I SA/Gd 753/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Specjalista Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta Gdańska z dnia 16 sierpnia 2023 r., nr WBMiP.III.3120.469.2023.KK w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. F. sp. z o.o. siedzibą w W. (dalej: Spółka lub Skarżąca) wraz z P. S.A. (dalej zwani: Wnioskodawcami) złożyły wspólny wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawcy przedstawili stan faktyczny i na jego bazie zadano następujące pytania: 1. Czy P. S.A. jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do obiektu Zabudowy Torów? 2. Czy obiekt Zabudowy Torów podlegał w latach 2017-2021 zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.)? 3. Czy obiekt Zabudowy Torów podlega od stycznia 2022 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 lit. a) u.p.o.l.? 4. Czy Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do obiektu Zabudowy Płyty? W ramach własnego stanowiska Skarżąca stwierdziła, że: - ad pytania nr 1 - biorąc pod uwagę fakt, że Zabudowa Torów jest własnością P. S.A. i obiekt posadowiony jest na gruntach będących w użytkowaniu wieczystym P. S.A. to za podatnika podatku od nieruchomości uznać P. S.A.; - ad pytania nr 2 - z uwagi na fakt, iż Zabudowa Torów wchodzi w skład infrastruktury kolejowej, która była w latach 2017-2021 udostępniana uprawnionym przewoźnikom wykonującym na niej przewóz osób, to w latach 2017-2021 korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i lit. b); - ad pytania nr 3 - z uwagi na fakt, iż Zabudowa Torów wchodzi w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana uprawnionym przewoźnikom wykonującym na niej przewóz osób, to od roku 2022 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a); - ad pytania 4 - z uwagi na okoliczność, iż Zabudowa Płyty stanowi własność Spółki oraz stanowi integralną część nieruchomości władnącej (Kompleksu Urbanistycznego) za podatnika podatku od nieruchomości w zakresie Zabudowy Płyty należy uznać Spółkę. Prezydent Miasta Gdańska (dalej: Prezydent) w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2023 r. uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawców co do pytania 1 i 4, a co do pytania 2 i 3 za nieprawidłowe. W ramach odpowiedzi na pytanie nr 2, Prezydent uznał, że obiekt Zabudowy Torów nie stanowi obiektu wymienionego pkt 4 Załącznika nr 1 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1727 ze zm., dalej: u.t.k.), tj. przejścia nad torami. Świadczą o tym zarówno przepisy rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz.U. z 1998 r. poz. 987 ze zm.), jak i opisany przez Wnioskodawców stan faktyczny, z którego nie wynika, aby budowa Zabudowy Torów spełniała powyższy cel. Obiekt Zabudowy Torów składa się z żelbetowych ścian podporowych, na których oparto monolityczną żelbetową płytę stanowiącą dach konstrukcji. Wnioskodawcy wyjaśnili, że istotą prawa służebności gruntowej działek będących w użytkowaniu wieczystym P. S.A. było pokrycie torowiska kolejowego obiektem inżynieryjnym, a następnie oparcie na nim części jednego z budynków Kompleksu Urbanistycznego. Zabudowa Płyty została posadowiona na Zabudowie Torów w sposób uniemożliwiający jej fizyczne odłączenie bez uszkodzenia każdego z tych obiektów. Cel w jakim wybudowano obiekt Zabudowy Torów wynika również z treści uchwały Rady Miasta Gdańska z dnia 30 czerwca 2005 r., w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w której wskazano, że w granicach przedmiotowego obszaru znajdują się zamknięte w wykopie tereny kolejowe, które docelowo miały być przykryte płytą, dzięki której zwiększyłaby się powierzchnia przeznaczona pod wskazaną inwestycję. Takie działanie miało umożliwić funkcjonalne połączenie T.i T.z terenami położonymi po zachodniej stronie [...], które przeznaczone były na cele usługowe m.in. rozbudowę U. Z opisanego stanu faktycznego wynika także, że Wnioskodawcom w ramach zawartej umowy przysługiwało prawo wykonywania na działkach będących w użytkowaniu wieczystym P. S.A. prac budowlanych, zagospodarowanie terenu oraz pobieranie pożytków z obiektów wykonanych w ramach tym prac. Z powyższego wynika, że celem powstania obiektu Zabudowy Torów było oparcie się na jego konstrukcji jednego z budynków kompleksu handlowo-usługowego oraz stworzenie infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu takiego kompleksu (np. parkingu, windy) i funkcjonalne połączenie terenów znajdujących się w pobliżu obiektu. Gdyby nie zamiar wybudowania kompleksu, nie byłoby potrzeby zakrycia torów kolejowych. Stwierdził, że z opisanego stanu faktycznego nie wynika, aby obiekt Zabudowy Torów służył w jakimkolwiek stopniu mieszkańcom Gdańska jako przejście nad lub pod torami. W ocenie Prezydenta argumentu za przyjęciem oceny Wnioskodawców nie przemawia okoliczność, iż w budynku powstałym na Zabudowie Torów znajdują się pomieszczenia techniczne, w których są m.in. różnego typu urządzenia i systemy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania ruchu kolejowego. Oznacza to, iż z racji bezpieczeństwa mogą wchodzić do takich pomieszczeń wyłącznie ściśle wyznaczone osoby, co tym bardziej potwierdza, że obiekt ten nie stanowi przejścia nad torami dla pasażerów. Ponadto Zabudowa Torów jest odrębnym od tych urządzeń obiektem, dlatego nie stanowi ona obiekt infrastruktury kolejowej. Zdaniem Prezydenta, z opisanego przez Wnioskodawców stanu faktycznego nie wynika również, aby obiekt Zabudowy Torów był udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, czy wykorzystywany do przewozu osób. Wymienieni przewoźnicy spełniają określone w przepisach prawa przesłanki, jednakże wykorzystują oni do swojej działalności jedynie tory kolejowe i infrastrukturę służącą bezpiecznemu ruchowi kolejowemu, taką jak systemy bezpieczeństwa powiązane z obsługą i zabezpieczaniem ruchu kolejowego. W rezultacie organ uznał, że w latach 2017-2021 obiekt Zabudowy Torów nie spełniał przesłanek do uznania go za udostępnianą licencjonowanym przewoźnikom kolejowym/przeznaczoną do przewozu infrastrukturę kolejową zwolnioną z podatku od nieruchomości. W zakresie dotyczącym pytania nr 3 Prezydent powołując się na opis stanu faktyczny omówiony w odpowiedzi na pytanie nr 2 stwierdził, że obiekt Zabudowy Torów nie stanowi infrastruktury kolejowej, nie jest wykorzystywany do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury kolejowej, nie jest udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, nie służy do wykonywania przewozów kolejowych. W konsekwencji, mając na uwadze treść art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r. organ uznał, że obiekt Zabudowy Torów nie spełniał przesłanek do uznania go za udostępnianą licencjonowanym przewoźnikom kolejowym/przeznaczoną do przewozu infrastrukturę kolejową zwolnioną z podatku od nieruchomości. Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej: WSA) zaskarżyła wskazaną interpretację indywidualną w części, w której uznano jej stanowisko za nieprawidłowe i wniosła o jej uchylenie w zaskarżonej części oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wyrokiem z dnia 9 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 920/23 WSA uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. We wskazanym wyroku WSA stwierdził, że nie dokonano oceny czy Zabudowa Torów służy pasażerom jako przejście nad torami lub stanowi obiekt odrębny od urządzeń i systemów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ruchu kolejowego zlokalizowanych w tym obiekcie. Nie dokonano również oceny, czy Zabudowa Torów służyła w latach 2022-2023 wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury kolejowej. Zdaniem Sądu kluczowe znaczenie ma definicja przejścia na torach. Kwestia zwolnienia jest zatem wtórna w odniesieniu do kluczowego problemu, czy opisana budowla stanowi infrastrukturę kolejową. Powyższe wyjaśnia stanowisko prawne strony uzasadnione twierdzeniem, że Zabudowa Torów stanowi przejścia będące infrastrukturą kolejową oraz twierdzeniem, że w Zabudowie Płyty posadzonej na Zabudowie Torów znajdują się pomieszczenia z infrastrukturą kolejową udostępnione wyłącznie licencjonowanym operatorom. WSA uznał, że sposób faktycznego zagospodarowania płyty Zabudowy Torów wymaga oceny z uwzględnieniem definicji infrastruktury kolejowej. WSA stanął na stanowisku, że możliwość czerpania przez wnioskodawcę zysku z działalności handlowej prowadzonej w budynkach posadowionych na przejściu kolejowym nie wpływa na prawną kwalifikację obiektu jako infrastruktury kolejowej. Połączenie w jednym budynku funkcji handlowych i funkcji związanych z realizacją, w części udostępnionej wyłącznie licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, obsługującym ruch kolejowy, wymaga ewentualnego ustalenia w postępowaniu wymiarowym powierzchni faktycznie udostępnionej przewoźnikom w celu określenia zakresu zwolnienia. Sąd zwrócił uwagę, że twierdzenie strony zawarte we wniosku odnośnie udostępnienia obiektu posadowionego częściowo na Zabudowie Torów licencjonowanemu przewoźnikowi nie było przedmiotem żądania sprecyzowania. WSA podniósł, że organ dokonujący interpretacji jest obowiązany do ewentualnego wezwania do usunięcia braków wniosku interpretacyjnego w opisie stanu faktycznego. Od ww. wyroku skargę kasacyjną wniósł Prezydent Miasta Gdańska. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) wyrokiem z 10 lipca 2025 r. sygn. akt III FSK 452/24 uchylając wyrok WSA i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 146 § 1 w związku z art. 145 § pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, gdyż WSA uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną w uzasadnieniu wyroku nie stwierdził naruszenia przez organ ani przepisu (przepisów) prawa materialnego, ani przepisu (przepisów) postępowania. Napomknął wyłącznie o art. 4 pkt 1 u.t.k. i załączniku nr 1 do tej ustawy, ale nie dokonał wykładni tego przepisu, chociaż sam stwierdził, że kluczowe znaczenie ma definicja przejścia dla pieszych. W ogóle nie poczynił rozważań na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, mimo że interpretacja indywidualna w zaskarżonej części dotyczyła zwolnienia od podatku od nieruchomości Zabudowy Torów i organ przedstawił wykładnię przepisów objętych wnioskiem o wydanie interpretacji. Brak wypowiedzi WSA powoduje, że Sąd odwoławczy nie mógł ocenić zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.) w związku z art. 4 pkt 1 u.t.k. i załącznikiem nr 1 do tej ustawy. W ocenie NSA, WSA wykroczył poza granice objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczył bowiem wyłącznie Zabudowy Torów, a konkretnie zwolnienia od podatku od nieruchomości tego obiektu, natomiast WSA uznał, że kwestię tę należy rozpatrywać poprzez pryzmat funkcji innego obiektu – Zabudowy Płyty. Ponadto WSA błędnie stwierdził jakoby w interpretacji indywidualnej nie dokonano oceny czy Zabudowa Torów służy pasażerom jako przejście nad torami lub stanowi obiekt odrębny od urządzeń i systemów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ruchu kolejowego zlokalizowanych w tym obiekcie. Tym zagadnieniom organ poświęcił wiele miejsca, przedstawił obszerny wywód w oparciu o przedstawiony stan faktyczny i mające w sprawie zastosowanie przepisy prawa. Obowiązkiem WSA było poddanie kontroli stanowiska organu, ale i z tego obowiązku Sąd nie wywiązał się. NSA zauważył, że WSA uznał, iż problem, "czy opisana budowla stanowi infrastrukturę kolejową [...] wyjaśnia stanowisko prawne strony uzasadnione twierdzeniem, że Zabudowa Torów stanowi przejście będące infrastrukturą kolejową", co może wskazywać, iż według Sądu stanowisko prawne Wnioskodawcy stanowi element stanu faktycznego. Natomiast stanowisko prawne nie jest elementem stanu faktycznego. Jeśli Wnioskodawca w ramach swojej oceny prawnej twierdzi, że Zabudowa Torów stanowi przejście będące infrastrukturą kolejową, to znaczy, że jest to jego kwalifikacja prawna tego obiektu. WSA został zobowiązany do poddania kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej z zachowaniem reguł wynikających w szczególności z art. 3 § 1 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zarzuty sformułowane w skardze okazały się bezzasadne. Na wstępie rozważań należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie Sąd rozpoznający niniejszą sprawę związany jest wykładnią prawną, wyrażoną w wyroku NSA z 10 lipca 2025 r. sygn. akt III FSK 452/24., co wynika z treści art. 190 zd. 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Ponadto zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Sporne w niniejszej sprawie jest, czy obiekt Zabudowy Torów podlegał w latach 2017-2021 zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i lit. b) u.p.o.l. oraz czy od stycznia 2022 r. także podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 lit. a) u.p.o.l.? Odnosząc się do ww. kwestii należy przypomnieć, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021, zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: (a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub (b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub (c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Ze wskazanego przepisu wynika, że dla skorzystania ze zwolnienia konieczne jest aby grunty, budynki i budowle: - wchodziły w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym i - żeby została spełniona jedna z przesłanek wymienionych od lit. a) do c) art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Przy czym art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jednoznacznie odsyła do ustawy o transporcie kolejowym. Pojęcie infrastruktury kolejowej, którym posługuje się omawiany przepis należy więc odczytywać zgodnie z zapisami ustawy o transporcie kolejowym. W art. 4 pkt 1 u.t.k., wskazano, że przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w Załączniku Nr 1 do ustawy. Z kolei Załącznik Nr 1 do ustawy stanowi, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem, że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania: 1) tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek; 2) obrotnice i przesuwnice; 3) podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp; 4) obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp; 5) nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów; 6) perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego; 7) rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych; 8) drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne; 9) przejazdy koIejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego; 10) systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa; 11) urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi; 12) grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11. Z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i Załącznika nr 1 do u.t.k. wynika zatem, że zwolnieniu podlegają grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej pod warunkiem, że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania, a ponadto gdy infrastruktura ta spełnia jeden z trzech warunków: jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób, lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Z powyższego wynika więc, że nie każdy obiekt wchodzący w skład infrastruktury kolejowej będzie objęty zwolnieniem, gdyż zwolnienie odnosi się jedynie do obiektów, które pełnią określone funkcje, tj. związane z zarządzeniem, obsługą i utrzymaniem infrastruktury kolejowej. Ponadto konieczne jest jeszcze spełnienie jednego z wymogów wskazanych w lit. a) - c) art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W ocenie Sądu, rację ma Prezydent, że omawiany obiekt warunków tych nie spełnia. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l, w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021, przesłanką warunkującą możliwość korzystania gruntów, budynków i budowli ze zwolnienia podatkowego było ich "udostępnianie" przewoźnikom kolejowym. Ustawodawca w treści ww. przepisu wskazał, że zwolnieniu z podatku podlegała infrastruktura kolejowa, rozumiana zgodnie z przepisami ustawy o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. Odmiennie niż zostało to uregulowane w przypadku pojęcia "infrastruktura kolejowa", ustawodawca w przypadku pojęcia "udostępniania" nie odesłał do u.t.k., ani do żadnej innej ustawy. Prawidłowo zatem Prezydent zakresie pojęcia "udostępniać" odniósł się do definicji słownikowej wskazując, że zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego PWN pod. red. prof. Stanisława Dubisza, 2008 r., tom IV, str. 207, pojęcie "udostępniać" oznacza "uczynić (czynić) dostępnym, ułatwić (ułatwiać), umożliwić (umożliwiać) odbiór, przyswojenie, poznanie czegoś; uprzystępnić (uprzystępniać)". Mając na uwadze powyższe użyty w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznaczało więc faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego. Podobnie powinna być analizowana przesłanka "wykorzystywania do przewozu osób", o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l. "Wykorzystać" oznacza użyć (używać) czegoś do osiągnięcia jakiegoś celu, pożytku (...)" op. cit., tom IV, str. 609. Tak jak w przypadku pojęcia "udostępniać" przesłanka "wykorzystywania do przewozu osób" oznaczała również faktyczne wykorzystywanie danego obiektu do przewozu osób. Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że możliwość skorzystania w latach 2017-2021 ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. uzależniona była od spełnienie łącznie następujących przesłanek: - budynek lub budowla stanowi infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym tzn. jest wymieniona w Załączniku Nr 1 do u.t.k.; - budynek lub budowla jest udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywany do przewozu osób. W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze Spółką, że obiekt Zabudowy Torów w latach 2017-2021 mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości zarówno na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l, gdyż był udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, jak również na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.p.o.l., ponieważ był wykorzystywany do przewozu osób. Należy wskazać, że wyliczenie obiektów w Załączniku nr 1 do u.t.k. ma charakter zamknięty. Dlatego literalna wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l., prowadzi do wniosku, że zwolnieniu podlegały po spełnieniu przesłanki "udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym" lub "wykorzystywania do przewozu osób" wymienione w tym załączniku obiekty, zakwalifikowane uprzednio jako budowle lub budynki, które tworzyły część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej albo były przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Zatem dokonując oceny, czy obiekt Zabudowy Torów mógł w latach 2017-2021 korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. należy ustalić, czy był on wymieniony w Załączniku nr 1 do u.t.k. Wnioskodawcy wskazali, iż obiekt Zabudowy Torów stanowił infrastrukturę kolejową, gdyż został wpisany do Załącznika nr 1 do u.t.k. w pkt 4 - obiekty inżynieryjne: przejścia nad i pod torami. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku Spółki obiekt Zabudowy Torów nie stanowi obiektu wymienionego pkt 4 Załącznika Nr 1 do u.t.k., tj. przejścia nad torami. Należy zauważyć, że z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż wyłącznym celem powstania obiektu Zabudowy Torów było oparcie się na jego konstrukcji jednego z budynków kompleksu handlowo-usługowego, jak również stworzenie infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu takiego kompleksu (np. parkingu, windy) oraz funkcjonalne połączenie terenów znajdujących się w pobliżu obiektu. Bez wątpienia, gdyby nie zamiar wybudowania kompleksu, nie byłoby jakiejkolwiek potrzeby zakrycia torów kolejowych. Z opisanego stanu faktycznego nie wynika również, aby obiekt Zabudowy Torów służył w jakimkolwiek stopniu pasażerom jako przejście nad lub pod torami. Argumentu za przyjęciem oceny Spółki nie może stanowić również okoliczność, że w budynku powstałym na Zabudowie Torów znajdują się pomieszczenia techniczne, w których znajdują się m.in. różnego typu urządzenia i systemy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania ruchu kolejowego. Budynek ten i Zabudowa Torów stanową odrębne obiekty i okoliczność, iż tego typu urządzenia mogą stanowić infrastrukturę kolejową nie może stanowić podstawy do uznania, że Zabudowa Torów stanowi również obiekt infrastruktury kolejowej. Analogicznie należy ocenić również fakt, iż wewnątrz Zabudowy Torów znajduje się infrastruktura kolejowa składająca się m.in. na część linii kolejowych [...]. Prawidłowość argumentacji Prezydenta znajduje uzasadnienie także w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z 10 września 1998 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz.U. z 1998 r. poz. 987 ze zm.). Zgodnie z ust. 1 § 101 ww. rozporządzenia przejścia nad torami budowane są w szczególności w razie konieczności wykonania bezkolizyjnych dojść do peronów lub przejść przez grupę torów, dla dużej liczby osób oraz w celu prowadzenia ruchu bagażowego. Z przytoczonego przepisu wyraźnie wynika, że jedynym celem budowy przejść nad torami (aby uznać je za infrastrukturę kolejową) jest konieczność wykonywania bezkolizyjnych dojść do peronów oraz prowadzenia ruchu bagażowego. Natomiast przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny wskazuje w sposób oczywisty, że Zabudowa Torów nie spełniała powyższego celu. Z opisanego przez Wnioskodawców stanu faktycznego nie wynika również, aby obiekt Zabudowy Torów był udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, czy wykorzystywany do przewozu osób. Obiekt Zabudowy Torów posiada jedynie funkcje szczegółowo opisane powyżej. W konsekwencji mimo tego, że wymienieni w stanie faktycznym sprawy przewoźnicy spełniają określone w przepisach prawa przesłanki, jednakże wykorzystują oni do swojej działalności jedynie tory kolejowe i infrastrukturę służącą bezpiecznemu ruchowi kolejowemu, taką jak systemy bezpieczeństwa powiązane z obsługą i zabezpieczaniem ruchu kolejowego. Nie można zatem uznać, że obiekt Zabudowy Torów spełnia przesłanki zwolnienia. W konsekwencji Sąd podzielił stanowisko Prezydenta, że z uwagi na brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. w latach 2017-2021 obiekt Zabudowy Torów nie spełniał przesłanek do uznania go za udostępnianą licencjonowanym przewoźnikom kolejowym i przeznaczoną do przewozu infrastrukturę kolejową zwolnioną z podatku od nieruchomości. Odnośnie pytania, czy obiekt Zabudowy Torów podlega od stycznia 2022 r. zwolnieniu z podatku należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r.) zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym lub obiektu infrastruktury usługowej w rozumieniu art. 4 pkt 51 tej ustawy, w części zajętej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o której mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy, jeżeli ta infrastruktura kolejowa lub ten obiekt infrastruktury usługowej są udostępniane przewoźnikom kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b tej ustawy lub wykorzystane do przewozu osób. W myśl art 4 pkt 1 u.t.k. przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w Załączniku nr 1 do ustawy. W myśl art. 29 ust. 1 u.t.k., udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na: 1) rozpatrywaniu wniosków aplikanta o przydzielenie zdolności przepustowej; 2) przydzieleniu aplikantowi zdolności przepustowej, tym: a) przydzieleniu trasy pociągu, b) przydzieleniu zdolności przepustowej dla wykonywania manewrów lub postoju pojazdów kolejowych; 3) umożliwieniu przewoźnikowi kolejowemu wskazanemu przez aplikanta wykorzystania przydzielonej zdolności przepustowej; 4) umożliwieniu przewoźnikowi kolejowemu skorzystania z pozostałych usług, o których mowa w ust. 1 załącznika nr 2 do ustawy. Zgodnie z art. 29a u.t.k. przewoźnicy kolejowi są uprawnieni do minimalnego dostępu do infrastruktury kolejowej z zachowaniem zasady równego traktowania. Minimalny dostęp do infrastruktury kolejowej obejmuje usługi wymienione w ust. 1 załącznika Nr 2 do ustawy. W myśl ust. 1 Załącznika nr 2 do u.t.k. do usług świadczonych w ramach minimalnego dostępu do infrastruktury kolejowej zalicza się: 1) obsługę wniosku o przydzielenie zdolności przepustowej; 2) umożliwienie korzystania z infrastruktury kolejowej, w tym z rozjazdów i węzłów kolejowych w ramach przydzielonej zdolności przepustowej; 3) sterowanie ruchem kolejowym oraz dostarczanie informacji o ruchu pociągów; 4) udostępnianie informacji wymaganej do wdrożenia lub prowadzenia przewozów, dla których została przyznana zdolność przepustowa; 5) udostępnianie urządzeń sieci trakcyjnej, jeżeli są one dostępne. Natomiast, zgodnie z art. 4 pkt 9b u.t.k., przez aplikanta należy rozumieć przewoźnika kolejowego, międzynarodowe ugrupowanie interesów gospodarczych obejmujące przewoźników kolejowych lub inny podmiot zainteresowany uzyskaniem zdolności przepustowej, w szczególności organizator publicznego transportu kolejowego, spedytor, nadawca ładunku lub operator transportu kombinowanego. Z analizy ww. przepisów wynika, iż do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędne jest spełnienie łącznie następujących przesłanek: - grunty, budynki i budowle należące do podatnika muszą stanowić infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów u.t.k.; - ww. obiekty muszą być zajęte wyłącznie na cele wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k.; - infrastruktura kolejowa powinna być udostępniona przewoźnikowi kolejowemu w rozumieniu rozdziałów 6-6b u.t.k. lub wykorzystywana do przewozu osób. Odnosząc się do pierwszej z przesłanek: analogicznie jak w przypadku stanu prawnego z lat 2017-2021 o posiadaniu statusu obiektu infrastruktury kolejowej świadczy fakt wpisania do Załącznika nr 1 do u.t.k. W niniejszej sprawie jak wyżej wyjaśniono brak jest możliwości zaliczenia obiektu Zabudowy Torów do infrastruktury kolejowej. W sprawie nie została też spełniona przesłanka zajęcia gruntów, budynków i budowli, uznanych wcześniej za infrastrukturę kolejową, wyłącznie na cele wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Jak wyżej wyjaśniono wyłącznym celem powstania obiektu Zabudowy Torów było oparcie się na jego konstrukcji jednego z budynków kompleksu handlowo- usługowego, jak również stworzenie infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu takiego kompleksu (np. parkingu, wind) oraz funkcjonalne połączenie terenów znajdujących się w pobliżu obiektu. Obiekt Zabudowy Torów nie spełnia zatem warunku zajęcia wyłącznie na cele kolejowe. Wnioskodawcy w swoim stanowisku wyjaśnili, że Zabudowa Torów jest faktycznie udostępniana przewoźnikom kolejowym, którzy mają możliwość korzystania z infrastruktury. P1 S.A. oraz P2 są zobowiązane do minimalnego dostępu do posiadanej infrastruktury kolejowej uprawnionym przewoźnikom kolejowym, dlatego została spełniona przesłanka udostępniania infrastruktury kolejowej, o której mowa w art. 29 ust. 1 u.t.k. Wnioskodawcy wskazali również, że znajdująca się na Nieruchomościach P. S.A. infrastruktura jest wykorzystywana także do przewozu osób, czym dodatkowo wypełnia przesłanki określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Odnosząc się do powyższej kwestii należy wyjaśnić, że jak wyżej wskazywano celem powstania obiektu Zabudowy Torów było oparcie się na jego konstrukcji jednego z budynków kompleksu handlowo - usługowego, jak również stworzenie infrastruktury towarzyszącej funkcjonowaniu takiego kompleksu (np. parkingu, windy) oraz funkcjonalne połączenie terenów znajdujących się w pobliżu obiektu. Z uwagi na lokalizację obiekt ten przykrył tory kolejowe znajdujące się na tym terenie. Jak wskazano powyższej obiekt Zabudowy Torów nie stanowi infrastruktury kolejowej i nie jest wykorzystywany do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury kolejowej. Obiekt ten nie jest udostępniany licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, jak również nie służy do wykonywania przewozów kolejowych. Nie może zmienić tego okoliczność, iż wewnątrz obiektu Zabudowy Torów znajduje się infrastruktura kolejowa (w tym tory kolejowe), jak również to, że w budynku kompleksu handlowego, umiejscowionym częściowo na Zabudowie Płyty znajdują się pomieszczenia techniczne z urządzeniami i systemami bezpieczeństwa ruchu kolejowego. Z powyższego wynika, iż mając na uwadze treść art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r. obiekt Zabudowy Torów nie spełniał przesłanek do uznania go za udostępnianą licencjonowanym przewoźnikom kolejowym i przeznaczoną do przewozu infrastrukturę kolejową zwolnioną z podatku od nieruchomości. Należało więc stwierdzić, że w interpretacji indywidulnej dokonano prawidłowej wykładni prawa materialnego. Zarzuty dotyczące naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) u.p.o.l. w zw. z art. 101 ust. 1 rozporządzenia oraz w zw. z pkt 4 z Załącznika nr 1 do u.t.k. oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, 1a i 3 oraz 29 ust. 1 pkt 4, art. 29a ust. 1 i pkt 4 Załącznika nr 1 do u.t.k. okazały się bezzasadne. Nie doszło także do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania, gdyż Prezydent wyczerpująco odniósł się do opisu stanu faktycznego, uwzględniając wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia jego elementy. Przy czym nie można zarzucić Prezydentowi, że nie uwzględnił elementów stanu faktycznego w sytuacji, gdy różnica stanowisk nie wynikała z pominięcia faktów przedstawionych przez Skarżącą lecz z innej kwalifikacji prawnej obiektu, a więc dokonania wykładni prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako bezzasadną.