I SA/Gd 702/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 listopada 2005 sprawy ze skargi A S.A. w G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. oddala skargę. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 24 września 2001 r. określiła spółce "A " S.A. z siedzibą w G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 r. w kwocie 267.592,00 zł, wysokość zaległości podatkowej w tym tytule podatkowym w kwocie 138.542,00 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę w kwocie 117.549,70 zł U podstaw powyższej decyzji legły ustalenia kontroli, w trakcie której stwierdzono, że spółka zaniżyła przychody o łączną kwotę 124.834,50 zł, na którą złożyły się: wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu udostępnienia spółce środków pieniężnych w kwocie 117.372,00 zł oraz otrzymana darowizna w kwocie 7.462,50 zł. Kontrola wykazała także, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 221.517,66 zł. W złożonym odwołaniu spółka zakwestionowała wartość nieodpłatnego świadczenia uzyskanego przez spółkę, ustaloną przez organ pierwszej instancji. Zdaniem spółki Inspektor bezpodstawnie przyjęła ustalając wartość świadczenia wysokość oprocentowania kredytu refinansowego NBP. Ponadto spółka zarzuciła naruszenie art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez uniemożliwienie podatnikowi wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, w szczególności poprzez doręczenie odpowiedzi na zastrzeżenia do adnotacji łącznie z decyzją rozstrzygająca sprawę. Izba Skarbowa decyzją z dnia 28 lutego 2002 r. utrzymała w mocy zakwestionowaną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że spółka z o. o. "A " została zawiązana dnia 23 maja 1994 r., a do rejestru handlowego Sądu Rejonowego została wpisana dnia 27 maja 1994 r. pod numerem RHB [...] Założycielem spółki i zarazem jej jedynym udziałowcem były Zakłady "A" Spółka z o.o. w M. (dalej Zakłady "A"). Kapitał zakładowy spółki "A " wynosił 4.000,00 zł. W dniu 1 czerwca 1994 r. pomiędzy spółką "A " a jej jedynym udziałowcem Zakłady "A" została zawarta umowa o przejęcie długu. Z treści zawartej umowy wynikało, ze na dzień jej podpisania Zakłady "A" posiadała nieuregulowane płatności wobec amerykańskiej firmy "B", z tytułu dostaw towarów handlowych, na łączną kwotę 206.671 USD, tj. 481.543,43 zł. Dług ten przejęła spółka "A " zobowiązując się do dokonania jednorazowej płatności na rzecz firmy "B". Przy czym termin tej płatności nie został ustalony. Zakłady "A" zobowiązała się natomiast do zwrotu spółce "A " należności z tytułu przejętego przez nią długu w terminie do dnia 31 grudnia 1994 r. Zgodę na zmianę dłużnika firma "B" wyraziła w piśmie z dnia 28 sierpnia 1994 r. przedłużając jednocześnie termin płatności o sześć miesięcy od dnia wyrażenia zgody. Począwszy od dnia 3 czerwca 1994 r. Zakłady "A" przekazywała na rzecz "A " na poczet przejętego długu środki obrotowe. Jak podała Izba Skarbowa z ewidencji księgowej konta "zobowiązania zagraniczne B" wynikało że jego saldo początkowe na dzień 1 stycznia 1995 r. obejmowało również wartość długu przejętego od Zakłady "A" w łącznej kwocie 481.543,43 zł oraz że dług ten nie został uregulowany ani w roku1995, ani też do dnia 31 grudnia 1996 r. natomiast pod datą 31 grudnia 1996 r. spółka, na podstawie dowodu PK Nr [...] przeksięgowała zobowiązanie wobec "B" na konto "inne przychody operacyjne", w łącznej kwocie 430.986,63 zł. W tak ustalonym stanie faktycznym organy podatkowe wywiodły, że w roku 1996 spółka "A " dysponowała środkami obrotowymi, które nie stanowiły jej składników majątkowych, a które wykorzystywała w prowadzonej działalności gospodarczej, nie ponosząc z tego tytułu żadnych kosztów. Spółka uzyskała zatem nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.). Wartość tego nieodpłatnego świadczenia organy podatkowe ustaliły przyjmując, jako cenę udostępnienia spółce kapitału, stopę oprocentowania kredytu refinansowego Narodowego Banku Polskiego. Tak wyliczona kwota nieodpłatnego świadczenia wyniosła 117.372,00 zł. Ustosunkowując się do kwestii podnoszonych w odwołaniu Izba Skarbowa podkreśliła, że otrzymane przez spółkę nieodpłatne świadczenie nie miało bezpośredniego związku z przejętym przez spółkę zobowiązaniem wobec amerykańskiej firmy "B", lecz z faktem uzyskania przez spółkę środków, które choć zostały jej przekazane z przeznaczeniem na spłatę długu, to wykorzystywane były w prowadzonej działalności gospodarczej. W tej sytuacji za uzasadnione uznała Izba ustalenie przez organ pierwszej instancji wartości nieodpłatnego świadczenia przy zastosowaniu oprocentowania dla kredytów złotówkowych, a nie dewizowych jak sugerowała spółka, czym nie naruszono dyspozycji art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym Izba Skarbowa podkreśliła, że stopa kredytu refinansowego jaką posłużył się Inspektor była jedną z najbardziej korzystnych dla podatnika cen uzyskania kapitału na rynku pieniężnym. Izba Skarbowa rozpatrując odwołanie nie stwierdziła także, aby organ pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 192 Ordynacji podatkowej. Inspektor Kontroli Skarbowej stosując się do treści przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572) dopełnił bowiem wszelkich procedur związanych z rozpatrzeniem zgłoszonych przez spółkę zastrzeżeń. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego "A " S.A. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji powtarzając zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej, tj. naruszenie przepisów art. 187, art. 192 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi spółka podkreśliła, ze organy podatkowe, ustalając wartość nieodpłatnego świadczenia, błędnie przyjęły za podstawę odsetki liczone w złotych na podstawie kredytu refinansowego NBP. Spółka z racji zapewnienia sobie właściwej pozycji walutowej z pewnością zaciągnęłaby kredyt dewizowy. Potwierdza to prowadzona przez skarżącą polityka zabezpieczenia się przed ryzykiem kursowym, która nakazuje w przypadku posiadania zobowiązań walutowych zamykanie pozycji poprzez kontrakty terminowe, lub oparcie swoich przychodów również o walutę (co czyniła skarżąca). Izba Skarbowa odpowiadając na skargę wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew podniesionym zarzutom odpowiada prawu. Poza sporem między stronami w rozpoznawanej sprawie pozostaje okoliczność, iż skarżąca w roku 1995 i 1996 korzystała z nieodpłatnego świadczenia przekazanego jej przez inny podmiot Zakłady "A" w łącznej kwocie 430.986,63 zł. Sporna pomiędzy stronami pozostaje natomiast kwestia wartości tego nieodpłatnego świadczenia ustalona przez organy podatkowe przy zastosowaniu stopy oprocentowania kredytu refinansowego stosowanego przez Narodowy Bank Polski dla kredytów złotowych. Stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w zaskarżonej decyzji należny uznać za prawidłowe. Skoro bowiem skarżąca dysponowała przekazanymi jej przez ZAKŁADY "A" środkami obrotowymi w kwocie 430.986,63 zł, to stwierdzić należy, że organy podatkowe trafnie wywiodły, iż skarżąca uzyskała zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym przychód, którego wartość sprowadza się do odsetek jakie skarżąca musiałaby zapłacić w przypadku zaciągnięcia kredytu bankowego. Przy czym za nieuprawniony należy uznać zarzut, iż wysokość uzyskanego przez skarżącą przychodu została ustalona przez organy podatkowe w sposób dowolny. Zgodnie bowiem z treścią art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość nieodpłatnego świadczenia ustala się według cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości w dacie otrzymania świadczenia. Działalność rynkową w zakresie udzielania kredytów i pożyczek prowadzą banki i w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, ze wysokość odsetek od kapitału otrzymanego nieodpłatnie należy przyjmować w kwocie stanowiącej równowartość odsetek, jakie podmiot otrzymujący przychód musiałby zapłacić od kredytu pobranego z obsługującego ten podmiot banku. Organy podatkowe w sposób zgodny z prawem ustaliły zatem wartość nieodpłatnego świadczenia w wysokości odsetek jakie skarżąca musiałaby zapłacić od kredytu w wysokości 430.986,63 zł. Przy czym zastosowaną przez organy podatkowe stopę oprocentowania kredytu refinansowego, stosowaną przez Narodowy Bank Polski należy uznać za korzystną dla skarżącej, gdyż stopa ta jest ceną nabycia kredytów udzielanych przez bank centralny bankom komercyjnym, które udostępniają kredyty potencjalnym klientom z zastosowaniem marży. Stopa procentowa od udzielonego kredytu przez jakikolwiek bank komercyjny byłaby zatem zawsze wyższa od tej przyjętej przez organy podatkowe. W czynionych rozważaniach podzielić należy stanowisko organów podatkowych, iż do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez skarżącą należało przyjąć oprocentowanie dla kredytów złotowych, a nie dewizowych. Otrzymane nieodpłatne świadczenie nie wiązało się bowiem bezpośrednio z przejętym długiem wobec amerykańskiej firmy "B", które niewątpliwie wyrażone było w walucie, ale ze środkami obrotowymi przekazanymi przez jej udziałowca w walucie polskiej i w towarach. Stąd organy podatkowe ustalając wartość otrzymanego nieodpłatnego świadczenia nie naruszyły, w ocenie Sądu dyspozycji przepisu art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdzić także należy, że organy podatkowe zebrały w sposób wyczerpujący materiał dowodowy, a następnie dokonały oceny tego materiału dowodowego, wyciągając spójne i logiczne wnioski, przy czym dokonanej ocenie nie sposób postawić zarzut dowolności. Za trafne należy także uznać stanowisko wyrażone w decyzji organu pierwszej instancji (niekwestionowane tak w odwołaniu, jak i w skardze) w kwestii wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 221.517,66 zł, a także podwyższenia przychodu o kwotę otrzymanej darowizny. Za nieuprawniony uznać należy również zarzut naruszenia art. 192 Ordynacji podatkowej. Z przedstawionych Sądowi akt sprawy nie wynika bowiem aby skarżąca nie miała możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Jednocześnie podkreślić należy, iż zaskarżona decyzja czyni zadość wymogom wskazanym w treści art. 201 § 1 pkt 4 i 6 ustawy Ordynacja podatkowa wskazując podstawę prawną oraz zawierając wyczerpujące wyłożenie w uzasadnieniu przyjętej wykładni przepisów. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.