I SA/Gd 63/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r. sprawy ze skargi W.J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę. W dniu 7 sierpnia 2012 r. W. J. złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek VAT-24 o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu - pojazdu marki Audi A6 Wnioskodawca przedłożył oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu wraz z tłumaczeniem z języka szwedzkiego, dwa oświadczenia z dnia 7 sierpnia 2012 r., w których stwierdza, że jest właścicielem pojazdu, który nabył w Szwecji jako osoba prywatna i będzie używał go w Polsce w ramach prowadzonej działalności, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu wraz z dokumentem identyfikacyjnym pojazdu, upoważnienie dla D. J., potwierdzenie wniesienia opłaty skarbowej w kwocie 160,- zł. Pismem z dnia 14 sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 105 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) wezwał wnioskodawcę do złożenia dowodu zakupu przedmiotowego pojazdu oraz uzupełnienie wniosku VAT-24 poprzez wskazanie, czy data dotyczy faktury czy też umowy stwierdzającej nabycie. W odpowiedzi W. J. pismem z dnia 20 sierpnia 2012 r. oświadczył, że nie posiada żądanych dokumentów. Oświadczył, że samochód kupił od osoby prywatnej. Wnioskodawca wskazał, że takie transakcje w Szwecji załatwia się poprzez wpisanie danych osobowych nabywcy pojazdu w drugiej części dowodu rejestracyjnego, składa się podpisy, przerywa się dowód rejestracyjny w połowie i wysyła do urzędu komunikacji, a po kilku dniach otrzymuje się z urzędu nowy dowód rejestracyjny z nazwiskiem nowego właściciela. Umowy są zbyteczne przy takich transakcjach. Dlatego też nie jest w stanie przedłożyć umowy lub faktury potwierdzającej nabycie pojazdu. Postanowieniem z dnia 29 sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 306c Ordynacji podatkowej w związku z art. 105 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług odmówił W. J. wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego pojazdu. W uzasadnieniu złożonego w dniu 3 września 2012 r. zażalenia W. J. wskazał, że w Szwecji, gdzie jest na stałe zameldowany, nie ma obowiązku spisywania umowy kupna - sprzedaży żeby zarejestrować pojazd. Takiej umowy też nigdy nie sporządzał. Wnoszący zażalenie podniósł, że pojazd jest na niego zarejestrowany w Szwecji, czego dowodem jest dowód rejestracyjny pojazdu. Postanowieniem z dnia 21 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że przepisem, regulującym postępowanie w niniejszej sprawie jest art. 105 ust. 1 - ust. 3 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. Organ wyjaśnił, że zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: - dane identyfikujące pojazd; - datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku; - przebieg pojazdu; - cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; - dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. Do wniosku załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (ust. 3). Z akt sprawy wynika, że W. J. nie dołączył wymaganych przez cytowany wyżej przepis dokumentów tj. umowy lub faktury stwierdzającej nabycie pojazdu przez wnioskodawcę. Z treści przedłożonych do wniosku VAT-24 oświadczeń wynika, że W. J. jest właścicielem pojazdu, który jest zarejestrowany w Szwecji, oraz że będzie go używał w Polsce w działalności gospodarczej prowadzonej w G. W ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji rozstrzygnął prawidłowo, albowiem pomimo wezwania do przedłożenia dokumentu potwierdzającego nabycie pojazdu faktury lub umowy, wnioskodawca żądanego dokumentu nie przedstawił, co skutkowało odmową wydania zaświadczenia VAT-25. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że organ pierwszej instancji podjął szereg czynności mających na celu całościowe wyjaśnienie sprawy. Podjęto próbę uzyskania w VIES informacji czy sprzedawca pojazdu (...) rozliczył sporną transakcję dla celów VAT oraz czy jest zarejestrowany w VIES. Jednakże z uwagi na brak danych w zakresie Numeru Identyfikacji Podatkowej nie było możliwym uzyskanie powyższych informacji. W dniu 27 sierpnia 2012 r. skontaktowano się telefonicznie z poprzednim właścicielem pojazdu w celu potwierdzenia transakcji sprzedaży - uzyskano informację, że nie posługuje się językiem angielskim. Organ wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie W. J. nie zmienił miejsce zamieszkania ze Szwecji na Polskę, zatem brak jest podstaw do sprowadzenia własnego pojazdu w ramach "mienia przesiedleńczego". W ocenie organu odwoławczego, odmowa wydania wnioskowanego zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środka transportu z terytorium innego państwa członkowskiego, wobec braku dokumentów mogących potwierdzić, że w przedmiotowej sprawie obowiązek taki nie wystąpił w żaden sposób nie decyduje o możliwości lub braku możliwości poruszania się W. J. po krajach członkowskich Unii Europejskiej. Podobnie, nieposiadanie zaświadczenia w żaden sposób nie pozbawia strony prawa do swobodnego przemieszczania towarów w granicach Unii. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji działał w sposób prawidłowy, odmawiając wydania wnioskowanego zaświadczenia VAT-25 potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego pojazdu, wobec niedołączenia do wniosku umowy lub faktury potwierdzającej nabycie pojazdu, co stanowi naruszenie przepisu art. 105 ust. 3 ustawy o VAT. W. J., wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 21 listopada 2012 r. W uzasadnieniu skarżący, cytując przepis art. 105 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054) podniósł, że Urzędy Skarbowe wydają zaświadczenie VAT-25 dla osób przeprowadzających się na stałe lub czasowo na terytorium Polski, interpretując to jako "mierne przesiedleńcze". Osoby te nie muszą załączać do wniosku VAT-24 faktury lub umowy kupna pojazdu, co jest w ocenie skarżącego, jednoznaczne z tym, że dowód rejestracyjny pojazdu wystawiony w innym kraju członkowskim jest traktowany jako "inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów". Skarżący podniósł, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie ma takiego terminu, który używany jest w Urzędzie Celnym. To Urząd Celny zwalnia od opłat akcyzy lub cła na podstawie ustawy o "mieniu przesiedleńczym". Urząd Skarbowy nie jest organem rejestrującym pojazd więc nie powinien wchodzić w kompetencje innych urzędów. Z treści skargi nie wynika, o co wnosi skarżący. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W swojej wypowiedzi na rozprawie, skarżący stwierdził, że chce uzyskać odpowiedź na pytanie: czy dowód rejestracyjny wystawiony na skarżącego jest dowodem, że nie nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowego pojazdu? Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga W. J. nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 15 poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.) (Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając sprawę niniejszą w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Spór zaistniały pomiędzy stronami dotyczy oceny prawidłowości odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego pojazdu. Regulacja dotycząca wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług znajduje się w art. 105 ww. ustawy o VAT. Zgodnie z art. 105 ust. 1 pkt 2 tej ustawy naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. W ustępie 2 ww. artykułu określono natomiast, że zaświadczenie takie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: dane identyfikujące pojazd, datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku, przebieg pojazdu, cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę, dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy. Do wniosku załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (ust. 3 art. 105). Wskazać należy, że z przepisów ustawy o VAT wynika, iż wydanie zaświadczenia o braku obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu przywozu do Polski pojazdu z innego kraju członkowskiego Unii Europejskiej dotyczy w szczególności przypadku sprowadzenia używanego (innego niż nowy) środka transportu przez podmiot niebędący podatnikiem tego podatku. Nie mamy wówczas do czynienia z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów. Ponieważ ustawa o VAT nie określa trybu ani terminu wydania zaświadczenia, uznać należy, że zastosowanie w tym przypadku znajdują przepisy działu VIIIa ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Zgodnie z przepisami art. 306a Ordynacji podatkowej, organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§1). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§3). Wydawane jest ono w granicach żądania wnioskodawcy (§4). Zgodnie z art.306b § 1 ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonych przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§2 art. 306b). Postępowanie określone w art. 306b § 2 Ordynacji podatkowej jest postępowaniem wyjaśniającym, ograniczonym do minimum niezbędnego do urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych pozostających w dyspozycji organu podatkowego mającego wydać zaświadczenie (vide: wyrok NSA z dnia 19 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 143/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z przepisów Ordynacji podatkowej nie można wyprowadzić wniosku, że organ ma obowiązek wydać zaświadczenie w każdym przypadku, gdy urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub ubiega się o nie osoba ze względu na swój interes prawny (zob. art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej). Organ wydając zaświadczenie potwierdza bowiem jedynie te informacje, których jest dysponentem. Jest to więc akt wiedzy organu o określonych faktach lub stanie prawnym. Organ nie może więc w sposób arbitralny przesądzać o kwestiach wątpliwych. Należy w związku z tym wskazać na szczególny charakter postępowania w sprawie wydania zaświadczenia, które jest uproszczone i odformalizowane. Organ działa bowiem jedynie w granicach zgodnego z prawem żądania wnioskodawcy, mając ograniczony zakres czynności dowodowych, które jest władny podjąć. Postępowanie w sprawie wydawania zaświadczeń, aczkolwiek odformalizowane, wiąże się jednak z pewnym rygoryzmem proceduralnym spowodowanym skutkami, jakie wywołują zaświadczenia, które mają charakter dokumentów urzędowych (por. art. 194 ordynacji podatkowej i art. 76 kpa), stanowiąc dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (por. J. Zubrzycki, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, Wydawnictwo Unimex, Wrocław 2008, s. 1117). Z powyższych uwag wynika zatem, że zaświadczenie musi zawierać prawdziwie, pewne informacje. Nie może ono zatem potwierdzać stanu faktycznego, w zakresie którego rodzą się wątpliwości. Tylko bowiem niebudzący wątpliwości stan faktyczny odnoszący się do nabycia pojazdu może być potwierdzony zaświadczeniem – dokumentem urzędowym. Już te ogólne uwagi potwierdzają prawidłowość wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowienia z dnia 29 sierpnia 2012 r., a następnie utrzymującego je w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. Jedynym celem wydania przedmiotowego zaświadczenia jest fakt potwierdzenia lub wykluczenia istnienia obowiązku podatkowego, wiążącego się z podjętymi przez wnioskodawcę działaniami. Aby tego dokonać organ musi zbadać przedłożone dokumenty, dane pozostające w jego dyspozycji. Z dokumentów tych musi w sposób jednoznaczny wynikać, że w konkretnym przypadku nie zachodzi wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu (art. 105 ust. 3 ustawy o VAT). W rozpoznanej sprawie skarżący do wniosku o wydanie zaświadczenia dołączył szereg dokumentów zawierających informacje, o których mowa w art. 105 ust. 3 ustawy o VAT, jednakże nie przedłożył dokumentu potwierdzającego nabycie przedmiotowego pojazdu – faktury lub umowy. Wskazać należy, że celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisu art. 105 było stwierdzenie, przed wydaniem zaświadczenia, czy składający wniosek jest właścicielem pojazdu, jak również, czy nie zachodzi wewnątrzwspólnotowe nabycie pojazdu. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie, z uwagi na fakt nieprzedłożenia dokumentów, na podstawie których można byłoby jednoznacznie stwierdzić, że nie wystąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie, organ pierwszej instancji nie był uprawniony do wydania wnioskowanego zaświadczenia VAT-25. Sąd nie podziela stanowiska skarżącego, że dowód rejestracyjny pojazdu jest dokumentem, który w jakikolwiek sposób mógłby potwierdzić, iż w sprawie nie zachodzi wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z dokumentu nie wynika na podstawie jakiej czynności prawnej doszło do jego nabycia, czy stronami umowy byli podatnicy podatku od towarów i usług, czy w takim charakterze występowali w transakcji sprzedaży pojazdu, oraz czy sprzedawca rozliczył transakcję dla celów VAT. W ocenie Sądu, nie budzi najmniejszych wątpliwości, ze skarżący nie przedłożył wymaganego dokumentu oraz nie wykazał jakiejkolwiek inicjatywy mającej na celu uzyskanie wskazanego dokumentu lub wyjaśnienia spornej kwestii. To Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął szereg czynności mających na celu całościowe wyjaśnienie sprawy. Podjęto próbę uzyskania informacji, czy sprzedawca pojazdu rozliczył sporną transakcję dla celów VAT. Podjęto również próbę telefonicznego skontaktowania się z poprzednim właścicielem pojazdu w celu potwierdzenia transakcji sprzedaży W tak przedstawionym stanie faktycznym i prawnym sprawy, w ocenie Sądu organy działały w sposób prawidłowy, odmawiając wydania wnioskowanego zaświadczenia VAT-25 potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego pojazdu, wobec niedołączenia do wniosku umowy lub faktury potwierdzającej nabycie pojazdu, co stanowi podstawowy wymóg określony w przepisie art. 105 ust. 3 ustawy o VAT. To właśnie umowa lub faktura dokumentujące nabycie pojazdu są tymi podstawowymi dokumentami, które muszą być złożone (alternatywnie) przez wnioskodawcę celem uzyskania przedmiotowego zaświadczenia, złożenie zaś innych dokumentów ma jedynie charakter akcesoryjny i nie zwalnia od złożenia albo umowy albo faktury (warunek konieczny z art. 105 ust. 3 ww. ustawy). Sąd stwierdza w związku z tym, że brak dokumentu był wystarczający dla odmowy wydania zaświadczenia, o którym mowa w art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zaświadczenie takie – o czym już była wcześniej mowa - można wydać jedynie w oparciu o jednoznaczne dokumenty identyfikujące transakcję. Skoro organ nie dysponował umową kupna – sprzedaży lub fakturą, to był uprawniony do odmowy wydania zaświadczenia. Podkreślić należy, że na organie nie spoczywał obowiązek wyjaśnienia tych rozbieżności. Mimo to organ podjął takie działania. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności zarzuty skargi zostały uznane za nieuzasadnione. Odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu dotyczącego zasadności wydawania przez urzędy skarbowe zaświadczeń VAT-25 w przypadku sprowadzenia towarów w ramach tzw. "mienia przesiedleńczego", organ zasadnie stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca, albowiem ze stanu faktycznego wynika, że skarżący sprowadził do Polski pojazd w celu wykorzystywania go w prowadzonej na terytorium RP działalności gospodarczej, nie zmieniając przy tym swojego miejsca zamieszkania. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.