I SA/Gd 806/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 23 października 2018 r. sprawy ze skargi B. L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 9 lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił swoje postanowienie z dnia [...] 2018 r. odmawiające B.L. wglądu do całości materiałów dowodowych wymienionych w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2016 r. i umorzył postępowanie z wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. Powyższe postanowienia zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego (w skrócie "Naczelnik US") prowadził postępowanie podatkowe wobec B.L. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w 2012 r. W toku tego postępowania organ pozyskał od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego m.in. zestawienie danych deklaracji VAT-7 spółki z o.o. "A", informacje dotyczące zaległości spółki oraz protokoły kontroli podatkowych prowadzonych wobec spółki. Postanowieniem z dnia [...] 2016 r. Naczelnik US wyłączył z jawności w postępowaniu podatkowym ww. dokumenty ze względu na interes publiczny. Pełnomocnik strony w piśmie z dnia 1 marca 2017 r. wniósł o umożliwienie stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z jawności. Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] 2017 r. odmówił stronie zapoznania się z ww. dokumentami. Po rozpatrzeniu sprawy w związku z wniesionym przez stronę zażaleniem, postanowieniem z dnia [...] 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Na powyższe postanowienie strona złożyła skargę, którą Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił prawomocnym wyrokiem z dnia 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1124/17. Wobec B.L. została wydana przez Naczelnika US decyzja z dnia [...] 2017 r., w której wyłączono podatnika z opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, stwierdzono nadpłatę w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 12.495,- zł oraz określono zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 299.754,- zł. W toku postępowania odwoławczego pełnomocnik strony pismem z dnia 12 lutego 2018 r. wniósł m.in. o umożliwienie stronie wglądu do całości materiałów dowodowych. Po rozpatrzeniu wniosku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] 2018 r. odmówił stronie wglądu do całości materiałów dowodowych wymienionych w postanowieniu Naczelnika US z dnia [...] 2016 r. Organ wskazał, że dokumenty wyłączone z jawności zawierały informacje i dane objęte tajemnicą skarbową dotyczące innych podmiotów niż strona postępowania. Ponadto zakres informacji wynikających z ww. dokumentów, a także okres, którego te informacje dotyczą (w tym zakres informacji wynikających z protokołów kontroli) nie wykazują bezpośredniego związku ze stroną oraz prowadzonym postępowaniem w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. Wskazano, że kontrole prowadzone w spółce skoncentrowane były –zgodnie z określonym zakresem – na badaniu rzetelności transakcji przeprowadzonych z innym niż strona kontrahentem, a ponadto dotyczyły innego niż 2012 r. okresu. Na powyższe postanowienie strona złożyła zażalenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ponownie rozpoznając sprawę postanowieniem z dnia [...] 2018 r. uchylił postanowienie organu I instancji i umorzył postępowanie z wniosku podatnika z dnia 12 lutego 2018 r. Organ stwierdził, że brak jest podstaw do merytorycznego rozpoznania wniosku z dnia 12 lutego 2018 r., albowiem kwestionowane postanowienie z dnia [...] 2018 r. dotyczy sprawy ostatecznie rozstrzygniętej już innym postanowieniem z dnia [...] 2017 r. Organ wskazał, że z chwilą doręczenia w dniu 25 lipca 2017 r. tego rozstrzygnięcia pełnomocnikowi strony, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jest nim związany na mocy art. 212 w związku z 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej jako "O.p". Dyrektor podkreślił, że postanowienie ostateczne, które dotyczy kwestii już poprzednio rozstrzygniętej innym postanowieniem ostatecznym, dotknięte jest wadą nieważności. Zatem w sytuacji, gdy już raz postanowieniem ostatecznym z dnia [...] 2017 r. odmówiono stronie zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne oraz innymi dokumentami, które zostały wyłączone z akt sprawy ze względu na ważny interes publiczny, to prowadzenie ponownego postępowania w sprawie jest bezprzedmiotowe. W skardze na powyższe postanowienie strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przypisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: 1) wystąpienie w postępowaniu podatkowym, w którym zostały wydane postanawiania z dnia [...] 2018 r. i [...] 2018 r. kwalifikowanej wady stanowiącej podstawę jego wznowienia określoną w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., na skutek naruszenia przez organ podatkowy I instancji przepisów: art. 123 § 1 w zw. z art. 165 § 1 i § 4 w zw. z art. 123 § 1 O.p. oraz art. 178 § 1, art. 200 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p. 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. w zw. z art. 239 O.p., art. 2a O.p., art. 179 § 1 i § 2 O.p., art. 217 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga B.L. jest niezasadna. Sporne w sprawie jest, czy organ prawidłowo umorzył postępowanie wywołane wnioskiem skarżącego o umożliwienie stronie zapoznanie się z dokumentami wyłączonymi z jawności w postępowaniu podatkowym. Na wstępie należy zauważyć, że część podniesionych w skardze zarzutów wykracza poza zakres sprawy będącej przedmiotem niniejszego postępowania. Zarzuty naruszenia art. z art. 165 § 1 i § 4 w zw. z art. 123 § 1 O.p. oraz art. 178 § 1, art. 200 § 1, art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 123 § 1 O.p., art. 2a O.p. oraz art. 179 § 1 i § 2 O.p. dotyczą innej sprawy administracyjnej, tj. postepowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] 2018 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oraz postanowienia ostatecznego z dnia [...] 2017 r. skontrolowanego przez sąd administracyjny w dniu 11 października 2017 r. prawomocnym wyrokiem o sygn. akt I SA/Gd 1124/17. Natomiast niniejsza sprawa administracyjna dotyczy jedynie kwestii, czy organ prawidłowo rozstrzygnął o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami wyłączonymi z jawności, z uwagi na to, że powyższa kwestia została już prawomocnie rozstrzygnięta. Uwzględniając powyższe sąd nie może odnieść się do wyżej wskazanych zarzutów, które dotyczą innych postpowań. Wskazane zarzuty były rozpatrywane w wyżej wskazanych postępowaniach. Odnosząc się do zakresu przedmiotowej sprawy należy wskazać, że zaskarżone postanowienie organu II instancji wydane zostało na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie. Z mocy odesłania zawartego w art. 239 O.p. unormowanie to ma zastosowanie także do postanowień. Istotą decyzji (postanowienia) o umorzeniu postępowania odwoławczego (zażaleniowego) jest to, że nie rozstrzygają one o istocie sprawy i kończą to postępowanie, gdy stało się ono bezprzedmiotowe. W piśmiennictwie i orzecznictwie dotyczącym art. 233 § 1 pkt 3 O.p. jednolicie przyjmuje się, że przepis ten ma zastosowanie, gdy organ pierwszej instancji rozstrzygnął o istocie sprawy, mimo że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe. Wskazania wymaga, że w przypadku zaistnienia bezprzedmiotowości postępowania organ zobligowany jest do umorzenia postępowania, pozostawiając sprawę bez rozstrzygnięcia merytorycznego. Przez bezprzedmiotowość postępowania należy bowiem rozumieć sytuację, w której brak jest któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, a wobec tego nie można wydać decyzji załatwiającej sprawę przez rozstrzygnięcie jej co do istoty (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Wa 1570/11). Zgodnie z treścią art. 247 § 1 pkt 4 O.p organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Przepis ten ma odpowiednie zastosowanie do postanowień na mocy art. 219 O.p. Zatem ostateczne załatwienie sprawy oznacza, że sprawa była już przedmiotem rozpoznania przed organami podatkowymi i nie może być przedmiotem ponownego postępowania toczącego się w tej samej sprawie. Zasadniczym jest ustalenie, czy w sprawach zachodzi tożsamość spraw. Tożsamość spraw będzie miała miejsce, gdy istnieje zgodność podmiotowa i przedmiotowa. Zgodność podmiotowa ma miejsce, gdy sprawa administracyjna dotyczy tych samych podmiotów, natomiast zgodność przedmiotowa, gdy sprawa dotyczy tego samego stosunku administracyjnoprawnego (podatkowoprawnego) na tle tego samego co uprzednio stanu faktycznego. Res iudicata (powaga rzeczy osądzonej) zakreśla bowiem granice sprawy, które nie mogą podlegać ponownemu orzekaniu. Granice zakreśla przedmiot rozstrzygnięcia organu i jego podstawa faktyczna. Granica powagi rzeczy osądzonej pozwala określić tożsamość żądań występujących w różnych sprawach. Decydująca jest w tych wypadkach nie tylko tożsamość przedmiotu, ale i tożsamość podstawy faktycznej i prawnej. Z powyższego wynika, że tożsamość spraw istnieje wtedy, gdy występują w niej te same podmioty, taki sam przedmiot spraw, identyczny stan prawny i stan faktyczny, w którym są te same fakty mające znaczenie prawotwórcze. Zatem w sytuacji, gdy organ w tej samej sprawie wydałby postanowienie ostateczne zachodziłaby nieważność postępowania, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. W celu stwierdzenia, że określone postanowienie dotyczy sprawy już rozstrzygniętej, a co za tym idzie występuje przesłanka res iudicata, koniecznym jest ustalenie, że w momencie wydania tego postanowienia w obrocie prawnym pozostaje już, ze skutkiem wiążącym wobec jej adresata oraz wydającego go organu, inne postanowienie ostateczne rozstrzygające tę samą kwestię. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, albowiem strona dwukrotnie zgłosiła wniosek, którego przedmiotem była ta sama kwestia, tj. wyłączenie z jawności postanowieniem z dnia [...] 2016 r. dokumentów dotyczących spółki "A". Skoro więc postanowieniem ostatecznym z dnia [...] 2017 r. już raz organ rozstrzygnął o odmowie umożliwienie stronie zapoznania się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne oraz innymi dokumentami, które zostały wyłączone z akt sprawy ze względu na interes publiczny - zachodzi powaga rzeczy osądzonej. Dodać należy, że prawidłowości wydanego rozstrzygnięcia została również skontrolowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który prawomocnym wyrokiem z dnia 11 października 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1124/17 oddalił skargę podatnika. W konsekwencji prawidłowo organ odwoławczy stwierdził, że w tej sytuacji zachodzi bezprzedmiotowość postępowania w niniejszej sprawie, a ponowne orzekanie w tej kwestii jest niedopuszczalne. W tej sytuacji prawidłowo organ odwoławczy na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 O.p. uchylił zaskarżone postanowienie i umorzył postępowanie w sprawie. W tych okolicznościach sprawy należało stwierdzić, że wbrew zarzutom skargi zaskarżone postanowienie organu odwoławczego zostało prawidłowo uzasadnione, zawiera wszelkie niezbędne elementy określone w art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy, oddalił skargę.