I SA/Gd 580/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Sędziowie NSA Elżbieta Rischka, Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Beata Jarecka, po rozpoznaniu w dniu 9 września 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi B. S. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 18 lutego 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2000 roku 1. uchyla zaskarżona decyzję; 2. określa, że decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 533,60 (słownie: pięćset trzydzieści trzy 60/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 29 października 2001 r. określił skarżącej B. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. w kwocie 22.513,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 21.906,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie 6.762,70 zł. U podstaw powyższej decyzji legł następujący stan faktyczny: Skarżąca w dniu 27 grudnia 2000 r. złożyła zgłoszenie o zaprzestaniu z dniem 31 grudnia 2000 r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - VAT-Z, a następnie w dniu 8 stycznia 2001 r. poinformowała organ podatkowy, iż w dokonanym spisie z natury, wartość towarów objętych tym spisem na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu wyniosła 0 zł. W deklaracji VAT- 7, złożonej za grudzień 2000 r. skarżąca wykazała zobowiązanie podatkowe w kwocie 601,00 zł. W wyniku wszczętego postępowania kontrolnego stwierdzono, iż spis z natury na dzień zakończenia przez skarżącą wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu sporządzony został nieprawidłowo, bowiem skarżąca nie ujęła w nim parterowej części budynku handlowo-mieszkaniowego stanowiącego lokal użytkowy, w którym prowadziła działalność gospodarczą. Lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w grudniu 1995 r., a w okresie od lutego 1995 r. do grudnia 1999 r. skarżąca dokonywała rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z tym lokalem. Ustalenia kontroli stanowiły podstawę do zweryfikowania przez organ pierwszej instancji rozliczenia podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. dokonanego przez skarżącą. Przy czym dla wyliczenia podstawy opodatkowania przyjęto wartość nieruchomości wylicytowaną przez komornika sądowego w dniu 8 marca 2001 r. w kwocie 121.500,00 zł. Izba Skarbowa, po rozpoznaniu odwołania uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w całości i określiła zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. w kwocie 19.587,00 zł, zaległość podatkową w kwocie 18.986,00 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 7.694,30 zł. W motywach decyzji organ odwoławczy wskazał, że w sprawie mają zastosowanie uregulowania zawarte w treści art. 6 a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zgodnie z którym skarżąca była zobowiązana do poinformowania organu podatkowego o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej, sporządzenia spisu z natury oraz zawiadomienia organu podatkowego o dokonanym spisie natury, ustalonej wartości towarów i kwocie podatku należnego - z uwzględnieniem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, a w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ponieważ skarżąca w dokonanym spisie z natury nie ujęła wartości budynku sklepu, spis ten został uznany za nieprawidłowy, co spowodowało konieczność ustalenia wartości budynku jako podstawy opodatkowania i ustalenia kwoty podatku należnego. Przy czym organ odwoławczy podkreślił, że budynek sklepu nie podlegał zwolnieniu od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, jako towar używany bowiem w stosunku do tego budynku przysługiwało skarżącej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Odnosząc się do argumentów podniesionych w odwołaniu Izba Skarbowa pokreśliła, że obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał u skarżącej na mocy art. 6 a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i bez wpływu na jego istnienie pozostaje okoliczność, że budynek sklepu został sprzedany w późniejszym czasie przez komornika. Izba Skarbowa rozpoznając sprawę stwierdziła natomiast, że organ pierwszej instancji błędnie ustalił podstawę opodatkowania budynku, nie wyodrębnił bowiem z kwoty uzyskanej z licytacji wartości gruntu, co uczyniła Izba obniżając kwotę zobowiązania podatkowego oraz zaległości podatkowej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego B. S. wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że przed sporządzeniem spisu z natury zasięgała informacji w Urzędzie Skarbowym odnośnie ujęcia w tym spisie budynku sklepu. Pracownik urzędu poinformował ją, że w związku z tym, iż minęło 5 lat od zakończenia budowy tego budynku nie ma obowiązku ujmowania go w spisie z natury. Ponadto skarżąca podniosła, iż sporny budynek zajęty był przez komornika sądowego. Zdaniem skarżącej to komornik w momencie sprzedaży budynku, która nastąpiła w dniu 8 marca 2001 r. winien był odprowadzić podatek od towarów i usług, czego nie uczynił. Ponadto skarżąca podniosła, że Izba Skarbowa rozpoznając odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej nie badała sprawy skrupulatnie, o czym świadczy określona przez Izbę wysokość odsetek od zaległości podatkowej. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do kwestii odsetek, które zdaniem skarżącej zostały określone nieprawidłowo, Izba Skarbowa wyjaśniła, że decyzja organu odwoławczego uwzględniała nową podstawę opodatkowania, określała tym samym zobowiązanie podatkowe, jak i zaległość podatkową w niższej wysokości aniżeli decyzja organu pierwszej instancji. Zaś odsetki od powyższej zaległości zostały ponownie wyliczone na dzień wydania decyzji przez Izbę Skarbową (stąd nie została obniżona ich wysokość w stosunku do decyzji urzędu). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z przyczyn innych niż w niej wskazane. Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadził się do odpowiedzi na pytanie czy skarżąca zaprzestając z dniem 31 grudnia 2000 r. wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sporządzonym spisie z natury winna była ująć budynek handlowo-mieszkaniowy stanowiący lokal użytkowy, w którym prowadziła działalność gospodarczą. Budynek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w grudniu 1995 r., a w okresie od lutego 1995 r. do grudnia 1999 r. skarżąca dokonywała rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z tym budynkiem. Kwestie związane z opodatkowaniem towarów pozostałych w przypadku zaprzestania przez podatnika wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług reguluje przepis art. 6 a ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 6 a ust. 1 pkt 2 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają również towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, w przypadku zaprzestania przez podatnika będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie odrębnych przepisów, do zawiadomienia właściwego organu o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej. Przy czym przepis ten ma zastosowanie do towarów, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (art. 6 ust. 4). Zdaniem Sądu zacytowany przepis nie obejmuje swym zakresem nabytych środków trwałych, o czym świadczy użyte sformułowanie zdania pierwszego "opodatkowaniu podlegają towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie zostały odsprzedane", odnoszące się wyraźnie do tych towarów, które były wytworzone, bądź nabyte w celu ich sprzedaży. Przepis art. 6 a ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadzający dodatkowy przedmiot opodatkowania dotyczy zatem wyłącznie środków obrotowych (zapasów). Opodatkowanie środków trwałych nie znajduje też uzasadnienia ze względu na funkcję omawianego przepisu. Funkcją tą jest bowiem opodatkowanie tych towarów, w stosunku do których podatek od towarów i usług został odliczony, ale które nie zostały odsprzedane, czyli wykorzystane do działalności opodatkowanej, przez co nie powstał podatek należny. W odniesieniu do środków trwałych nie może być mowy o ich zakupie w celu odsprzedaży. Stąd za nieuzasadnione należy uznać ich opodatkowanie na podstawie art. 6 a ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że decyzja Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 6 a ustawy o podatku od towarów i usług, co musiało skutkować jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Na marginesie zauważyć należy, iż Izba Skarbowa obniżając wysokość zobowiązania podatkowego, a także wysokość zaległości podatkowej, winna była także obniżyć wysokość odsetek za zwłokę obliczając ich wysokość na dzień wydania decyzji przez organ pierwszej instancji. Określenie odsetek w wysokości wyższej od organu pierwszej instancji prowadziło bowiem do naruszenia przez organ odwoławczy, wyrażonego wprost w treści art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 9267 ze zm.) zakazu reformationis in peius. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 200 w zw. z art. 209 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 tej ustawy.