I SA/Gd 616/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2021 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 19 lutego 2021 r., nr [...] w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres od 1 lipca do 30 września 2020 roku uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 30 października 2020 r. nr [...] Skarżący I. Sp. z o.o. z siedzibą w G. wystąpiła za pośrednictwem platformy elektronicznej PUE ZUS 21 października 2020 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z wnioskiem o zwolnienie z obowiązku opłacania składek za miesiące lipiec 2020 r., sierpień 2020 r. oraz wrzesień 2020 r. w oparciu o pomoc udzielaną przedsiębiorcom w oparciu o przepisy ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.). We wniosku płatnik składek wskazał, że prowadzi przeważającą działalność oznaczoną kodek PKD 55.10.Z, zgodnie ze zgłoszeniem do KRS. Ponadto płatnik składek oświadczył, że przychód z w/w działalności gospodarczej (kod PKD 55.10.Z) uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek jest niższy o co najmniej 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.. Ponadto skarżący w pkt 4 lit. A zaznaczył odpowiedź TAK, wskazującą na to, że na dzień 31 grudnia 2019 r. wysokość niepokrytych strat przewyższa 50% wysokości kapitału zarejestrowanego. Decyzją z dnia 30 października 2020 roku, znak: [...] organ rentowy odmówił prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek za okres od lipca 2020 r. do września 2020 r.. Decyzja odmowna została wydana z uwagi na fakt, że zgodnie z wpisem w KRS kod przeważającej działalności to kod PKD 56.10.A., a nie jak zostało wskazane we wniosku kod PKD 55.10.Z. W dniu 17 listopada 2020 r. płatnik składek złożył wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy. We wniosku płatnik składek wskazał, że od 1 czerwca 2020 r. przeważająca działalność gospodarcza to 55.10.Z. W dniu 19 lutego 2021 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydał decyzję znak: [...] utrzymującą w mocy decyzję z dnia 30 października 2020 r., znak: [...] odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek okres lipiec 2020 r. - wrzesień 2020 r.. W uzasadnieniu wskazano, że po zweryfikowaniu wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego zostało stwierdzone, że na dzień złożenia wniosku tj. 21 października 2020 r. Spółka prowadziła działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności z kodem 56.10A. W związku z powyższym decyzja odmawiająca zwolnienia z opłacania składek za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r. zostaje utrzymana w mocy. Od powyższej decyzji skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: 1) art. 138 § 1 pkt 1 ustawy kodeks postępowania administracyjnego poprzez jego błędne zastosowanie, 2) art. 31 zo ust. 8 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, poprzez jego niezastosowanie i odmówienie skarżącej prawa do zwolnienia z opłacania składek za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r.. Wskazując na powyższe, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z dnia 19 lutego 2021 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. z dnia 30 października 2020 r. nr [...], którą odmówiono prawa do zwolnienia z opłacania składek za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r. i przekazanie sprawy organowi podatkowemu do ponownego rozpatrzenia. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 31zo ust. 8 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842, z późn. zm.) na wniosek płatnika składek prowadzącego, na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, działalność gospodarczą oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami 49.39.Z, 55.10.Z, 59.11.Z, 59.12.Z, 59.13.2, 59.14.Z, 59.20.Z, 71.11.2, 77.39.Z, 79.11.A, 79.12.2, 79.90.A,. 82.30.Z, 90.01.Z, 90.02.Z, 90.03.Z, 90.04.Z, 93.11.Z, 93.29.A, 93.29.B, 93.29.Z albo świadczącego usługi na rzecz muzeów w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2020 r. poz. 902), oznaczone kodem 79.90.A, 85.51.Z, 85.52.Z, 85.59, 85.60.Z, albo prowadzącego muzeum w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach niebędące instytucją kultury, o zakończonym procesie organizacji muzeum i wpisanym do wykazu muzeów, o którym mowa w art. 5b ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach, zwalnia się z obowiązku opłacania, należnych składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od dnia 1 lipca 2020 r. do dnia 30 września 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek do dnia 30 czerwca 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.. Z powyższego przepisu wynika, że przedsiębiorcy, których przeważającą działalnością jest działalność oznaczona jednym z w/w kodów PKD mogą skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za miesiąc okres lipiec 2020 r. - wrzesień 2020 r. jeżeli przychód z tej działalności, a zatem z działalności oznaczonej w/w kodem PKD uzyskany w pierwszym miesiącu kalendarzowym, za który składany jest wniosek o zwolnienie z opłacania tych składek był niższy co najmniej o 75% w stosunku do przychodu uzyskanego w tym samym miesiącu kalendarzowym w 2019 r.. Oznacza to, że w 2019 roku przeważająca działalność skarżącego musiała być zaklasyfikowana pod tym samym numerem PKD, co w 2020 r.. Z zaskarżonej decyzji wynika, że skarżąca na dzień złożenia wniosku zgodnie z wpisem w KRS prowadzi przeważająca działalność gospodarczą klasyfikowaną pod kodem PKD 56.10.Ą. W związku z powyższym, w ocenie organu rentowego, skarżąca spółka nie spełnia ustawowych przesłanek do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za sporne okresy. Spółka zarówno we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy jak i w skardze wskazała, że od 1 czerwca 2020 r. prowadzić ma działalność gospodarczą sklasyfikowaną pod kodem PKD 55.10.Z, natomiast z przyczyn formalnych zmiany te nie zostały wpisane w KRS. Zatem istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy dla uznania, że płatnik objęty został zwolnieniem z obowiązku opłacenia nieopłaconych składek ubezpieczeniowych, o którym mowa w art. 31 zo ust. 8 ustawy o COVlD-19, decydującym jest kod PKD przeważającej działalności prowadzonej przez płatnika, ujawniony w określonej dacie w rejestrze, czy też nadrzędne znaczenie w tym zakresie ma kod PKD określający działalność, jaką w rzeczywistości wykonywał wówczas ten podmiot. Prawidłowe ustalenie tej kwestii determinuje niezbędny zakres i kierunki postępowania administracyjnego prowadzonego przez organ. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, zasadnicze znaczenie ma kwestia wyjaśnienia pojęcia "przeważającej działalności" na gruncie wskazanych przepisów ustawy COVTD-19, a następnie dokonanie prawidłowej wykładni tej regulacji. Zagadnienie to było przedmiotem rozważań sądów administracyjnych na gruncie zwolnień uregulowanych przepisami ustawy COVID-19, m.in. w wyrokach o sygn. akt I SA/Op 96/21 i sygn. akt I SA/Op 97/21, sygn. akt I SA/Sz 955/20, sygn. akt I SA/Rz 255/21, sygn. akt I SA/Rz 214/21, sygn. akt 1 SA/Kr 530/21. Podzielając przedstawioną w tych wyrokach argumentację prawną i przyjmując ją za własną, Sąd orzekający w tej sprawie posłużył się nią w dalszej części uzasadnienia. I tak należy zauważyć, że klasyfikacja PKD unormowana jest w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r., Nr 251 poz. 1885 ze zm., dalej: rozporządzenie PKD). Rozporządzenie PKD wydane jest na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2020 r., poz. 443, ze zm., dalej: ustawa o statystyce). W ww. akcie odnośnie przeważającej działalności, w załączniku Zasady PKD Zasady Budowy Klasyfikacji pkt 7, wyjaśniono jedynie, że przeważającą działalnością jednostki statystycznej jest działalność posiadająca największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia wynagrodzeń) charakteryzującego działalność jednostki. W badaniach statystycznych zalecanym wskaźnikiem służącym do określenia przeważającej działalności jest wartość dodana. Jednocześnie, wśród danych ewidencyjnych podlegających wpisowi jest również numer identyfikacyjny REGON przedsiębiorcy, o ile taki posiada (art. 5 ust. 1 pkt 3). W ustawie o statystyce, ustawodawca, w przepisie art. 42 ust. 3 pkt 4, wskazał, że wpisowi do Krajowego Rejestru Urzędowego Podmiotów Gospodarki narodowej (REGON) podlegają informacje dotyczące wykonywanej działalności, w tym rodzaj przeważającej działalności. Informacje te są wpisywane do rejestru na wniosek danego podmiotu. Do wniosku dołącza się dokumenty określone przepisami innych ustaw, potwierdzające powstanie podmiotu albo podjęcie działalności, zmianę cech objętych wpisem bądź skreślenie podmiotu. W samej ustawie o statystyce nie ma definicji pojęcia "przeważającej działalności gospodarczej", ale w art. 146 tej ustawy zawarta jest delegacja ustawowa do określenia sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji i rejestru podmiotów, wzory wniosków, ankiet i zaświadczeń, uwzględniając konieczność zapewnienia kompletności oraz aktualizacji danych gromadzonych w tym rejestrze. Sposób kodowania wykonywanej działalności, w tym rodzaju przeważającej działalności, określa § 9 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu i metodologii prowadzenia i aktualizacji krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, wzorów wniosków, ankiet i zaświadczeń z dnia 30 listopada 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2009 ze zm.). Przepis § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, że wykonywaną działalność wpisuje się w postaci wykazu rodzajów działalności kodowanych według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) na poziomie działu, grupy, klasy lub podklasy, a rodzaj przeważającej działalności na poziomie podklasy. Następnie, § 9 ust. 2 pkt 1 stanowi, że rodzaj przeważającej działalności ustala się odpowiednio, w i przypadku osób prawnych i jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, których celem jest osiągnięcie zysku, zakładów działalności gospodarczej, stowarzyszeń organizacji społecznych, fundacji, związków zawodowych, kościołów - na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. W świetle przywołanych przepisów - jedynym możliwym sposobem odkodowania pojęcia "przeważającej działalności" jest przyjęcie go w znaczeniu wynikającym z ww. przepisów statystycznych. Statystyczny charakter ma też informacja o tzw. działalności przeważającej, którą dany podmiot musi obowiązkowo podać rejestrując firmę. A zatem, należy stwierdzić, że podmiot uprawiony do otrzymania ulgi, to płatnik składek prowadzący na dzień złożenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek, przeważającą działalność według podanego w przepisie PKD, a dana przeważająca działalność jest ustalona na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży lub, jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Podkreślić również należy, że przepisy ustawy o COVID-19, służyć miały m.in. złagodzeniu negatywnych skutków, jakie wywarł wybuch pandemii na polskich przedsiębiorców za sprawą wprowadzanych ograniczeń iw prowadzeniu działalności gospodarczej, a to poprzez wprowadzenie zróżnicowanych środków pomocowych. Jednym z nich było właśnie ustanowienie możliwości okresowego zwolnienia przedsiębiorców działających w określonych branżach od obowiązku uiszczania należnych składek ubezpieczeniowych, o którym mowa w art. 31 zo ustawy o COVlD-19. Jak wskazuje się w orzecznictwie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 14 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 174/21) z uwagi na cel ustawy, organy administracji publicznej powinny dążyć do udzielania pomocy wszystkim przedsiębiorcom, którzy rzeczywiście, a nie tylko formalnie spełniają kryteria do uzyskania pomocy. Pozbawienie tego wsparcia jedynie z uwagi na fakt, że przedsiębiorca nie uaktualnił lub też z innych względów jako przeważający we wskazanej dacie w rejestrze nie ujawniono działalności przeważającej, którą faktycznie prowadzi, stanowi nie tylko zaprzeczenie ratio legis analizowanych regulacji, ale poddaje w wątpliwość także i konstytucyjne wartości demokratycznego państwa prawnego, równości i niedyskryminacji. Podzielając powyższy pogląd, Sąd orzekający w tej sprawie, mając na względzie odmienności stanu faktycznego, dodatkowo podkreśla, że z językowego brzmienia art. 31 zo ust. 8 ustawy o COVID-19 wynika, że ulgę należy przyznać na wniosek płatnika prowadzącego na dzień złożenia j wniosku z opłacania składek, działalność gospodarczą oznaczoną według PKD, jako rodzaj przeważającej działalności wymienionymi tam kodami. Reasumując, zgodzić należy się zatem z zarzutami skargi, że przedstawione przez organ rozumienie regulacji stanowiącej podstawę przyznania zwolnienia we wnioskowanym przez skarżącą okresie, jest wadliwe i w nieuzasadniony sposób pomija kwestię faktycznej przeważającej działalności danego podmiotu, a przez to nie realizuje ratio legis ustawy o COVID- 19. Przyjęcie wykładni analizowanych przepisów przedstawionej przez organ, stanowiłoby wyraz akceptacji takiego stanu rzeczy, w którym przewidziane wsparcie trafiałoby do przedsiębiorców wskazujących w ewidencji jako kod PKD przeważającej działalności jeden z kodów określonych art. 30 zo ust. 8 ustawy o COVID-19, podczas gdy w rzeczywistości nigdy takiej działalności nie prowadzili. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu, organ dokonał nieprawidłowej wykładni treści analizowanego przepisu, a właściwa wykładnia art. 31 zo ust. 8 ustawy o COVlD-19, prowadzi do wniosku, że w sytuacji rozbieżności pomiędzy wpisem przeważającej działalności w rejestrze, a faktycznie wykonywaną przez stronę przeważającą działalnością gospodarczą we wskazanej dacie, pierwszeństwo należy przyznać rzeczywiście wykonywanej działalności o charakterze przeważającym. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 14 marca 2011 r., II FPS 8/10, w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej. W tym miejscu przypomnieć należy, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s. mają zastosowanie przepisy k.p.a., a w tym zasady ogólne, stanowiące między innymi, że organy administracji publicznej winny: stać na straży praworządności (art. 7 k.p.a.), prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej (art. 8 § 1 k.p.a.), wypełniać wobec stron obowiązki informacyjne (art. 9 k.p.a.), zapewnić stronom udział w postępowaniu (art. 10 § 1 k.p.a.), a także działać wnikliwie i szybko (art. 12 § 1 k.p.a.). Przepis art. 77 § 1 k.p.a. nakłada też na organy obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych czynności, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Dopiero zatem podjęcie niezbędnych ustaleń pozwala organowi na zajęcie stanowiska w sprawie. Reasumując, stosownie do wskazanych przepisów, w tym art. 77 § 1 k,p.a., obowiązkiem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych było wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, pozwalającego na ustalenie charakteru przeważającej działalności rzeczywiście prowadzonej przez stronę. Organ tego jednak nie uczynił i przy wydaniu decyzji oparł się wyłącznie na danych uzyskanych z rejestru, tym samym zaskarżone rozstrzygnięcie ocenić należy jako wadliwe, gdyż przedwcześnie przyjęto, że skarżąca podlega wyłączeniu z kręgu podmiotów mogących ubiegać się o ulgę bez umożliwienia wykazania, że skarżąca spełnia kryterium przeważającej działalności według PKD. Konsekwencją powyższego było lakoniczne uzasadnienie decyzji, w którym zabrakło ustosunkowania się do kluczowej, z perspektywy rozstrzygnięcia, okoliczności wskazanej we wniosku przez stronę. Wskazane wady stanowią istotne naruszenie art. 107 § 1 pkt 6 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a.. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie przedstawiono w sposób wyczerpujący i rzetelny toku rozumowania organu stojącego za wydaniem orzeczenia administracyjnego, co stanowi zarazem jawne zaprzeczenie zasady przekonywania wynikającej z art. 11 k.p.a.. Jednocześnie przyjęty przez organ na podstawie ww. regulacji jedyny sposób weryfikacji warunku prowadzenia jako przeważającej działalności gospodarczej według podanego PKD - tj. w tej sprawie wpis do rejestru, w rubryce przeważającej działalności - nie przyczynia się do realizacji celu ustawy COVTD-19, nie dochowuje zasady proporcjonalności, jak również w efekcie prowadzi do naruszenia i zasady równości wobec prawa. Sąd zwraca uwagę, że wskazane w odpowiedzi na skargę inne okoliczności, które zdaniem organu uzasadniają negatywne rozpatrzenie wniosku o ulgę, uchylają się spod oceny, gdyż Sąd bada w postępowaniu sądowoadministracyjnym jedynie legalność decyzji. Okoliczności, o których mowa w odpowiedzi na skargę, mogą być badane w ponownym postępowaniu administracyjnym przy zapewnieniu stronie jej praw procesowych. Wobec powyższego, Sąd uznał kontrolowane decyzje za wadliwe, jako wydane przedwcześnie i z naruszeniem przepisów prawa materialnego, jak i postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych przyczyn, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.