I SA/Gd 607/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Oleś (spr.), Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2010 r. sprawy ze skargi U.Ł. i G.Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 259,40 (dwieście pięćdziesiąt dziewięć 40/100) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku przez U.Ł. i G.Ł. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 kwietnia 2010 r. uchylająca w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 17 grudnia 2009 r. i ustalająca podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 5.507 zł. Podstawą wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny: W dniu 1 grudnia 2006 r. przed notariuszem sporządzony został akt notarialny rep. A nr [...] zatytułowany "Oświadczenia o ustanowieniu hipoteki i użytkowania", z którego treści wynikało, że U.Ł. jest dłużnikiem G.Ł. z tytułu zaciągnięcia w dniu 27 listopada 2006 r. pożyczki na kwotę 285.000 zł. W celu zabezpieczenia wszystkich wierzytelności G.Ł. mogących powstać z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy pożyczki, U.Ł. ustanowiła na stanowiącej jej własność nieruchomości zabudowanej, położonej w S. przy ulicy [...], hipotekę kaucyjną do kwoty 350.000 zł. Z aktu notarialnego wynika też, że kwota pożyczki zostanie wypłacona pożyczkobiorcy w terminie 14 dni od chwili dokonania w dziale IV księgi wieczystej wzmianki o wniosku o wpis hipoteki ustanowionej tym. W odpowiedzi na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 15 września 2009 r. wzywające do złożenia deklaracji PCC, G.Ł. stawił się w organie podatkowym i oświadczył, iż nie będzie składał deklaracji, gdyż do zawarcia umowy pożyczki nie doszło, na co przedłoży stosowne dokumenty. Z uwagi na niezłożenie deklaracji i nieuiszczenie należnego podatku od czynności cywilnoprawnych, postanowieniem z dnia 13 listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od czynności cywilnoprawnych. Następnie decyzją z dnia 17 grudnia 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. na podstawie art. 4 pkt 1 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm., dalej jako "u.p.c.c.") ustalił U.Ł. i G.Ł. solidarne zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 5.700 zł. Do podstawy opodatkowania organ pierwszej instancji - stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 7 u.p.c.c. - przyjął kwotę pożyczki wynikającą z aktu notarialnego z dnia 1 grudnia 2006 r., tj. 285.000 zł i zastosował 2% stawkę podatkową. W odwołaniu z dnia 15 stycznia 2010 r. U.Ł. i G.Ł., zakwestionowali powyższe rozstrzygnięcie oraz wnieśli o cofnięcie i umorzenie przedmiotowej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 11 ust. 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 5 u.p.c.c. Odwołujący się podnieśli m.in., iż błędnie jest wniosek organu o zawarciu przez strony umowy pożyczki, bowiem w akcie notarialnym użyto nieprecyzyjnego sformułowania "z tytułu zaciągnięcia w dniu 27 listopada 2006 r. pożyczki". Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 16 kwietnia 2010 r. uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji i ustalił podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 5.507 zł. Organ odwoławczy wskazał, że w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie (...) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1629) w sprawie ma zastosowanie ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że powyższa ustawa nie definiuje pojęcia czynności prawnych objętych zakresem umowy pożyczki, wobec czego należało odwołać się do znaczenia wynikającego z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej jako "K.c."). W ocenie organu odwoławczego istotą umowy pożyczki jest jej konsensualny, zobowiązujący charakter. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c. chwila złożenia zgodnych oświadczeń woli stron stanowi o momencie jej zawarcia. Dyrektor Izby Skarbowej przywołując treść wyroku WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 411/07 stwierdził, że już samo złożenie zgodnych oświadczeń przez strony omawianej czynności wywołuje skutki w sferze podatku od czynności cywilnoprawnych w postaci powstania obowiązku podatkowego, a co się z tym wiąże konieczności uiszczenia należnego podatku. Zdaniem organu, zobowiązujący charakter umowy pożyczki oznacza także, że wywołuje ona skutki prawne bez względu na fakt późniejszego wydania jej przedmiotu( tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 646/07). Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z zapisu zawartego w akcie notarialnym, w sposób jednoznaczny wynika, iż w dniu 27 listopada 2006 r. U.Ł. i G.Ł. zawarli umowę pożyczki. Świadczy o tym określenie daty umowy, wskazanie jej stron, określenie kwoty pożyczki (285.000 zł), określenie terminu zwrotu (30 dni od wypowiedzenia). Organ odwoławczy odwołał się do pisma z dnia 5 marca 2010 r., w którym notariusz sporządzający akt notarialny z dnia 1 grudnia 2006 r. poinformował organ, że z treści ww. aktu wynika, że strony zawarły umowę pożyczki. Wobec tego w dniu 27 listopada 2006 r. powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym obowiązek uiszczenia należnego podatku i złożenia deklaracji. Termin do złożenia stosownej deklaracji oraz uiszczenia należnego podatku upłynął w dniu 10 grudnia 2006 r. Organ wyjaśnił, że wskazywany przez stronę art. 11 ust. 1 pkt 1-2 i pkt 5 u.p.c.c. stanowi podstawę dokonania zwrotu uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych, gdy tymczasem należność podatkowa z tytułu zawarcia umowy nie została wpłacona. Podkreślił również, że podatnicy powołując się na nieważność względną umowy pożyczki, niespełnienie się warunku zawieszającego, pod jakim została zawarta, oraz brak wpisu do księgi wieczystej hipoteki kaucyjnej zabezpieczającej wierzytelność z niej wynikającą, potwierdzają tym samym fakt jej zawarcia. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli - o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c.- stanowi instytucję uregulowaną w Kodeksie cywilnym. Organ stwierdził, że odwołujący się nie wykazali przesłanek świadczących o wadach oświadczenia woli powstałego w skutek orzeczenia sądowego, bądź pozasądowego uchylenia się przez stronę od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu (art. 84 K.c), jego kwalifikowanej postaci, podstępu (art. 86 K.c.) lub groźby (art. 87 K.c). Warunek zawieszający, od którego uzależnione jest wykonanie czynności prawnej, wymieniony w art. 11 ust. 1 pkt 2 u.p.c.c., jest warunkiem w rozumieniu art. 89 K.c. Przez zastrzeżenie w treści czynności prawnej warunku zawieszającego strony uzależniają powstanie skutku tej czynności od zdarzenia przyszłego i niepewnego. Zatem niespełnienie się warunku zawieszającego oznacza, że czynność nie wywołuje zamierzonych skutków prawnych. Organ stwierdził, że ustanowienie hipoteki kaucyjnej stanowiło zabezpieczenie wykonania zawartej umowy pożyczki nie zaś warunek, od którego spełnienia uzależnione jest powstanie jej skutków prawnych, a brak dokonania wpisu do księgi wieczystej pozostaje bez wpływu na zasadność określenia przez organ podatku z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy. Organ zauważył, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) u.p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnej podlega także ustanowienie hipoteki. Celem tej czynności jest zabezpieczenie określonej wierzytelności. W myśl art. 67 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jednolity: Dz.U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.) do powstania hipoteki niezbędny jest wpis w księdze wieczystej. Brak takiego wpisu uniemożliwia osiągnięcie celu, dla jakiego hipoteka została ustanowiona. W takiej sytuacji ustawodawca przewidział w przywołanym w odwołaniu art. 11 ust. 1 pkt 5 u.p.c.c. możliwość zwrotu podatku od powyższej czynności. Brak wpisu hipoteki do księgi wieczystej stanowi przesłankę zwrotu podatku uiszczonego od ustanowienia hipoteki, nie zaś od czynności cywilnoprawnej, z którą związane jest powstanie wierzytelności zabezpieczonej tą hipoteką. Dyrektor Izby Skarbowej orzekł o obniżeniu wysokości zobowiązania do kwoty 5.507 zł, z uwagi na to, że umowa pożyczki został zawarta pomiędzy osobami zaliczanymi na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn do I grupy podatkowej, tj. matką i synem. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku U.Ł. oraz G.Ł. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej zarzucili, niezgodność z przepisami prawa skarbowego oraz złą interpretację ustawy o podatku dochodowym. Zdaniem skarżących, nie można interpretować oświadczenia notariusza jako potwierdzenia zawarcia umowy pożyczki. Strony zauważyły, że nie ma mowy w jakimkolwiek w akcie, czy w odwołaniu – jak wynika z decyzji – o chwili złożenia zgodnych oświadczeń woli stron. Również G.Ł. nigdzie nie zawarł takiego stwierdzenia. Ponadto skarżący wywiedli, że nie można przyjąć, iż już samo złożenie zgodnych oświadczeń przez strony omawianej czynności wywołuje skutki podatkowe, bowiem brak jest jakiegokolwiek oświadczenia G.Ł. Ponadto zdaniem skarżących wyrok WSA z Gliwic z dnia 11 grudnia 2007 r., w którym Sąd wskazał, że skutki prawne występują bez względu na fakt braku wydania przedmiotu pożyczki - znajduje zastosowanie tylko w sytuacji, gdy nabiera charakteru w pełni zobowiązującego - czyli w chwili zgodnego oświadczenia o niej stron. A takiego w tym przypadku nie ma. Skarżący dodatkowo podnieśli, że nie potwierdzają faktu zawarcia umowy, z uwagi na nieważność względną oraz brak wpisu do KW, wobec czego podatek był nienależny. Wyjaśniając sprawę skarżący stwierdzili, że U.Ł. nalegała aby syn, przebywający w Hiszpanii udzielił jej pożyczki. Wobec odmowy syna, postanowiła wymóc jego zgodę, wiedząc, że wraca na Święta Bożego Narodzenia do Polski. W tym celu pokazała synowi zawartą przed notariuszem umowę z dnia 1 grudnia 2006 r., licząc, że udzieli on jej pożyczki (widząc poniesione przez nią na jej zawarcie koszty). Wobec faktu dalszej odmowy ze strony syna i aby uniknąć kolejnych kosztów, skarżący udali się razem do notariusza, gdzie G.Ł. podpisał oświadczenie o wyrażeniu zgody na wykreślenie hipoteki kaucyjnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej "P.p.s.a.") sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania podatkowego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c P.p.s.a.) Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Kierując się powyżej wskazanymi zasadami Sąd doszedł do przekonania, iż zaskarżoną decyzję należało uchylić, gdyż narusza ona przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. W ocenie Sądu w sprawie doszło do naruszenia zasad normujących prowadzenie postępowania podatkowego tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej jako "Ordynacja podatkowa"). Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej wyraża jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego, zasadę prawdy materialnej, zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W konsekwencji zasada prawdy materialnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Procesowe gwarancje realizacji zasady prawdy materialnej zawierają regulacje dotyczące postępowania dowodowego ujęte w przepisach Rozdziału 11 Ordynacji podatkowej, w tym art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zawierający wymóg zupełnego zgromadzenia materiału dowodowego. Poszukiwania stanu faktycznego powinny objąć przy tym wszystkie fakty i okoliczności, w tym te kwestionowane przez stronę postępowania. Prawidłowe zgromadzenie materiału dowodowego bezpośrednio wpływa na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego. W myśl art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem Sądu, postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe nie sprostało powyższym zasadom i nie doprowadziło do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi ustalenie organu, iż pomiędzy U.Ł. i G.Ł. doszło w roku 2006 do zawarcia umowy pożyczki. W myśl art. 720 § 1K.c. przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki, której wartość przenosi pięćset złotych, powinna być stwierdzona pismem (art. 720 § 2). Organy podatkowe odwołały się do powyższej regulacji, a następnie zastosowały w sprawie przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w roku 2006. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.c.c. podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. W odniesieniu do umowy pożyczki obowiązek podatkowy, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1). Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży solidarnie na osobach fizycznych będących stronami czynności cywilnoprawnych (art. 4 ust. 1 i art. 5 ust. 1). Przy umowie pożyczki podstawę opodatkowania stanowi kwota lub wartość pożyczki (art. 6 ust. 1 pkt 7). Jednak aby w sprawie znalazły zastosowanie powyżej cytowane przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych konieczne jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. W swoich rozstrzygnięciach organy obu instancji wskazały, iż w dniu 1 grudnia 2006 r. przed notariuszem R.R. sporządzony został akt notarialny rep. A nr [...] zatytułowany "Oświadczenia o ustanowieniu hipoteki i użytkowania", z którego wynikało, że U.Ł. jest dłużnikiem G.Ł. z tytułu zaciągnięcia w dniu 27 listopada 2006 r. pożyczki na kwotę 285.000 zł. W treści aktu wskazano, iż w celu zabezpieczenia wszystkich wierzytelności G.Ł. mogących powstać z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy pożyczki, U.Ł. ustanowiła na stanowiącej jej własność nieruchomości zabudowanej, położonej w S.przy ulicy [...], hipotekę kaucyjną do kwoty 350.000 zł. Z aktu notarialnego wynika też, że kwota pożyczki zostanie wypłacona pożyczkobiorcy w terminie 14 dni od chwili dokonania w dziale IV księgi wieczystej wzmianki o wniosku o wpis hipoteki ustanowionej tym. Organ podatkowy pierwszej instancji biorąc za podstawę treść wskazanego aktu notarialnego uznał, iż pomiędzy U.Ł. i jej synem G.Ł. doszło w dniu 27 listopada 2006 r. do zawarcia umowy pożyczki na kwotę 285.000 zł, w związku z czym określił stronom umowy pożyczki solidarne zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych w kocie 5.700 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w swoim rozstrzygnięciu uwzględnił również treść pisma notariusza R.R. z dnia 5 marca 2010 r., potwierdzającego jego zdaniem fakt zawarcia umowy pożyczki. Nadto Organ odwoławczy obniżył wysokość zobowiązania podatkowego, o kwotę wynikającą z art. 9 ust. 1 pkt 10 lit. c) u.p.c.c. Organy podatkowe obu instancji stanęły na stanowisku, iż z uwagi na konsensualny, zobowiązujący charakter umowy pożyczki o momencie jej zawarcia stanowi chwila złożenia zgodnych oświadczeń woli stron. Organy podkreśliły, iż już samo złożenie zgodnych oświadczeń przez strony wywołuje skutki w sferze podatku od czynności cywilnoprawnych, w postaci powstania obowiązku podatkowego. Odwołując się do stanowiska zaprezentowanego w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 646/07 organ odwoławczy stwierdził, że umowa pożyczki jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy. Co do zasady należałoby zgodzić się z powyższymi wywodami na temat istoty i charakteru umowy pożyczki. Jednak dowody zgromadzane w rozpatrywanej sprawie nie uzasadniają twierdzenia organów, iż doszło do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy U.Ł. i G.Ł. Ani bowiem akt notarialny z dnia 1 grudnia 2006 r., ani pismo notariusza R.R. z dnia 5 marca 2010 r. nie stanowią dostatecznego dowodu potwierdzającego, iż w dniu 27 listopada 2006 r. strony zawarły umowę pożyczki przez złożenie zgodnych oświadczeń woli. Wbrew stanowisku organu odwoławczego, również fakt wyrażenia przez G.Ł. zgody na wykreślenie hipoteki kaucyjnej nie stanowi dowodu potwierdzającego - jak chce tego organ - wcześniejsze złożenie przez niego oświadczenia woli o zawarciu umowy pożyczki. Podkreślenia wymaga, iż do aktu notarialnego z dnia 1 grudnia 2006 r. stanęła wyłącznie U.Ł. i nie posiadając stosownego pełnomocnictwa nie mogła składać oświadczeń woli w imieniu G.Ł.. Z kolei G.Ł. od początku postępowania kwestionował fakt zawarcia z matką umowy pożyczki i wskazywał, iż w żadnym momencie nie złożył stosownego oświadczenia woli wymaganego do uznania, że dokonano czynności cywilnoprawnej. Nie bez znaczenia dla oceny dla twierdzeń strony skarżącej jest również podnoszona przez nią okoliczność, że nie doszło do przekazania kwoty rzekomej pożyczki. Sąd pragnie zauważyć, iż organy nie dokonywały własnych ustaleń w tym zakresie. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy winien wziąć pod uwagę powyższe rozważania Sądu. Aby możliwe było zastosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i określenie na nazwisko U.Ł. i G.Ł. zobowiązania w tym podatku koniecznej jest uzupełnienie materiału dowodowego w celu jednoznacznego ustalenia czy i kiedy oraz w jakich okolicznościach doszło do złożenia przez nich zgodnych oświadczeń woli o zawarciu umowy pożyczki. Przede wszystkim konieczne jest poczynienie stosownych ustaleń odnoszących się do ewentualnego złożenia oświadczenia przez G.Ł. Tylko wykazanie stosownymi dowodami, iż obie strony złożyły zgodne oświadczenie woli o zawarciu umowy pożyczki umożliwi organom podatkowym określenie zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z dyspozycją art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd – zgodnie z art. 200 i art. 205 § 1 w związku z art. 209 P.p.s.a. – zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.