I SA/Gd 624/97

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Doroty i Marka E. na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 14 marca 1997 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia 29 listopada 1996 r. (...); (...). Dorota i Marek małżonkowie E. - korzystając z uprawnienia z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t. j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ we wspólnym zeznaniu za 1995 r. /PIT-31/ wykazali jako łączny podatek należny - 959,88 zł. Rozmiary zeznanego podatku zdeterminowane były m.in. odliczeniem od podstawy opodatkowania wydatku na wkład mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej /art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ w kwocie 15.587,06 zł. Urząd Skarbowy, po otrzymaniu od Wojewody decyzji z dnia 10 listopada 1995 r., którą w oparciu o art. 7 ustawy z dnia 4 października 1991 r. o zmianie niektórych warunków przygotowania inwestycji budownictwa mieszkaniowego (...) /Dz.U. nr 103 poz. 446 ze zm./ przyznano Markowi E. rekompensatę w wysokości 4.116 zł "na uzupełnienie wydatków poniesionych na wkład budowlany do Spółdzielni Mieszkaniowej "Z." - wszczął postępowanie podatkowe w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. Następnie decyzją z dnia 3 grudnia 1996 r. określił małżonkom E. wysokość tego podatku na 1.823,40 zł. Podstawę prawną decyzji miał stanowić m.in. art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wobec przyjęcia, iż opisany wcześniej i bezsporny w sprawie wydatek mieszkaniowy winien być pomniejszony o kwotę rekompensaty przyznanej przez Wojewodę decyzją z dnia 10 listopada 1995 r. Izba Skarbowa nie uwzględniła odwołania podatników i zaskarżoną do Sądu administracyjnego decyzją utrzymała w mocy opisaną wcześniej decyzję organu I instancji. Izba podzieliła jej wszystkie podstawy. W skardze małżonkowie E. zarzucili orzekającym w sprawie organom podatkowym błędną wykładnię art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i omawiając wszystkie bezsporne w sprawie okoliczności faktyczne wykazywali, że zaskarżona decyzja w istocie prowadziła do skutku naruszającego przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie opodatkowania rekompensaty przyznanej przez Wojewodę. Naczelny Sąd Administracyjny przed przedstawieniem poglądu jaki zadecydował o uwzględnieniu skargi musi najpierw wskazać na całość prawdopodobnie zaistniałych w sprawie okoliczności faktycznych towarzyszących zaspokajaniu przez podatników swych potrzeb mieszkaniowych i korzystania z tego tytułu z ulg w podatku dochodowym. To, co wskaże Sąd nie może zastąpić ustaleń faktycznych w sprawie, Sąd bowiem w tym zakresie nie może zastąpić organu administracyjnego. Niemniej jednak wyjaśnienia uzupełniające skarżącego M. E. złożone na rozprawie sądowej mają wszelkie cechy wiarygodności. Składają się one na tło faktyczne, które pozwala na odmienną wykładnię art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w określonym stanie faktycznym. Stąd pogląd prawny wyrażony przez Sąd będzie wiążący przy ponownym rozpoznaniu sprawy wówczas, kiedy uzupełnione ustalenia organu podatkowego będą zbieżne z niżej przedstawionymi. Małżonkowie E. mieli w 1992 r. uzyskać na zasadnie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu - przydział lokalu dwupokojowego o pow. ok. 35 m /typu M-2/ w SM "Z." w Gd. Uprawnienie do przydziału czerpali z tytułu spełnienia warunków w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy z dnia 4 października 1991 r. przez Marka E. Wkład mieszkaniowy wówczas miał wynosić 9.922 nowych złotych i pochodził z rachunku oszczędnościowego M.E. prowadzonego w formie książeczki mieszkaniowej w BP PKO zarejestrowanej w byłej Spółdzielni Mieszkaniowej w Gd. W rozliczeniu podatkowym za 1992 r. małżonkowie mieli również skorzystać z odliczenia z art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" /według tekstu pierwotnego - Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./. Równocześnie M. E. nabył uprawnienie do rekompensaty z art. 7 cyt. ustawy z dnia 4 października 1991 r., o której przyznanie złożył wniosek do Wojewody /ust. 3 tego artykułu/. Z uwagi na limitowane możliwościami budżetowymi Państwa środki przeznaczone na wypłatę rekompensat, jej przyznanie i wypłata nastąpiły w 1995 r. W tym samym roku małżonkowie uzyskali również na zasadzie lokatorskiego prawa do lokalu przydział drugiego lokalu o pow. ok. 34 m2, przylegającego do lokalu uprzednio przydzielonego. Oba lokale utworzyły po połączeniu jedno mieszkanie, co przybrało sformalizowaną formę przydziału nr 1494 lokalu o pow. 67,87 m2, oznaczonego nr 48-49 w budynku SM "Z." przy ul. M. w Gd. W związku z przydziałem drugiego lokalu na imię męża, ten dokonał w dniu 27 grudnia 1995 r. wpłaty do Spółdzielni na poczet wkładu mieszkaniowego - kwoty 15.587,00 zł. Analizując przedstawione wyżej okoliczności faktyczne, obecnie, co do roku 1992 oparte jedynie na wyjaśnieniach M. E. złożonych przed Sądem, stwierdzić należy, że wydatki podatników na cele mieszkaniowe pod rządem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpiły w dwu etapach w 1992 r. i 1995 r. Wydatki te miały formę wpłat na wkłady mieszkaniowe w tej samej spółdzielni mieszkaniowej i ich suma nie przekraczała limitu z art. 26 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Końcowy efekt wydatków mieszkaniowych skarżących, w postaci uzyskania przydziału jednego lokalu mieszkalnego utworzonego z dwu, nie może jednak przesłonić tego, że uprawnienie męża do rekompensaty pieniężnej z art. 7 cyt. ustawy z dnia 4 października 1991 r. powstało w wyniku zdarzeń zaistniałych w 1992 r. Jej wypłata w 1995 r. w zbiegu z drugim wydatkiem była przypadkowa, a przypadek ten właściwie nastąpił na skutek opóźnienia w przyznaniu i wypłacie rekompensaty. Sygnalizowana wcześniej przyczyna opóźnienia, będąca okolicznością powszechnie znaną, leżała po stronie Państwa. To zaś, zgodnie z regułami zwykłej sprawiedliwości, nie powinno wywoływać ujemnych skutków dla podatnika. Stąd, należy postawić tezę, że: - w przypadku, kiedy podatnik dokonuje wydatków na cele mieszkaniowe w różnych latach podatkowych i odlicza te wydatki w trybie art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. "c" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od podstaw opodatkowania nie przekraczając limitu określonego w ust. 3 tego artykułu, przyznanie podatnikowi rekompensaty z art. 7 ustawy z dnia 4 października 1991 r. o zmianie niektórych warunków przygotowywania inwestycji budownictwa mieszkaniowego - należy łączyć ze skutkami z art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tym wydatkiem, który dał uprawnienia do uzyskania prawa do rekompensaty. Zbieg późniejszego wydatku z opóźnioną wypłatą rekompensaty, nie daje podstaw do przyjęcia, iż wydatek ten został podatnikowi zwrócony w formie rekompensaty i w tej części nie podlega on odliczeniu od podstawy opodatkowania. Z przytoczonych względów, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 3 oraz zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o NSA orzeczono jak w sentencji wyroku.