I SA/Gd 621/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący NSA Małgorzata Tomaszewska /spr./ Sędziowie NSA Elżbieta Rischka NSA Alicja Stępień Protokolant Agnieszka Zalewska po rozpoznaniu w dniu 20 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. O. na decyzję Izby Skarbowej w G. Ośrodek Zamiejscowy w S. z dnia 19 marca 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej miesiąca stycznia, lutego, marca, kwietnia, maja, czerwca, lipca, sierpnia, września, października i listopada 1995 r.; 2. w pozostałym zakresie skargę oddala; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w . na rzecz strony skarżącej kwotę 5.809,86 (słownie: pięć tysięcy osiemset dziewięć złotych 86/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 4. stwierdza, że zaskarżona decyzja w zakresie opisanym w punkcie 1 nie może być wykonana. I SA/Gd 621/01 U z a s a d n i e n i e Urząd Skarbowy w L. decyzją z dnia 19 października 2000 r. Nr [..], określił S. O. zobowiązanie podatkowe oraz zaległość w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 roku. Od powyższej decyzji S. O. wniósł odwołanie do Izby Skarbowej w G. Ośrodek Zamiejscowy w S., w którym wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Wnioskując powyższe podatnik zarzucił, że zobowiązanie podatkowe ustalono w niewłaściwej wysokości m.in. poprzez: nie uwzględnienie podatku naliczonego, nie pomniejszenie podatku należnego o wartość odprowadzonego podatku ryczałtowego, nie ustalenie daty, z którą podatnik utracił warunki do opodatkowania w formie karty podatkowej, nadto zarzucił organowi naruszenie obowiązku zebrania oraz wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Izba Skarbowa w G. Ośrodek Zamiejscowy w S., decyzją z dnia 19 marca 2001 r. Nr [...] uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia podatku za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 1995 roku i na nowo określiła wysokość zobowiązania podatkowego oraz zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za te miesiące. Za miesiące maj i lipiec 1995 roku utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Stan faktyczny sprawy przedstawia się w sposób następujący: S. O. od 31 grudnia 1984 r. tj. od dnia rozpoczęcia działalności gospodarczej w zakresie usług stolarskich opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Fakt ten powodował, że w zakresie podatku od towarów i usług podatnik korzystał ze zwolnienia podmiotowego na mocy przepisu art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), stosownie do którego - zwalnia się od podatku podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej, w zakresie działalności objętej tą formą opodatkowania, z uwzględnieniem art. 18 ust. 3. W wyniku przeprowadzonej kontroli przez Urząd Skarbowy w L. w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem za 1995 rok ustalono, że w roku tym podatnik wystawił łącznie 95 rachunków za wykonane prace stolarskie na ogólną wartość 848.557,34 zł, w tym usługi stolarskie dla zamawiającego, który te usługi przeznaczał do dalszej odsprzedaży w łącznej kwocie 95.744,13 zł. W związku z faktem, że S. O. nie dopełnił obowiązków wynikających z § 21 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1994 r. w sprawie karty podatkowej (Dz.U. Nr 140, poz. 787 z późn. zm.), Urząd Skarbowy w L. decyzją z dnia 24 października 1997 r. Nr [...] wyłączył w/wym. z opodatkowania w formie karty podatkowej za 1995 rok oraz stwierdził utratę prawa do rozliczania się tego podatnika w formie karty podatkowej w okresie dwóch następnych lat tj. za 1996 i 1997 rok. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez podatnika od tej decyzji, organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji - decyzją Izby Skarbowej w S. z dnia 3 lutego 1998 r. Nr [...]. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku po rozpoznaniu skargi na powyższą decyzję Izby Skarbowej w S. - skargę tę oddalił wyrokiem z dnia 7 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 432/98. Wyrok NSA sankcjonował rozstrzygnięcie organów podatkowych w przedmiocie wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej za 1995 rok i za lata 1996 i 1997. Wskutek powyższego powstał u podatnika obowiązek opłacania podatku dochodowego na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy - 1995 (§ 22 ust. 1 rozporządzenia w sprawie karty podatkowej). Wobec faktu, iż S. O. nie mógł już korzystać ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług, wynikającego z zapisu art. 14 ust. 1 pkt 2 w/cyt. ustawy o podatku VAT, organ podatkowy odniósł sytuację podatnika do poziomu obrotów uzyskanych przez niego w 1994 roku, od wysokości których uzależnione było korzystanie ze zwolnienia podmiotowego w 1995 roku, o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT. Wg dokonanych przez Urząd Skarbowy w L. ustaleń wartość obrotów za cały 1994 rok, w całości udokumentowanych rachunkami sprzedaży, z tytułu wykonanych przez S. O. usług stolarskich wyniosła 154.848,60 zł (po denominacji). Przekroczenie limitu obrotów 80.000 zł, określonego w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rodziło ten skutek, że z dniem 1 stycznia 1995 r. S. O. stał się podatnikiem tego podatku ze wszelkimi konsekwencjami z tego wynikającymi, w tym w szczególności obowiązkami: prowadzenia ewidencji zakupów i sprzedaży, składania miesięcznych deklaracji podatkowych VAT-7, obliczania i wpłacania podatku - co znalazło odzwierciedlenie w decyzji organu pierwszej instancji z dnia 19 października 2000 r. Organ odwoławczy uznał, że przedstawiona w decyzji organu pierwszej instancji kwalifikacja usług stolarskich jest niewystarczająca, albowiem z akt sprawy nie wynikało w stosunku do jakich konkretnie wyrobów lub usług zastosowano preferencyjną, 7%-ową stawkę podatku VAT i w oparciu o jakie kryteria tego dokonano, w związku z tym zlecił organowi podatkowemu pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w tym zakresie, w wyniku którego ustalono, że w każdym miesiącu 1995 roku wyszczególniono nr rachunku, datę sprzedaży, nabywcę, pełną treść rachunku, kwotę brutto sprzedaży i symbol SWW/KU. Do określonych w ten sposób wyrobów i usług stolarskich zastosowano: stawkę podatkową 7% (m.in.: dla towarów z grupowania SWW 1715 "Materiały podłogowe z drewna", dla towarów z grupowania SWW 1733 "Stolarka budowlana otworowa (bez okrętowej), dla usług mieszczących się w grupie usług oznaczonej jako "Budowa, remonty i bieżąca konserwacja budynków") oraz stawkę podatkową 22% dla pozostałych wyrobów i usług zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Izba uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej rozliczenia podatku za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 1995 roku i określiła na nowo wysokość podatku należnego za wymienione miesiące. Odnosząc powyższe dane do ustaleń w tym zakresie dokonanych przez Urząd Skarbowy w L. organ odwoławczy wskazał, że wartość sprzedaży podatnika uległa zmianie w miesiącach: październik i listopad 1995 roku. Jednakże wskutek zastosowania prawidłowych stawek podatkowych dla poszczególnych wyrobów i usług - zmniejszyły się obciążenia podatkowe we wszystkich wyżej wyszczególnionych okresach rozliczeniowych. Dodatkowo, zgodnie z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej Izba określiła wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej w łącznej kwocie 165.962,40 zł. Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów odwołania, organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest potwierdzenia na to, że podatnik prowadził ewidencję sprzedaży, bowiem był podatnikiem płacącym podatek dochodowy w formie karty podatkowej i w myśl obowiązujących przepisów - § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1994 r. w sprawie karty podatkowej - był zwolniony z obowiązku prowadzenia ksiąg. Fakt ten wyklucza - podnoszony przez stronę argument - że za ewidencję sprzedaży dla potrzeb podatku VAT może być uznana "również ewidencja przychodów i zakupów, przewidziana w § 6 ust. 1 obowiązującego w 1994 roku rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych (Dz.U. Nr 132, poz. 635 z późn. zm.); a obrót podatnika za 1995 rok został ustalony na podstawie rachunków sprzedaży, a nie w oparciu o ewidencję sprzedaży. Nadto Izba stwierdziła, iż brak było podstaw do uwzględnienia w rozliczeniu - podatku naliczonego przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące rozliczeniowe 1995 roku. Odliczenie podatku naliczonego mogło nastąpić ściśle na warunkach określonych przepisami w/cyt. ustawy o podatku VAT i przepisami aktu wykonawczego, wydanego na jej podstawie, a zatem: S. O. korzystając ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług nie był uprawniony do otrzymywania faktur VAT, a "podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty...", co wynika odpowiednio z treści § 19 i § 35 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 133, poz. 688 z późn. zm.); zmniejszenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rachunków uproszczonych - następowało na warunkach określonych w art. 14 ust. 3 ustawy, jednakże sytuacja omówiona w tym przepisie nie dotyczy w/wym. podatnika. Dodatkowo Izba wskazała, że zapłacona kwota podatku z tytułu karty podatkowej za 1995 rok zostanie uwzględniona przy rozliczeniu podatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zgodnie z przepisem § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1994 r. w sprawie karty podatkowej. Odnośnie zaś kwestii umorzenia "zaległości podatkowej z uwagi na ważny interes publiczny" to zdaniem organu odwoławczego nie ma ono znaczenia na tym etapie postępowania, gdyż jego przedmiotem jest zgodność z prawem dokonanego wymiaru podatku. Okoliczność ta może być rozważona przez Urząd Skarbowy w L. w niezależnym od tego postępowaniu. Powyższą decyzję S. O. zaskarżył do Naczelnego Sadu Administracyjnego. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji: 1. ustalenie zobowiązania podatkowego i jego wysokości na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu orzekania a nie w dniu powstania obowiązku podatkowego oraz istniejącego w tym dniu stanu faktycznego, 2. nie uwzględnienie 3-letniego terminu przedawnienia, w sytuacji gdy wobec podatnika zastosowanie miało wyłączenie z uproszczonej formy opodatkowania. Ponadto z ostrożności procesowej zarzucił: 1. zawyżenie podstawy opodatkowania przez zaliczenie do sprzedaży 1995 roku faktury Nr [...] z dnia 03.01.1995 r., która zgodnie z obowiązującymi przepisami winna być wystawiona w 1994 roku i zaliczona do wartości sprzedaży za ten rok (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), 2. zawyżenie podatku należnego przez zaniechanie obniżenia tego podatku o podatek naliczony przy nabyciu towarów (art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), 3. zaniechanie zaliczenia "z urzędu" kwoty zwrotu różnicy podatku na zaległe zobowiązania podatkowe (art. 21 ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), 4. naruszenie ustawowego zakazu nie szkodzenia podatnikowi stosującemu się do urzędowej interpretacji prawa podatkowego (art. 14 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa). W uzasadnieniu skargi strona podniosła argumenty przemawiające - jej zdaniem - za tym, iż decyzja Izby Skarbowej, jak i poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego, jest niezgodna z prawem. W szczególności: ustalenie zobowiązania podatkowego jak i wymiar podatku winno być oparte wyłącznie o stan faktyczny i porządek prawny obowiązujący w dacie zdarzenia, podlegającego opodatkowaniu. W przedmiotowej sprawie istotnym jest ustalenie, który z ustawowych okresów przedawnienia ma w niej zastosowanie. Dla rozstrzygnięcia tej kwestii nie bez znaczenia jest fakt wydania decyzji wyłączającej podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej. W takiej sytuacji - zarówno pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jak i Ordynacji podatkowej - zdaniem skarżącego - zastosowanie ma trzyletni okres przedawnienia, a zatem postępowanie podatkowe w tej sprawie winno być umorzone. Skarżący podniósł dalej zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, mających wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Wskazał, iż organy podatkowe obu instancji do podstawy wyliczenia podatku należnego przyjęły rachunek uproszczony Nr [...] z dnia 03.01.1995 r., bez ustalenia, w jakiej dacie - zgodnie z treścią przepisu art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - podatnik miał obowiązek wystawienia faktury VAT za usługi i towary objęte tym rachunkiem. Sama data wystawiania przedmiotowego rachunku wskazuje na to, że ani usługa nie została wykonana w tej dacie ani też nie wydano w niej towarów albowiem sprzedaż ta dotyczy faktycznie 1994 roku. Zaniechanie ustalenia tej kwestii - wg skarżącego - narusza obowiązek organu podatkowego szczegółowego i odpowiadającego stanowi faktycznemu wyjaśnienia sprawy. Zarzucił naruszenie art. 19 ust. 1, zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług oraz art. 15 ust. 1, stanowiącego, iż podstawą opodatkowania jest obrót, tzn. - z zastrzeżeniem art. 16 i 17 ustawy - kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług. Wg podatnika - jest to generalna zasada stosowana zarówno w przypadkach tzw. samoopodatkowania, gdy kwota podatku należnego w okresie rozliczeniowym wynika z dokumentów sprzedaży, ewidencji, deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika do urzędu skarbowego, jak również gdy wysokość tego podatku określa urząd skarbowy w decyzji jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie (art. 23 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). W opinii skarżącego, Urząd Skarbowy w L. w decyzji z dnia 19.10.2000 r. Nr [...], zgodnie z art. 21 ust. 8b był z mocy prawa zobowiązany do zaliczenia na poczet tego zobowiązania, istniejących w tym dniu należności przysługujących podatnikowi z tytułu zwrotu różnicy podatków. Następnie skarżący podniósł, że w przedmiotowej sprawie występuje szczególny przypadek, w którym jedynie z uwagi na brak formy pisemnej (art. 14 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa) nie można wprost powołać się na skutki przewidziane w art. 14 § 6 tej ustawy, uzasadniający powoływanie się na ustawowy zakaz nie szkodzenia podatnikowi stosującemu się do urzędowej interpretacji prawa podatkowego. Dotyczy to przeprowadzonej w dniu 22.05.1995 r. lustracji zakładu podatnika. Przedmiotem tej lustracji były również, dopiero później zakwestionowane rachunki, jako stanowiące podstawę utraty prawa podatnika do rozliczania podatku w formie karty podatkowej i powodujące obowiązek w podatku od towarów i usług. Zgodnie z twierdzeniem podatnika, urzędnik przeprowadzający przedmiotową lustrację, udzielił mu nieprawidłowych pouczeń co do formy opodatkowania przy badanej sprzedaży towarów i usług. Powyższe spowodowało bardzo negatywne skutki dla podatnika, bowiem pozbawiło go możliwości naliczenia podatku VAT z tytułu zakupów. Zgłoszenie przez podatnika w 1995 roku utraty uprawnień do opodatkowania w formie karty podatkowej upoważniałoby go do odliczenia podatku naliczonego w wyższej wysokości niż podatek należny, zatem miałby z tego tytułu roszczenie do Skarbu Państwa o zwrot różnicy tego podatku. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, jednakże tylko w części. Zasadnie podniósł skarżący, iż w sprawie mamy do czynienia z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, przy czym do przedmiotowych zaległości podatkowych - wbrew twierdzeniu skarżącego - nie ma zastosowania 3-letni termin przedawnienia, albowiem badane decyzje są decyzjami określającymi a nie konstytutywnymi. W stosunku zaś do decyzji określających ustanowiono 5-letni termin przedawnienia. Fakt, że wobec skarżącego dokonano wyłączenia z uproszczonej formy opodatkowania nie ma wpływu na termin przedawnienia. Przepis art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926), gdyż przepisy tej ustawy mają w sprawie zastosowanie zgodnie z art. 324 tej ustawy, stanowił że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Uwzględniając treść tego przepisu Sąd stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 1995 roku uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2000 r. Decyzja organu I instancji została wydana przed upływem terminu przedawnienia, natomiast zaskarżona decyzja jako podjęta w dniu 19 marca 2001 r. jest decyzją wydaną po upływie okresu, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, iż wydanie decyzji pierwszoinstancyjnej nie przerywa biegu terminu przedawnienia. Jest to pogląd powszechnie już reprezentowany w orzeczeniach sądów administracyjnych, a ujednolicenie linii orzeczniczej w tym przedmiocie dokonała uchwała NSA z dnia 06.10.2003 r. - FPS 8/03 (ONSA 2004/17). W sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, albowiem decyzja rozkładająca spłatę zaległości podatkowych na raty podjęta została w dniu 18 lipca 2001 r., a zatem również po upływie 5-letniego okresu przedawnienia. Nie nastąpiło także przerwanie tego terminu, gdyż - jak podał Dyrektor Izby Skarbowej w G., w piśmie z dnia 25 maja 2005 r., nadesłanym w terminie publikacyjnym, czynności egzekucyjne dotyczące należności w podatku od towarów i usług za 1995 rok, określonych decyzją Urzędu Skarbowego w L. z dnia 19 października 2000 r., nie były prowadzone. Tak więc wobec nie zaistnienia przesłanek ustanowionych w art. 70 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, określone na wstępie zobowiązania podatkowe uległy przedawnieniu i z tego względu zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wskazanych miesięcy 1995 roku należało uchylić. Nie przedawniło się natomiast zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995 roku, gdyż za ten miesiąc rozliczeniowy termin płatności upływał w styczniu 1996 roku, tym samym bieg terminu przedawnienia rozpoczynał się z końcem roku 1996 i upływał w końcu roku 2001. W odniesieniu więc do miesiąca grudnia 1995 roku uznając pozostałe zarzuty skargi za niezasadne Sąd skargę oddalił. Nietrafny jest - zdaniem Sądu - zarzut skarżącego, podniesiony - jak to określił z ostrożności procesowej - a dotyczący naruszenia przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), w tym w szczególności art. 19 i art. 21 ust. 8b tej ustawy. W tym miejscu należy stwierdzić, iż zarzut przyjęcia przez organy obu instancji do podstawy wyliczenia podatku należnego rachunku uproszczonego Nr [...] z dnia 3 stycznia 1995 r., bez ustalenia w jakiej dacie podatnik - zgodnie z art. 6 ust. 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - miał obowiązek wystawienia faktury, wobec przedawnienia się zobowiązania za ten miesiąc, stał się bezprzedmiotowy. Sąd nie prowadził więc w tej materii rozważań. Odnosząc się natomiast do prawa odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego od podatku należnego, o którym stanowi art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, należy stwierdzić, iż wspomniany przywilej podatkowy przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług określonym w art. 5 cyt. ustawy na ściśle określonych ustawą warunkach. Skarżący będąc opodatkowany w formie karty podatkowej korzystał w badanym roku z ustawowego zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Wyłączenia z tej formy opodatkowania organ dokonał decyzją z dnia 24 października 1997 r. Skarżący nie był tym samym uprawniony do wystawiania i do otrzymywania faktur VAT, które stosownie do treści § 35 § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 133, poz. 688 z późn. zm.) stanowiły podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Takich też faktur VAT skarżący nie przedłożył w toku postępowania podatkowego. Z kolei obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z rachunków uproszczonych następowało zgodnie z wymogami określonymi w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Skarżący nie spełniał tych wymogów, albowiem nie sporządził spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu przekroczenia kwoty, określonej w tym przepisie. Wartość sprzedanych usług w 1994 roku wyniosła kwotę 154.848,60 zł, a zatem został przekroczony próg kwoty 80.000 zł uprawniający do zwolnienia podatkowego z art. 14 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy. W tych okolicznościach słusznie uznały organy podatkowe, że nie zachodziły podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 21 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, gdyż skarżącemu tytułem rozliczenia przez organy podatku od towarów i usług, żaden zwrot nie przysługiwał. Kwota podatku z tytułu karty podatkowej za 1995 rok, którą skarżący wcześniej uiścił, nie mogła być zaliczona na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, gdyż tę kwotę organ uwzględni przy rozliczaniu podatku dochodowego od osób fizycznych za ten rok podatkowy. Ostatni zaś zarzut udzielenia skarżącemu przy lustracji jego firmy błędnej informacji przez kontrolującego był przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie dotyczącej wyłączenia skarżącego z opodatkowania w formie karty podatkowej za cały 1995 rok. W wyroku wydanym w tej sprawie w dniu 7 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 432/98 Sąd nie podzielił tego zarzutu, gdyż nie zostało dowiedzione, aby kontrolujący udzielił skarżącemu wadliwych pouczeń. Reasumując trzeba stwierdzić, iż organy podatkowe prawidłowo zastosowały w sprawie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, do czego uprawniał je przywołany wcześniej przepis art. 324 Ordynacji podatkowej stanowiący, że do spraw wszczętych, a nie rozpatrzonych przez organ podatkowy pierwszej instancji przed dniem 1 stycznia 1998 r. stosuje się, z zastrzeżeniem § 2, przepisy Ordynacji podatkowej. Regulacja z § 2 tego przepisu nie dotyczyła niniejszej sprawy. Postępowanie w sprawie organ podatkowy wszczął w dniu 9 maja 1997 r., a rozpatrzył sprawę decyzją z dnia 19 października 2000 r. Badane rozstrzygnięcie organu odwoławczego co do miesiąca grudnia 1995 roku, odpowiada regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzją tą prawidłowo określono skarżącemu zobowiązanie i zaległość w podatku od towarów i usług za ten miesiąc. Skarżący na skutek wyłączenia go z opodatkowania w formie karty podatkowej decyzją z dnia 24 października 1997 r., utrzymaną w mocy decyzją ostateczną Izby Skarbowej w S. z dnia 3 lutego 1998 r. za cały rok podatkowy 1995, z dniem 1 stycznia 1995 r. stał się podatnikiem podatku od towarów i usług. Był w związku z tym zobowiązany dopełnić wszystkie ciążące na nim obowiązki podatnika tego podatku. Ponieważ obowiązków tych nie dopełnił koniecznym było rozliczenie podatku przez organ podatkowy w drodze decyzji określającej zobowiązanie w tymże podatku za wskazany okres rozliczeniowy. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) zaskarżoną decyzję uchylił w części dotyczącej miesięcy od stycznia do listopada 1995 roku i stwierdzając, że w tym zakresie zaskarżona decyzja nie może być wykonana art. 152 ustawy. W pozostałym zaś zakresie, na mocy art. 151 cyt. ustawy skargę oddalił. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. AR