I SA/Gd 665/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 18 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi E. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 5 lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12 grudnia 2018 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego pełniący w sprawie również funkcję wierzyciela, wszczął na podstawie wystawionego przez siebie w dniu 17 października 2018 r. tytułu wykonawczego obejmującego zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2010 r., postepowanie egzekucyjne do majątku pana E. S. W dniu 6 listopada 2018 r. doręczono panu E. S. odpis zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 22 października 2018 r. wraz z załączonym odpisem powyższego tytułu wykonawczego. Pismem z dnia 13 listopada 2018 r. zobowiązany podniósł zarzut przedawnienia i wniósł o umorzenie zobowiązania podatkowego, powołując się na art. 68 § 1 i 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.). Uzasadniając zarzut zobowiązany wskazał, że od okresu, w którym trwała należność pieniężna (tj. 1 stycznia 2010 r. – 31 grudnia 2010 r.) do daty wystawienia tytułu wykonawczego z 17 października 2018 r. minęło prawie 8 lat. Pismem z dnia 20 listopada 2018 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiadomił o zawieszeniu prowadzonego wobec zobowiązanego postępowania egzekucyjnego, na podstawie art. 35 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm.; dalej określanej u.p.e.a.). Organ egzekucyjny zawiadomił również o wstrzymaniu realizacji zajęcia wierzytelności. Postanowieniem z dnia 12 grudnia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie uwzględnił zarzutu przedawnienia obowiązku. W zażaleniu pan E. S. zarzucił powyższemu postanowieniu rażące naruszenie art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił ponadto, że zapłacił całą dochodzoną należność. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia 5 lutego 2019 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu, przywołując treść art. 138 k.p.a., art. 33 § 1 u.p.e.a. oraz art. 70 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy wyjaśnił, że bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego został przerwany w związku z zastosowaniem skutecznego środka egzekucyjnego. Ostatnim skutecznym środkiem egzekucyjnym było zajęcie należącej do zobowiązanego nieruchomości na podstawie wezwania z dnia 5 kwietnia 2017 r., doręczonego stronie w tym samym dniu. W związku z powyższym termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie upłynie najwcześniej w dniu 6 kwietnia 2022 r., jeżeli nie zajdą nowe okoliczności uwzględniające przerwanie biegu terminu przedawnienia. Tym samym prawidłowo uznano za niezasadny zarzut strony o przedawnieniu obowiązku podatkowego. Ustosunkowując się do podniesionego w zażaleniu nowego zarzutu związanego z wykonaniem/nieistnieniem obowiązku, Dyrektor wyjaśnił, że zarzut ten nie może zostać rozpatrzony w postępowaniu, którego przedmiotem jest wyłącznie zarzut przedawnienia obowiązku. Organ wyjaśnił, że zarzuty wnosi się w nieprzekraczalnym terminie siedmiu dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Zmiana podstaw zarzutów lub ich uzupełnienie po upływie powyższego terminu jest niedopuszczalna. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan E. S. zarzucając zaskarżonemu postanowieniu rażące naruszenie prawa wniósł o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. W ocenie skarżącego skoro dochodzona w postepowaniu egzekucyjnym należność została zapłacona, na co zostały przedstawione odpowiednie dokumenty, to w takiej sytuacji postępowanie egzekucyjne nie powinno być wszczęte. W przypadku gdy mimo wszystko takie postępowanie egzekucyjne zostało już wszczęte, to powinno było zostać umorzone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonym postanowieniu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. W niniejszej sprawie jest okolicznością bezsporną, że pan E. S., po doręczeniu w dniu 6 listopada 2018 r. zawiadomienia o zajęciu na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], złożył zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym wskazując przedawnienie należności wskazanej w tytule wykonawczym. Pan E. S. porównał czas powstania należności – 1 stycznia 2010 r. – 31 grudnia 2010 r. oraz daty wystawienia tytułu wykonawczego – 17 października 2018 r. i wywiódł, że pięcioletni termin ustalony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej upłynął w 2016 r. W zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji skarżący podtrzymał zarzut naruszenia art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej a nadto zarzucił nieuwzględnienie znanej organowi okoliczności, że zapłacił w dniu 13 listopada 2014 r. kwotę 1.000 zł, która została zaliczona na podatek oraz odsetki. Skarżący wskazał dodatkowo, że zapłacił również w dniu 23 grudnia 2014 r. kwotę 1.000 zł, w dniu 29 grudnia 2014 r. kwotę 5.000 zł, w dniu 30 października 2014 r. kwotę 3.400 zł i w dniu 30 października 2014 r. kwotę 465 zł należności głównej, kwotę 97 zł z tytułu odsetek oraz koszty upomnienia. Twierdzenia zawarte w zażaleniu dotyczą zapłaty należności objętych tytułem wykonawczym przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu egzekucyjnym kluczowe znaczenie ma zasada niezbędności wskazania w art. 7 § 3 u.p.e.a., zgodnie z którą stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany lub stał się bezprzedmiotowy. Sąd podziela pogląd, że wykonanie obowiązku przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego stanowi przesłankę negatywną wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a w przypadku gdy okoliczności te zostaną stwierdzone w toku postępowania egzekucyjnego, organ zobligowany jest je umorzyć (por. "Doradca podatkowy w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych" pod red. J. Tarno, WPK 2012, https://sip.lex.pl). W art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. obok przesłanek takich jak wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienia i wygaśnięcia – wskazano również nieistnienie obowiązku. Każda z przesłanek wymienionych przed przesłanką nieistnienia obowiązku jest w rzeczy samej tożsama z nieistnieniem obowiązku, zatem zakładając racjonalizm ustawodawcy (biorąc też pod uwagę termin w jakim zarzut nieistnienia obowiązku może być wniesiony), należy przyjąć, iż w omawianym zarzucie chodzi o nieistnienie obowiązku z każdej przyczyny, która czyni egzekucję bezzasadną. Przyczyna bezzasadności egzekucji może istnieć w dniu jej wszczęcia, może też wystąpić po jej wszczęciu. Instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, że właściwy organ bada, czy egzekucja zasadnie jest prowadzona, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Ochrona ta zostałaby zniweczona, gdyby uznać, że niedopuszczalne jest sprawdzenie, czy obowiązek istniał lub był wymagalny w dacie wszczęcia egzekucji. Zatem istota egzekucji nie stoi na przeszkodzie zbadaniu zasadności zarzutu nieistnienia obowiązku w dacie wszczęcia egzekucji, a przepisy prawa wręcz nakazują rozpatrzenie tego zarzutu (tak wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 22/19). W niniejszej sprawie przedmiotem postępowania egzekucyjnego jest należność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu za 2010 r., zatem organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego pełni w sprawie również funkcję wierzyciela. Powyższe uzasadnia stwierdzenie, że rzeczą organu wykonującego zarówno funkcję wierzyciela, jak i egzekutora, jest poczynienie ustaleń i dokonanie oceny, czy w sprawie doszło do ziszczenia się przesłanki uchylania się przez dłużnika od wykonania obowiązku (por. wyrok WSA w Gdańsku z 12 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1349/17). Obowiązek w tym zakresie, wynikający z zasady niezbędności postępowania egzekucyjnego, ciąży na organie egzekucyjnym niezależnie od zgłoszenia zarzutu wykonania obowiązku. Odstąpienie przez organ od oceny zawartego w zażaleniu twierdzenia strony o dokonanych w 2014 r. wpłatach nastąpiło z przyczyn formalnych – przekroczenia terminu do zgłoszenia zarzutu. Przyjęcie stanowiska organu wymagałoby poszukiwania innych prawnych środków ochrony zobowiązanego, zatem rozważać można ewentualnie tryb art. 45 §1 lub 2 u.p.e.a. Odstąpienie od czynności wydaje się jednak instytucja procesową zastrzeżoną dla sytuacji, gdy organ egzekucyjny nie jest wierzycielem, co potwierdza wskazany w art. 45 § 3 u.p.e.a. obowiązek zawiadomienia wierzyciela o odstąpieniu od czynności egzekucyjnej, jeżeli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie obowiązku. W stanie faktycznym niniejszej sprawy przedstawienie na etapie zażalenia dokumentów z 2014 r. na okoliczność dokonanej zapłaty skutkującej w przekonaniu strony wygaśnięciem zobowiązania wymagało dokonania przez organ będący jednocześnie wierzycielem oceny w ramach prowadzonego postępowania w przedmiocie zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Brak oceny w zakresie niezbędności postępowania egzekucyjnego mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z tych względów uznając skargę za uzasadnioną, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1308 ze zm.), orzekł jak w sentencji.