I SA/Gd 578/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 maja 2015 r. sprawy ze skargi G.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 października 2014 r,. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 27 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 162 i art. 163, § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej jako "O.p."), po rozpatrzeniu wniosku G. G., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 31 października 2013 r. ustalającej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2007 rok w kwocie 240.355 zł. Podstawą takiego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Decyzją z dnia 31 października 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2007 rok w kwocie 240.355 zł. Przedmiotowa decyzja nie została podjęta z placówki pocztowej mimo dwukrotnego awizowania w dniach 8 listopada 2013 r. i 18 listopada 2013 r., w konsekwencji czego przesyłka powróciła do nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Tym samym w sprawie miał zastosowanie przepis art. 150 O.p. dotyczący doręczenia zastępczego. Pismem z dnia 22 maja 2014 r. pełnomocnik skarżącego wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o doręczenie "decyzji z roku 2013 (dokładna data decyzji nie jest na chwilę obecna znana) w przedmiocie podatku od dochodów uzyskanych z nieujawnionych źródeł lub przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach." Jednocześnie pismem z tego samego dnia 22.05.2014 r. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu ww. wniosku pełnomocnik wyjaśnił, że: "Podatnik G. G. od ponad 20 lat zamieszkuje na stałe w Niemczech. Ma kartę stałego pobytu w tym kraju. Pod adresem w G. podatnik jest wyłącznie zameldowany. Jak wiadomo, zameldowanie jest czynnością administracyjną i nie daje tytułu do lokalu ani nie jest dowodem zamieszkania. (Lege artis, skoro podatnik pod tym adresem faktycznie nie zamieszkuje, powinien się wymeldować lub organ administracyjny powinien go wymeldować z urzędu). Podatnik utrzymuje zameldowanie pod adresem g. w błędnym przekonaniu, że chroni to jego prawo współwłasności lokalu, w którym jest zameldowany. (...) W niniejszej sprawie podatnik nie otrzymał żadnego pisma z Urzędu Skarbowego. Nie otrzymał, gdyż nie mógł otrzymać pisma kierowanego na g. adres, fizycznie przebywając w Niemczech. Osoby zamieszkałe w mieszkaniu przy ul. [...] nie są domownikami podatnika (jakkolwiek są jego rodziną). Podatnik nie prowadzi z tymi osobami wspólnego gospodarstwa domowego. Ma własną rodzinę wraz, z którą zamieszkuje w Niemczech pod adresem wskazanym w załączonym piśmie". Do przedmiotowego wniosku pełnomocnik załączył pismo zatytułowane "Odwołanie od decyzji o ustaleniu podatku od dochodów z nieujawnionych źródeł" z dnia 22 maja 2014 r. Na poparcie ww. wyjaśnień pełnomocnik dołączył do akt sprawy: potwierdzenie zameldowania wystawione w dniu 20 maja 2011 r. przez Urząd ds. mieszkańców, Centrum klientów w S. (Urząd dzielnicy E. w H.); zaświadczenie wydane przez ww. Urząd w dniu 18 listopada 2005 r. zgodnie z § 5 niemieckiej ustawy w sprawie swobodnego przemieszczania się obywateli Unii Europejskiej; zaświadczenie z dnia 12 czerwca 2014 r. wydane przez Urząd dzielnicy H., Urząd ds. Mieszkańców, centralny Wydział Meldunkowy. W toku postępowania Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził dodatkowe postępowanie dowodowe w postaci przesłuchania strony - Pana G. G. oraz świadka tj. siostry Pana G. G. - Pani H. P. Oba przesłuchania odbyły się w dniu 21 lipca 2014 r. Przesłuchany w charakterze strony Pan G. G. zeznał m.in., że: opuścił terytorium Polski w 1981 roku, najpierw wyjechał do Szwecji, a następnie do Niemiec, gdzie w związku z wybuchem stanu wojennego poprosił o azyl. Przed wyjazdem z kraju był zameldowany i mieszkał pod adresem G., ul. [...] od 1955 roku i do tej pory jest tam zameldowany. Z jego zeznań wynika, że administracja niemiecka nie wymagała potwierdzenia wymeldowania w Polsce przy udzielaniu stałego pobytu w Niemczech, a nie wymeldował się ponieważ to mieszkanie należy obecnie do niego i jego siostry, a nabył je po śmierci rodziców w drodze spadkobrania; Pan G. G. od 1982 r. pracował w różnych firmach niemieckich na terenie Niemiec w ramach różnych form zatrudnienia. W okresie 1990-1997 r. prowadził firmę "A", zajmującą się obsługą statków. Potem pracował w różnych firmach z przerwami do dzisiaj. Równolegle od 2012 r. prowadzi własną firmę [...] w zakresie logistyki. Na chwilę obecną jest cały czas czynny zawodowo. Jest zarejestrowany i znany niemieckiej administracji, w tym [...] urzędowi podatkowemu. Pan G. G. korzysta z mieszkania położonego w G. przy ul. [...] jak przyjeżdża do Polski. Z jego zeznań wynika, że nikt w ww. mieszkaniu nie zamieszkuje; korespondencja biznesowa, związana z ww. nieruchomością kierowana jest na adres – Ł., ul. [...]. Natomiast na adres w G. ul. [...], jak zeznał podatnik "Czasami coś tam przychodzi (...) siostra odbiera. Przede wszystkim prywatna korespondencja". Skarżący zeznał jednocześnie, że siostra posiada pocztowe pełnomocnictwo do odbioru korespondencji; Przesłuchana w charakterze świadka siostra Pana G. G. zeznała m.in., że: mieszkanie położone w G., przy ul. [...] należało do rodziców Pani H. P. i jej brata G. G., a obecnie należy do niej i jej brata, jest ich wspólne. Nikt nie zamieszkuje tego mieszkania; brat, Pan G. G., zamieszkuje obecnie w H., H., H. [...], Niemcy, od stanu wojennego, lecz nie pamięta dokładnie od kiedy; brat upoważnił ją do odbioru korespondencji podczas jego nieobecności w Polsce, przy czym Pani H. P. odbierała tylko prywatną korespondencję, ponieważ "to upoważnienie nie upoważniało mnie do odbioru pism urzędowych"; o postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec brata dowiedziała się, gdy listonosz wręczył jej przesyłkę urzędową kierowaną do brata. Jak twierdzi: "To się zdarzyło właśnie jeden raz, akurat na mnie trafił. A że bywałam nieregularnie, to tylko jedną przesyłkę dostałam. To był przełom lipca/sierpnia zeszłego roku". Na pytanie organu: "Co Pani zrobiła wówczas z tą przesyłką?" odpowiedziała: "Przywiozłam ją do siebie do domu i leżała aż mój brat się odezwie". Na kolejne pytanie organu: "A czy nie myślała Pani, żeby się z nim skontaktować, skoro to była przesyłka urzędowa?" Zeznała, że : "Nie dzwoniłam nigdy do niego. Zawsze to on do mnie dzwonił". Natomiast na pytanie: "Dlaczego Pani odebrała tę przesyłkę, skoro jak wcześniej Pani zeznała okazane upoważnienie nie upoważniało do odbioru korespondencji urzędowej?" Pani H. P. odpowiedziała: "Nie upoważniało do odbioru z poczty, ale listonosz zapytał kto to jest, powiedziałam, że mój brat i listonosz dał". Z dalszych zeznań wynika, że ww. przesyłkę Pani H. P. przekazała bratu "Kiedy przyjechał po dłuższym okresie do G. w maju tego roku". Pismami z dnia 12 sierpnia 2014 r. oraz z dnia 27 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do Urzędu Pocztowego [...] oraz Centrum Rachunkowości Ośrodek Rozliczeń Publiczno-Prawnych Poczty Polskiej S.A. o udzielenie informacji w zakresie pełnomocnictwa do odbioru korespondencji udzielonego przez G. G., tj. czy udzielił takiego pełnomocnictwa, komu, jaki był zakres czasowy i rodzajowy udzielonego pełnomocnictwa. W odpowiedzi na powyższe wystąpienie Poczta Polska S.A. Centrum Rachunkowości, Ośrodek Rozliczeń Publiczno-Prawnych, w piśmie z dnia 5 września 2014 r. potwierdziła umocowanie Pani H. P. do odbioru korespondencji kierowanej do Pana G. G. (numer pełnomocnictwa: [...]). Z ww. pisma wynika, że pełnomocnictwo zostało złożone w dniu 22 lutego 2011 r., obowiązuje ono od 22 lutego 2011 r. do odwołania, natomiast zakres pełnomocnictwa obejmował odbiór przesyłek listowych nierejestrowanych, przesyłek listowych poleconych, przesyłek listowych z zadeklarowaną wartością, paczek pocztowych zwykłych, paczek pocztowych z zadeklarowana wartością, przesyłek pobraniowych oraz kwot przekazów pocztowych. W celu weryfikacji danych adresowych zgłoszonych przez podatnika do organu podatkowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania, pismem z dnia 9 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z prośbą o przesłanie kserokopii akt rejestracyjnych skarżącego. Z przekazanych akt tych wynika m.in., że w dniu 16 kwietnia 2008 r. Pan G. G. złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej (NIP-3) w celu nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej. W części B.4 (adres zamieszkania) Pan G. G. wskazał adres: G., ul. [...] z datą zamieszkania od 1 stycznia 1955 r. Ten sam adres podatnik wskazał w części B.5 jako adres zameldowania ważny od ww. daty. Decyzja w sprawie nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 29 kwietnia 2008 r. i wysłana do podatnika za pośrednictwem poczty na adres wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym NIP-3, tj. G., ul. [...]. Z adnotacji znajdującej się na odwrotnej stronie potwierdzenia odbioru wynika, że przesyłka została odebrana w dniu 16 maja 2008 r., po jej pierwszym awizowaniu w dniu 14 maja 2008 r. Natomiast zgłoszenia swojego aktualnego adresu zamieszkania, tj. H.[...], [...] H., Niemcy, jak również adresu do korespondencji strona dokonała dopiero w dniu 22 lipca 2014 r. na formularzu ZAP-3 (tj. już po złożeniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania). Z akt sprawy wynika ponadto, że w dniu 16 kwietnia 2008 r. Pan G. G. złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 z tytułu dziedziczenia i również w tym formularzu podatnik w części B (Dane identyfikacyjne i adres zamieszkania Podatnika) wskazał adres: G., ul. [...]. Takim samym adresem skarżący posłużył się przed notariuszem sporządzającym akt notarialny umowy sprzedaży nieruchomości Rep. A nr [...] z dnia 31 sierpnia 2007 r., w którym czytamy, że Pan G. G. nabył w tym dniu w połowie za ogólną cenę w kwocie 600.000,00 zł - zabudowaną nieruchomość położoną w Ł. przy ul. [...]; w ww. akcie czytamy m. in., że: "(...) w Kancelarii Notarialnej w Ł. przy ul. [...] pod nr [...] stawili się: (...) 4. G. T. G., syn T. i P., używający imienia "G.", pesel [...], dowód osobisty [...], zamieszkały w G., przy ul [...] (...)" Z okazanego w dniu przesłuchania przed organem odwoławczym ww. dowodu osobistego wynika, że został on wydany w dniu 15 listopada 2004 r. przez Prezydenta Miasta z datą ważności do 15 listopada 2014 r. i figuruje w nim adres zameldowania: [...] G., [...]. Dyrektora Izby Skarbowej, przywołując treść przepisów art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 144, art. 145 § 1 i § 2, art. 146, art. 147 § 1 - § 3, art. 148 § 1, art. 149, art. 150 § 1 pkt 1, § 1a i § 2 oraz art. 162 § 1 O.p., uznał, że argumentacja przedstawiona we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji z dnia 31 października 2013 r. nie wskazuje na wystąpienie obiektywnych przeszkód, których nie można było przezwyciężyć przy dołożeniu największych starań, uniemożliwiających podjęcie przez skarżącego korespondencji z placówki pocztowej - w której przechowywano pismo przez okres 14 dni. Bowiem podatnik przebywając stale od ponad 20 lat poza terytorium Polski, tylko z sobie znanych powodów nie powiadomił o zmianie adresu zamieszkania organów państwowych, w tym organu podatkowego, nie dopełniając tym samym w pierwszej kolejności obowiązku, wynikającego z ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (t.j. Dz. U. Z 2006 r. nr 139, poz. 993 ze zm.), a następnie w toku postępowania w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodów za 2007 rok obowiązku, o którym mowa w art. 146 O.p. Jednocześnie wielokrotnie posługiwał się kwestionowanym przez siebie na etapie niniejszego postępowania adresem - jako adresem zamieszkania. W tych okolicznościach w ocenie Dyrektora trudno jest uznać za uprawdopodobniające brak winy podatnika w dokonaniu czynności procesowej w postaci złożenia odwołania w ustawowym terminie zeznania świadka w osobie Pani H. P., której Pan G. G. udzielił pocztowego pełnomocnictwa do odbioru korespondencji (obejmujące m.in. odbiór przesyłek poleconych), a która twierdziła, że pełnomocnictwo to nie obejmowało odbioru przesyłek urzędowych. Zeznaniom świadka przeczą adnotacje dokonane przez pracowników placówki pocztowej dokonującej doręczenia na odwrotnej stronie potwierdzenia odbioru. Z adnotacji tych wynika bowiem, że w dniu 29 lipca 2013 r. doręczyciel próbował doręczyć przesyłkę listową, zawierającą zawiadomienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w toku prowadzonego w stosunku do Pana G. G. postępowania podatkowego w sprawie ustalenia wysokości podatku dochodowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. Z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, przedmiotową przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym [...], pozostawiając stosowne zawiadomienie (awizo) w oddawczej skrzynce pocztowej adresata w dniu 29 lipca 2013 r. Z kolejnej adnotacji wynika, że przesyłka została odebrana przez Panią H. P. w dniu następnym, tj. 30 lipca 2013 r., co wskazuje na odbiór przesyłki w placówce pocztowej, ponieważ kolejnej próby doręczenia ww. przesyłki doręczyciel mógł dokonać dopiero po 7 dniach, tj. w dniu 5 sierpnia 2013 r. Wskazane powyżej okoliczności zdaniem organu odwoławczego nie pozwalają przyjąć, że podatnik w sposób należyty zadbał o swoje interesy. Fakt nieprzebywania pod adresem podanym jako adres zamieszkania, nie może stanowić okoliczności faktycznej uzasadniającej przywrócenie uchybionego terminu. Tym bardziej, że jak wynika z przepisów art. 146 i art. 147 O.p. strona miała obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu. Zaniedbanie obowiązku powiadomienia w stosownym czasie o zmianie adresu, niewskazanie przez podatnika adresu do korespondencji czy też niewskazanie pełnomocnika do doręczeń, w sytuacji gdy faktycznie nie przebywa pod wskazanym adresem zamieszkania obciąża podatnika, podobnie jak ryzyko nieodebrania korespondencji kierowanej na niezmieniony adres. Takie samo ryzyko obciąża podatnika przy udzieleniu pełnomocnictwa do odbioru korespondencji osobie, która następnie z tego obowiązku się nie wywiązuje. Mając powyższe na uwadze Dyrektor stwierdził, że nie został spełniony podstawowy warunek określony w art. 162 § 1 O.p., uzasadniający przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, mimo że w ocenie organu zostały dopełnione pozostałe przesłanki formalne wynikające z normy art. 162 § 2 ww. ustawy. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie, strona wniosła o jego uchylenie i poprzedzającej go decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie: - art. 9 ustawy z 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników poprzez wysnucie z tej regulacji prawnej skutków prawnych dla innych postępowań prowadzonych na podstawie innych regulacji – tu Ordynacji podatkowej; - art. 144, art. 148 § 1 i art. 150 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie za prawidłowe zastosowanie przez Urząd Skarbowy procedury doręczenia zastępczego; - art. 122 i art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w szczególności co do miejsca zamieszkania podatnika skoro organy podatkowe posiadały informację, że taki podatnik nie składa deklaracji na podatek dochodowy; - art. 146 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, że na stronie ciążył obowiązek powiadomienia organu o zmianie swojego adresu podczas gdy przepis ten nakłada taki obowiązek na stronę w wypadku zmiany adresu "w toku postępowania" co nie miało miejsca w sprawie, gdyż strona nie zmieniała adresu "w toku postępowania" a wręcz pod adresem, na który kierowane były pisma nie mieszka od ponad 30 lat; - art. 138 § 1 w zw. z art. 154 § 2 O.p. poprzez nieuznanie za konieczne zastosowania przez Urząd Skarbowy procedury doręczenia przewidzianej dla osoby nieobecnej; - art. 161 § 1 O.p. poprzez uznanie, że w odniesieniu do strony nie został spełniony warunek do przywrócenia terminu z uwagi na uchybienie terminu z winy strony; - art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 5 O.p. polegający na niestwierdzeniu nieważności decyzji organu I instancji pomimo tego, że została wydana w stosunku do osoby niebędącej w Polsce podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Stosownie do art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Odnosząc się do przesłanek przywrócenia terminu należy wskazać, że przepis art. 162 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Takie rozumienie przesłanki przywrócenia terminu jest zresztą utrwalone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2006 r. II FSK 616/2005 ONSAiWSA 2007/3 poz. 67, z dnia 21 grudnia 2006 r. I FSK 374/2006, z dnia 18 sierpnia 2000 r. III SA 1716/99 LexPolonica nr 349705, z dnia 11 kwietnia 1997 r. III SA 1581/95 LexPolonica nr 339016), jak i w doktrynie (por. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2004, str. 586; H. Dzwonkowki (w:) C. Kosikowski, A. Huchla, H. Dzwonkowski, Ustawa Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2004, str. 437). W przedmiotowej sprawie sporne jest uprawdopodobnienie braku winy strony skarżącej w uchybieniu terminu do złożenia odwołania od decyzji. Obowiązek zaś uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym i nie może być przerzucany na organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swojej winy, i bierze pod uwagę, jak wyżej wskazano, wszystkie okoliczności faktyczne, oceniając winę według obiektywnych mierników staranności. Z dorobku orzecznictwa wynika, że do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez stronę zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą lub obłożną chorobę zainteresowanego, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar (por. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 lutego 2000 r. I SA 1072/2000, z dnia 13 października 1999 r. I SA 459/99, z dnia 20 kwietnia 1999 r. I SA/Ka 1609/97, z dnia 1 marca 1999 r. II SA 45/99, z dnia 30 grudnia 1998 r. I SA 1128/98, z dnia 14 listopada 1995 r. SA/Wr 236/95). Warunkiem wstępnym wniosku o przywrócenie terminu jest zatem jego uchybienie, a kolejnym uprawdopodobnienie braku winy. Zgodnie z przepisem art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W sprawie decyzja organu I instancji została wysłana na adres G., ul. [...], który to adres wskazywany był przez skarżącego w złożonym w Urzędzie Skarbowym zgłoszeniu identyfikacyjnym osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej (NIP-3), w złożonym w tym Urzędzie zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 z tytułu dziedziczenia. Takim samym adresem skarżący posłużył się przed notariuszem sporządzającym akt notarialny umowy sprzedaży nieruchomości Rep. A nr [...] z dnia 31 sierpnia 2007 r. Adres ten wynika również z okazanego przez skarżącego jego dowodu osobistego. Kolejno podnieść należy, że zgodnie treścią art. 150 § 1 O.p. w przypadku niemożności doręczenia pisma adresatowi w jeden ze sposobów wskazanych w art. 148 lub w art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę - lub pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczenia pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni ( § 1a). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2). Doręczenie przewidziane w art. 150 O.p. oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata, i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 104 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70). Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję nie została podjęta z placówki pocztowej mimo dwukrotnego awizowania w dniach 8 listopada 2013 r. i 18 listopada 2013 r., w konsekwencji czego przesyłka powróciła do nadawcy z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Przy czym doręczyciel we właściwym punkcie zwrotnego poświadczenia odbioru wskazał, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym, zaś awiza pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Uwzględniając, że znajdujące się w aktach sprawy zwrotne potwierdzenie odbioru decyzji organu I instancji stanowi dokument urzędowy, z którym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści, w ocenie Sądu brak było podstaw do prowadzenia przez organ odwoławczy z urzędu dodatkowego postępowania wyjaśniającego i dowodowego z udziałem Poczty Polskiej związanego z doręczeniem tej decyzji. Tym niemniej, Sąd dokonał oceny zwrotnego potwierdzenia przesyłki, znajdującego się w aktach sprawy i uznał, że dokument ten zawiera wszelkie niezbędne informacje zarówno co do sposobu awizowania, dat tej czynności, wreszcie zwrotu przesyłki do nadawcy. Dlatego Sąd potwierdza wniosek organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do skarżącego została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 O.p. w dniu 22 listopada 2013 r., tj. z upływem 14 dni od pierwszego zawiadomienia o niemożności doręczenia i pozostawieniu przesyłki w Urzędzie Pocztowym. W kontekście powyższego zakreślony przepisem art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej 14-dniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg dnia 23 listopada 2013 r. i upłynął bezskutecznie 6 grudnia 2013 r. Organ odwoławczy jak i Sąd nie kwestionuje przy tym, że skarżący w przepisanym terminie złożył wniosek o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem od decyzji. W związku z powyższym rozstrzygnięcia wymaga, czy w sprawie została spełniona przesłanka uprawdopodobnienia braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Uprawdopodobnienie istnienia danej okoliczności jest środkiem zastępczym dowodu w ścisłym tego słowa znaczeniu i nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Nie oznacza zatem udowodnienia braku winy. Jednakże wskazać należy, że kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przy ocenie winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić gdy strona nie mogła dopełnić obowiązku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, której nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Mając na uwadze powyższe zgodzić należy się z organem odwoławczym, że każdy nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminowi wyłącza możliwość zastosowania instytucji przywrócenia terminu. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu, jak wskazano wyżej, wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). W świetle powyższego uznać należy, że skarżący dopuścił się właśnie takiego braku staranności. We wniosku o przywrócenie terminu wskazano, że spornej decyzji skarżący nie odebrał, gdyż od ponad 20 lat zamieszkuje na stałe w Niemczech, pod wskazanym wyżej adresem w G. jest wyłącznie zameldowany, na co przedłożył dowody wskazujące na jego zamieszkanie w Niemczech. Jednakże jak ustalono w toku postępowania adres: G., ul. [...], wskazywany był przez skarżącego w złożonym w Urzędzie Skarbowym zgłoszeniu identyfikacyjnym osoby fizycznej nieprowadzącej samodzielnie działalności gospodarczej (NIP-3), w złożonym w tym Urzędzie zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 z tytułu dziedziczenia. Takim samym adresem skarżący posłużył się przed notariuszem sporządzającym akt notarialny umowy sprzedaży nieruchomości Rep. A nr [...] z dnia 31 sierpnia 2007 r. Adres ten wynika również z okazanego przez skarżącego jego dowodu osobistego. Ponadto w aktach sprawy znajduje się informacja Poczty Polskiej S.A. potwierdzająca umocowanie Pani H. P. (siostry skarżącego) do odbioru kierowanej do niego korespondencji. Z ww. pisma Poczty wynika, że pełnomocnictwo zostało złożone w dniu 22 lutego 2011 r., obowiązuje ono od 22 lutego 2011 r. do odwołania, natomiast zakres pełnomocnictwa obejmował odbiór przesyłek listowych nierejestrowanych, przesyłek listowych poleconych, przesyłek listowych z zadeklarowaną wartością, paczek pocztowych zwykłych, paczek pocztowych z zadeklarowana wartością, przesyłek pobraniowych oraz kwot przekazów pocztowych. Zgodzić należy się z organem odwoławczym, że w tak ustalonym stanie faktycznym przedstawione okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Zaniechania pełnomocnika strony uprawnionego do odbioru w jego imieniu korespondencji (przesyłek poleconych) obciążają samą stronę i uznać je należy za brak staranności w prowadzeniu własnych spraw przez skarżącego. Przy czym podkreślenia wymaga, że przedmiotowa decyzja wysłana została na jedyny znany organowi adres do korespondencji, którym notabene skarżący posługiwał się zarówno przed organami podatkowymi, organami administracji jak i notariuszem a upoważniona przez niego do odbioru korespondencji osoba, w toku postępowania odebrała zawiadomienie z dnia 25 lipca 2013 r. Odnosząc się do argumentu strony skarżącej, że wyjeżdżając za granicę nie miała obowiązku ustanowienia pełnomocnika należy stwierdzić, że okoliczność ta nie daje podstawy do stwierdzenia braku jej winy. Z art. 147 § 1 O.p. wynika, że w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń. Przepis ten, wprowadza w przypadku nieobecności strony w kraju przez określony okres, obowiązek jej działania przez pełnomocnika. Podkreślenia również wymaga, że wskazany wyżej obowiązek dotyczy również osób fizycznych będących nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego (art. 147 § 2 O.p.). Niewykonanie tego obowiązku przez stronę pozwala organowi przyjąć fikcję doręczenia pism kierowanych do strony pod dotychczasowym adresem lub pod adresem ostatniego czasowego pobytu. Przepis ten nie odnosi się natomiast tylko do sytuacji zmiany adresu "w toku postępowania". Wskazane powyżej okoliczności i argumenty przemawiają za słusznością rozstrzygnięcia organu odwoławczego, że podatnik w sposób należyty nie zadbał o swoje interesy. Fakt nieprzebywania pod adresem podanym jako adres zamieszkania, nie może stanowić okoliczności faktycznej uzasadniającej przywrócenie uchybionego terminu. Tym bardziej, że jak wynika z przepisów art. 146 i art. 147 O.p. strona miała obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu bądź ustanowienia pełnomocnika do doręczeń. Zaniedbanie obowiązku powiadomienia w stosownym czasie o zmianie adresu, niewskazanie przez podatnika adresu do korespondencji czy też niewskazanie pełnomocnika do doręczeń, w sytuacji gdy faktycznie nie przebywa pod wskazanym adresem zamieszkania obciąża podatnika, podobnie jak ryzyko nieodebrania korespondencji kierowanej na niezmieniony adres. Takie samo ryzyko obciąża podatnika przy udzieleniu pełnomocnictwa do odbioru korespondencji osobie, która następnie z tego obowiązku się nie wywiązuje. Mając powyższe na uwadze, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.