I SA/Gd 755/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Alicja Stępień, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 2 lutego 2021 r. sprawy ze skargi K.W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 maja 2020 r. nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Zawiadomieniem z dnia 2 stycznia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego powiadomił pana K. W. o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych należności pieniężnych odnoszących się do zaległości pieniężnych z tytułu zaległego podatku od towarów i usług za okresy: czerwiec-lipiec 2008 r,, listopad 2009 r., kwiecień – wrzesień 2010 r., grudzień 2013 r., maj-lipiec 2014r., styczeń – marzec 2015 r., z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-37 i PIT-36L za lata 2007-2009, 2013-2015 oraz podatku dochodowego PIT -4R za okres od stycznia do grudnia 2013 r. i za okres od stycznia do września 2014 r. w łącznej kwocie 281.553,44 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, które na dzień wystawienia zawiadomienia wynosiły 207.999 zł. Zawiadomienie zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 13 stycznia 2020 r. Pismem z dnia 20 stycznia 2020 r. strona złożyła sprzeciw w sprawie wpisania do Rejestru Należności Publicznoprawnych, kwestionując m. in. wysokość należności pieniężnej wraz z odsetkami, z uwagi na: niewiarygodność istnienia rzekomych zobowiązań wskazanych w zawiadomieniu; niewiarygodność wysokości i księgowo nieudokumentowanych wysokości wskazanego zobowiązania, nie posiadającego mocy prawnej; kwestionowanie wysokości odsetek jako niewiarygodne i księgowo nieudowodnione, wadliwe merytorycznie i literalnie, nie posiadające umocowania prawnego; merytoryczne i literalne udokumentowanie rzekomych zobowiązań finansowych względem organu skarbowego. Postanowieniem z dnia 17 marca 2020 r., wydanym na podstawie art. 18i § 7 ustawy z dnia 17 września 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. jedn. Dz. U 2019 r., poz.1438 ze zm. - dalej: "u.p.e.a."), Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził niedopuszczalność zgłoszonego sprzeciwu. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ wyjaśnił, że zaległości podatkowe objęte zawiadomieniem z dnia 2 stycznia 2020 r. były przedmiotem odrębnych postępowań sądowych, wobec czego sprzeciw należało uznać za niedopuszczalny. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia 28 maja 2020 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołując treść art. 18i § 7, art. 18i § 13 oraz art. 17 § 1 u.p.e.a. wyjaśnił, że zaskarżeniu zażaleniem podlegają akty, które łącznie spełniają następujące warunki: mają charakter postanowienia, zawierają rozstrzygnięcie lub stanowisko wierzyciela, bądź organu egzekucyjnego w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego, możliwość wniesienia zażalenia wynika z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub Kodeksu postępowania administracyjnego. Niedopuszczalność zażalenia może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn przedmiotowych obejmuje przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawa możliwości zaskarżenia aktu w toku instancji. Taki przypadek zachodzi w niniejszej sprawie, albowiem na wydane postanowienie w sprawie stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu dotyczącego należności pieniężnych nie przysługuje żaden środek zaskarżenia. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują możliwości złożenia zażalenia na postanowienie wydane w trybie art. 18i § 7. Także żaden przepis ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm.) – dalej: "K.p.a.",. nie przewiduje możliwości zaskarżenia postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu, co oznacza, że zażalenie na takie postanowienie nie przysługuje. Wyłączenie przez ustawodawcę możliwości wniesienia zażalenia na określone rodzaje postanowień, stanowi przesłankę niedopuszczalności zażalenia. Dyrektor wskazał jednocześnie, że wprawdzie strona została pouczona w zaskarżonym postanowieniu o przysługującym jej prawie wniesienia środka zaskarżenia, niemniej jednak pouczenie w tym przypadku było nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżący wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego oraz dodatkowego postępowania wyjaśniającego zgodnie z art. 136 k.p.a., w sprawie wadliwego prawnie postępowania Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dotyczącego wadliwego merytorycznie rozpatrzenia sprawy z jednoczesnym pominięciem wniosków zawartych w piśmie z 14 kwietnia 2020. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko, jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych postanowień z prawem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, stwierdzające niedopuszczalność zażalenia, na postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentruje się wokół ustalenia, czy na postanowienie, wydane na podstawie art. 18i § 7 u.p.e.a., uznające za niedopuszczalny sprzeciw, na zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych, przysługuje środek zaskarżenia w postaci zażalenia. Wyjaśnić należy, że niedopuszczalność zażalenia może wynikać, zarówno z przyczyn o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Niedopuszczalność zażalenia z przyczyn podmiotowych ma miejsce wówczas, gdy zażalenie zostało wniesione przez osobę nie mającą uprawnienia do wniesienia tego środka. Natomiast niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych ma miejsce wówczas, gdy brak jest przedmiotu zaskarżenia oraz gdy wniesienie zażalenia nie jest możliwe, bowiem przepisy prawa nie dają możliwości zaskarżenia w toku instancji. Zgodnie z art. 18i § 1 pkt 1 i § 5 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia sprzeciwu w sprawie zagrożenia ujawnieniem w rejestrze, wyłącznie w przypadku, gdy zobowiązany kwestionuje istnienie lub wysokość należności pieniężnej lub odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie. Z kolei § 13 u.p.e.a. wynika, że na postanowienie wierzyciela o odmowie uwzględnienia sprzeciwu przysługuje zażalenie, które wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem wierzyciela, który wydał zaskarżone postanowienie. Na gruncie badanej sprawy postanowienie organu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 17 marca 2020 r., wydane zostało na podstawie art. 18i § 7 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli okoliczność, na której oparto sprzeciw, jest lub była przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w decyzji, postanowieniu lub innym orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu. Przepisy u.p.e.a, nie przewidują możliwości złożenia na wydane w tym trybie postanowienie zażalenia. Przepis art. 18t u.p.e.a. w zakresie nieuregulowanym, odsyła do stosowania przepisów K.p.a. Stosownie zatem do art. 18t u.p.e.a. do postanowień w przedmiocie sprzeciwu oraz do zażaleń zastosowanie będą miały przepisy K.p.a. Zgodnie z art. 141 § 1 K.p.a., na wydane w toku postępowania postanowienia służy stronie zażalenie, gdy kodeks tak stanowi. W obowiązującym stanie prawny, żaden przepis K.p.a. nie przewiduje możliwości zaskarżenia postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu, co oznacza, że zażalenie na takie postanowienie nie przysługuje. Wyłączenie przez ustawodawcę możliwości wniesienia zażalenia na określone rodzaje postanowień, stanowi przesłankę niedopuszczalności zażalenia. Przesłanka ta wystąpiła w niniejszej sprawie. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ szczegółowo odniósł się do zawartego w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego, pouczenia o przysługującym stronie prawie do złożenia na podstawie art. 141 K.p.a. zażalenia. Dyrektor wyjaśnił, że zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 104 i art. 107 w związku z art. 144 K.p.a. każda decyzja administracyjna, czy postanowienie, wydawane są na podstawie przepisów prawa, w odpowiednim trybie, przy spełnieniu określonych wymogów formalnych, dotyczących ich treści. Przepis powyższy zawiera również katalog obligatoryjnych elementów decyzji lub postanowienia. Jednym z takich elementów jest pouczenie, które zawiera informację, czy i w jakim trybie stronie przysługuje środek zaskarżenia. Pouczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego było nieprawidłowe, bowiem wskazywało możliwość zaskarżenia wydanego postanowienia do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 141 K.p.a. w związku z art. 18i § 7 oraz art. 18t u.p.e.a. Jak wskazano już powyżej, na wydane w toku postępowania postanowienia, stosownie do art. 141 K.p.a. służy stronie zażalenie, wyłącznie gdy kodeks tak stanowi. Również przepisy u.p.e.a, nie przewidują możliwości złożenia zażalenia na wydane w trybie art. 18i § 7 u.p.e.a. postanowienie, co oznacza, że zażalenie na takie postanowienie nie przysługuje. W art. 112 K.p.a. określona została zasada, zgodnie z którą, błędne pouczenie w decyzji (postanowieniu), co do przysługujących praw nie może zaszkodzić stronie, która się do tego pouczenia zastosowała. Warunkiem jednak zastosowania wyżej powołanej podstawy prawnej, jest istnienie w obrocie prawnym możliwości zaskarżenia danego rozstrzygnięcia. Ochrona strony postępowania na podstawie art. 112 K.p.a. jest szeroka, ale nie ma charakteru absolutnego. Nie może ona kreować nowych praw do strony postępowania, nieprzewidzianych w obowiązujących przepisach, a co za tym idzie, błędne pouczenie nie stwarza prawa do złożenia zażalenia. W ocenie Sądu prawidłowo organ stwierdził, że w świetle art. 18i § 7 u.p.e.a., jeżeli okoliczność, na której oparto sprzeciw, jest lub była przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w decyzji, postanowieniu lub innym orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu. Środek zaskarżenia, w postaci zażalenia, wynikający, z art. 18i u.p.e.a. zatytułowanym "Sprzeciw", zawartym w rozdziale 1a, regulującym: Rejestr Należności Publicznoprawnych, przysługuje, wyłącznie na postanowienie wierzyciela o odmowie uwzględnienia sprzeciwu (art. 18i § 13 u.p.e.a.). Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem wierzyciela, który wydał zaskarżone postanowienie. Zgodnie § 14 od postanowienia w przedmiocie rozpoznania zażalenia, o którym mowa w § 13, przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W rozpatrywanej natomiast sprawie nie zostało wydane postanowienie w przedmiocie odmowy uwzględnienia sprzeciwu, w trybie art. 18i § 13, na które przysługuje zażalenie, tylko w trybie art. 18i § 7 u.p.e.a., w przedmiocie niedopuszczalności zgłoszonego sprzeciwu, na które środek zaskarżenia nie przysługuje. Stosownie do treści art. 18t u.p.e.a., w zakresie nieuregulowanym w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego Sąd uznał zatem, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie doszło do naruszenia przepisów u.p.e.a. w związku z przepisami K.p.a. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), orzekł jak w sentencji