanki zarzutu zgłoszonego przez spółkę w trybie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., badając kwestie dopuszczalności egzekucji administracyjnej. Końcowo, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że podniesiony przez zobowiązaną spółkę w zażaleniu nowy zarzut, tj. brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), zgłoszony dopiero na etapie zażalenia, jest spóźniony i nie może być rozpatrzony. W tej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że przepis art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zakreśla termin, w jakim zarzuty mogą być zgłaszane. Skoro więc spółka otrzymała tytuł wykonawczy z dnia 30 czerwca 2015r. w dniu 24 lipca 2015 r., to ustawowy termin na wniesienie zarzutów upłynął w dniu 31 lipca 2015r. Organ podkreślił, że zobowiązany nie może zatem w dowolnym czasie wnosić nowych zarzutów lub uzupełniać je o nowe podstawy prawne lub faktyczne. Organ nie ma przy tym obowiązku z urzędu badać, czy wskazana przez zobowiązanego podstawa prawna zarzutu jest adekwatna do jego uzasadnienia. Uznanie za dopuszczalne zmiany podstawy prawnej zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego lub dodanie nowych zarzutów, po terminie do ich złożenia, nie tylko powodowałoby obejście przepisów dotyczących terminu na dokonanie czynności procesowej, ale także przerzucałoby konieczność rozpoznawania tego zarzutu po raz pierwszy przez organ odwoławczy, co jest sprzeczne z zasadą dwuinstancyjności postępowania. W skardze na opisane wyżej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej spółka podniosła zarzut rażącej obrazy przepisu art. 27 ust.1 pkt 11 u.p.e.a., albowiem zaskarżone zajęcie stanowi niedopuszczalne prowadzenie postępowania egzekucyjnego przy zastosowaniu innego środka egzekucyjnego aniżeli wskazany przez wierzyciela we wniosku egzekucyjnym. Zgodnie z ww. przepisem tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, co potwierdza stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w wyroku z dnia 1 marca 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 513/05. Spółka podniosła, że we wskazanym wyroku Sąd podał, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. wierzyciel jest zobowiązany do wskazania w tytule wykonawczym środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych. Organ egzekucyjny jest związany wnioskami wierzyciela w tym zakresie i nie może zastosować innego środka egzekucyjnego niż proponowany przez wierzyciela. Potwierdzeniem związania organu egzekucyjnego wnioskiem wierzyciela co do rodzaju środków egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych jest art. 30 u.p.e.a, zgodnie z którym organ może zastosować inny środek egzekucyjny niż wskazany we wniosku /tylko/ w egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z przepisu tego wynika a contrario, że organ egzekucyjny nie może w egzekucji należności pieniężnych zastosować środków egzekucyjnych innych niż wskazane przez wierzyciela. Zdaniem skarżącej, w okolicznościach niniejszej sprawy w tytule wykonawczym nie wskazano jako środka egzekucji zajęcia rachunku bankowego. Tym samym zastosowanie przedmiotowego środka egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych było całkowicie niedopuszczalne i nielegalne. Skarżąca zaznaczyła, że wierzyciel nie wskazał w żaden sposób żadnego środka egzekucyjnego. W ocenie spółki, nie można bowiem za taką czynność uznać posłużenie się stosownym wzorem formularza, brak jest przy tym jakiegokolwiek oświadczenia wierzyciela. Tym bardziej, że podpis rzekomego wierzyciela nie znajduje się pod wskazaniem jakichkolwiek środków egzekucyjnych. W związku z tym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Dyrektora Izby Celnej. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izb Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie wbrew podniesionym zarzutom odpowiada prawu. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 lutego 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 grudnia 2015 r. w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Istota niniejszej sprawy koncentruje się więc wyłącznie na kwestii istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutów dotyczących postępowania egzekucyjnego, a zatem dotyczy oceny, czy organ prawidłowo uznał podniesione przez skarżącą spółkę na podstawie art. 33 u.p.e.a. zarzuty za nieuzasadnione. Zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Zarzuty te, zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., zobowiązany może zgłosić do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutów enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a. I tak, zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 (...). Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie wskazanej w art. 33 pkt 1-7, 9, 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Zgodnie natomiast z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Z przywołanej regulacji wynika, że istotnym elementem omawianej procedury jest uzyskanie przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela, który musi być powiadomiony o złożeniu zarzutów przez zobowiązanego. Stanowisko wierzyciela, w przypadku gdy zarzuty są oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a, jest wiążące dla organu egzekucyjnego, co oznacza, że organ ten nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Należy podkreślić, iż funkcją zarzutów wnoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 u.p.e.a jest doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym, odnoszącego się bezpośrednio do zakresu obowiązków zobowiązanego. Zadaniem organu egzekucyjnego jest wyłącznie stosowanie przymusu egzekucyjnego w celu doprowadzenia do wykonania obowiązku ustalonego przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W odniesieniu do przyczyn związania organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela, podkreślenia wymaga, że regulacja taka nie występuje w przypadku innych środków prawnych. W orzecznictwie wskazuje się, że wyjaśnienie tej kwestii znajduje się w unormowaniu zawartym w art. 29 § 1 in fine u.p.e.a. Przepis ten stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przepis ten określa, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Obie normy prawne ustanawiają wyraźną granicę między postępowaniem rozpoznawczym a egzekucyjnym oraz zakreślają granice uprawnień organów egzekucyjnych. Relacja między unormowaniem zawartym w art. 29 § 1 u.p.e.a. a podstawami zarzutów określonymi w art. 33 §1 pkt 1-5 u.p.e.a. sprawia więc, że organ egzekucyjny zobowiązany jest nie uwzględnić zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, gdy wierzyciel, zajmując merytoryczne stanowisko, nie potwierdzi zasadności stawianych przez zobowiązanego zarzutów (por. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1135/14, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl) Należy również zwrócić uwagę, że rozpoznając zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie zarzutów, organ odwoławczy również jest związany stanowiskiem wierzyciela. Uprawnienie organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną (art. 23 § 2 u.p.e.a.) nie stwarza podstawy do kontroli przez egzekucyjny organ odwoławczy (organ nadzorujący) stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt FW 4/04, LEX nr 160593; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 333/08, LEX nr 512828 i z dnia 14 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1480/05, LEX nr 289067). W niniejszej sprawie "A" Sp. z o.o. zgłosiła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 30 czerwca 2015r. nr [...], powołując się na przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 1, 3, 4, 6, 9 i 10 u.p.e.a., tj. na przesłankę nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego, niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, a także niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Zdaniem Sądu, prawidłowo zatem organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska wobec zgłoszonych przez spółkę zarzutów. Dyrektor Izby Celnej w P., działając jako wierzyciel, postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2015r. uznał zgłoszone zarzuty za nieuzasadnione. W wyniku rozpatrzenia wniesionego przez zobowiązaną spółkę zażalenia, ww. postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 11 września 2015r. Wskazać należy, że z treści ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 11 września 2015r. nr [...], którym utrzymano w mocy postanowienie organ I instancji z dnia 17 sierpnia 2015 r. wynika, iż obowiązek, objęty tytułem wykonawczym z dnia 30 czerwca 2015 r., istnieje. Jak wskazał wierzyciel, obowiązek określony w tytule wykonawczym jest zgodny z treścią obowiązku, wynikającego z orzeczenia, tj. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 11 lutego 2015r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 13 maja 2015r. Wierzyciel stwierdził więc, iż egzekwowany obowiązek wskazany w ww. tytule wykonawczym istnieje i został prawidłowo nałożony na "A" Sp. z o.o. Ponadto wierzyciel jako bezpodstawny ocenił zarzut egzekwowania obowiązku łącznie z odsetkami, niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia. W tym zakresie organ wskazał, że w art. 91 ustawy o grach hazardowych zawarte jest odesłanie do ustawy Ordynacja podatkowa, a zatem zastosowaniu podlegają przepisy działu III O.p., w tym art. 53, który stanowi od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Dyrektor Izby Celnej w P. argumentował, że administracyjna kara pieniężna jest należnością o charakterze finansowym i w związku z tym nieuiszczenie w terminie takiej należności przez zobowiązanego jest zrównane w skutkach prawnych z nieuiszczeniem zaległości podatkowych i skutkuje koniecznością naliczenia odsetek za zwłokę. Skoro zatem wierzyciel w ostatecznym postanowieniu uznał zarzuty: nieistnienia obowiązku, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błędu co do osoby zobowiązanego za bezpodstawne, to organ egzekucyjny był takim stanowiskiem związany. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny nie był uprawniony do kwestionowania stanowiska wierzyciela w zakresie tych zarzutów, zaś organ nadzoru prawidłowo powyższy pogląd zaaprobował. Zaakcentować należy, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Nie budzi zastrzeżeń stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie zarzutów zgłoszonych w oparciu o przesłanki wymienione w art. 33 § 1 pkt 6, 9 i 10 u.p.e.a., które nie jest kwestionowane przez skarżącą. Podzielić zatem należało pogląd wyrażony w zaskarżonym postanowieniu, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym z dnia 30 czerwca 2016r. podlega egzekucji administracyjnej. Nadto nie budzi wątpliwości, że tytuł wykonawczy z dnia 30 czerwca 2015r. spełnia wymogi określone w art. 27 u.p.e.a.. W ocenie Sądu, za nieuzasadnione należało również uznać zarzuty spółki związane z brakiem właściwości organu egzekucyjnego. W skardze spółka akcentowała, że w okolicznościach niniejszej sprawy w tytule wykonawczym nie wskazano jako środka egzekucji, zajęcia rachunku bankowego. Tym samym zastosowanie przedmiotowego środka egzekucyjnego w egzekucji należności pieniężnych było całkowicie niedopuszczalne i nielegalne. Skarżąca powołała się na pogląd wyrażony w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 1 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Sz 513/05. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie nie podziela stanowiska zaprezentowanego w skardze. Przede wszystkim Sąd zauważa, że wskazany przez skarżącą wyrok zapadł na tle odmiennego stanu faktycznego i prawnego. Zgodnie z art. 28 u.p.e.a. we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny. Wierzyciel powinien wskazać środek egzekucyjny, gdy wniosek dotyczy egzekucji obowiązku o charakterze niepieniężnym. Z treści cytowanego przepisu wynika jednoznacznie, że obligatoryjny obowiązek wskazania środka egzekucyjnego spoczywa na wierzycielu wyłącznie w sytuacji poddania egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym. Nadto ustawodawca mówi wyraźnie o wniosku, a nie tytule wykonawczym. Należy zauważyć, że w badanej sprawie mamy do czynienia nie z egzekucją należności niepieniężnych, lecz z egzekucją należności pieniężnych w postaci kary pieniężnej, a więc wskazanie przez wierzyciela - nawet we wniosku o wszczęcie takiej egzekucji - środka egzekucyjnego nie jest obligatoryjne. Jednocześnie wymaga odnotowania, że w będącym przedmiotem oceny tytule wykonawczym z dnia 30 czerwca 2015r. w części: Pouczenie, wymienione zostały wszystkie środki egzekucyjne stosowane w egzekucji należności pieniężnych, określone w art. 1a pkt 12 a u.p.e.a. Przy czym ustawodawca pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwość wyboru środka egzekucyjnego, albowiem na podstawie art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. W świetle powyższego stwierdzić należy, że trafnie organ II instancji uznał, że wystawiony przez Dyrektora Izby Celnej w P. tytuł wykonawczy zawiera wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych, a więc element określony w art. 27 § 1 pkt 11 u.p.e.a. Za prawidłowe uznać należy także, bez konieczności powtarzania trafnej argumentacji przytoczonej w części wstępnej uzasadnienia wyroku, niekwestionowane w skardze stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie pozostałych zarzutów zgłoszonych w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Organ odwoławczy słusznie uznał przy tym, że zgłoszony przez skarżącą w zażaleniu nowy zarzut, tj. brak wymagalności obowiązku (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.), jest spóźniony i nie podlega on merytorycznemu rozpatrzeniu. Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 718), w skrócie "P.p.s.a.", nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Z uwagi na powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na mocy art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 P.p.s.a., oddalił skargę.