I SA/Gd 892/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Gorzeń Sędziowie NSA Ewa Kwarcińska NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /spr./ Protokolant Beata Jarecka po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi E. Z. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 03.07.2003 r. [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości oddala skargę. I SA/Gd 892/03 U z a s a d n i e n i e Pani E. Z. w dniu 28 IV 2000 r. dokonała sprzedaży (z majątku odrębnego) udziału wynoszącego [...] części w prawie wieczystego użytkowania gruntu – działki nr [...] położonej w G. , obszaru 527 m2 oraz takiego samego udziału w prawie własności stanowiącego odrębną nieruchomość pawilonu handlowo-usługowego o powierzchni 480 m2 na rzecz małżonka Pana M. W. za cenę określoną w umowie tj. [...] zł. Urząd Skarbowy zlecił biegłemu rzeczoznawcy oszacowanie nieruchomości i zawiadomił stronę, że zostaną przeprowadzone oględziny nieruchomości. Pismem z dnia 13 II 2001 r. pełnomocnik strony zwrócił się o nieprzeprowadzanie dowodu w postaci oględzin, albowiem jego przedmiotem miały być okoliczności bezspornie stwierdzone innymi dowodami. Postanowieniem z dnia 23 II 2001 r. Urząd Skarbowy odmówił pozytywnego rozpatrzenia wniosku pełnomocnika strony. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 26 III 2003 r. określił wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie [...] zł. Dla ustalenia zobowiązania podatkowego organ podatkowy przyjął wartość sprzedanego udziału w nieruchomości zgodnie z wyceną dokonaną przez biegłego rzeczoznawcę w wysokości [...] zł. Decyzją z dnia 3 lipca 2003 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że sprzedaż nieruchomości jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatniczka dokonała transakcji sprzedaży przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (29 I 1996 r. i 16 IV 1996 r.). Stosownie do treści art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, urząd skarbowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W dniu 12 XII 2000 r. p. E. Z złożyła pismo, w którym jako przyczyny określenia ceny sprzedaży w kwocie [...] zł wskazała m.in.: sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynku, obciążenie nieruchomości hipotekami w łącznej wysokości [...] zł, zły stan techniczny budynku, a także toczący się spór o użytkowanie nie wyznaczonych części budynku. Biorąc pod uwagę znaczną różnicę pomiędzy wartością rynkową przedmiotowego udziału w nieruchomości, określoną przez Urząd Skarbowy ([...] zł) a ceną wynikającą z umowy sprzedaży ([...] zł) organ podatkowy pierwszej instancji uznał powyższe wyjaśnienia strony za niewystarczające. W związku z powyższym zlecone zostało biegłemu sporządzenie opinii stosownie do treści art. 19 ust. 3 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do wyceny przedmiotowej nieruchomości zastosowano podejście porównawcze metodą porównywania parami, w oparciu o analizę danych o transakcjach sprzedaży nieruchomości o charakterze komercyjnym położonych w sąsiedztwie dokonanych w 2000 roku. W opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego wartość rynkowa nieruchomości w dacie sprzedaży (z uwzględnieniem jej stanu i stopnia zużycia) wynosiła [...] zł. Biegły poprzedził sporządzenie operatu szacunkowego oględzinami przedmiotu umowy. Z treści sporządzonego na tą okoliczność protokołu wynika, iż strona nie skorzystała z prawa udziału w tych czynnościach. Ustalenie wartości rynkowej na określonym poziomie jest wynikiem uwzględnienia przez biegłego jej wyznaczników wynikających z treści art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość tą określa się bowiem z uwzględnieniem: - przeciętnych cen, - cen stosowanych w danej miejscowości, - cen w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, - stanu i stopnia zużycia (w tym stanu technicznego) z dnia zawarcia umowy. Biegły uwzględnił w metodzie porównawczej parametry wpływające na wartość, w tym lokalizację, szczegółowo opisał stan techniczny nieruchomości i wyjaśnił użycie określenia, że budynek był w średnim stanie. Nie jest zgodne ze stanem faktycznym twierdzenie strony, iż w dacie zawarcia umowy sprzedaży udział obciążony był hipoteką w wysokości [...] zł na rzecz nabywcy pana M. W. oraz drugą w tej samej wysokości na rzecz banku w związku z kredytem zaciągniętym przez nabywającego. Wymienione obciążenia pozostawały zatem bez wpływu na wartość nieruchomości wyrażoną w cenie sprzedaży. Pozostałe hipoteki wygasły w związku ze spłatą kredytów jeszcze przed datą dokonanej transakcji, co wynika z zaświadczenia wydanego przez A S.A.. Jednakże pomimo stosownego zezwolenia strona nie ujawniła tego faktu ani w księgach wieczystych, ani w dniu 28 IV 2000 r. w obecności notariusza przed podpisaniem umowy sprzedaży. Strona twierdziła, że wartość nieruchomości była niższa z uwagi na budzący wątpliwości stan prawny, jednakże nie przedstawiła na tę okoliczność dowodów. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pani E. Z. wniosła o uchylenie powyższej decyzji. Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez nieprawidłowe określenie wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, naruszenie przepisów art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż naruszona została zasada swobodnej oceny dowodów a ustalenia organu odwoławczego są sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Skarżąca podniosła, iż protokół sprowadza się do prostego opisu, który nie wymagał wiedzy fachowej i nie wniósł niczego istotnego do sprawy. Odnośnie ustaleń zawartych w operacie szacunkowym skarżąca stwierdziła, że przy sporządzaniu operatu biegły nie wziął pod uwagę złego stanu technicznego nieruchomości. Stan techniczny został określony na podstawie operatu z 1998 roku, podczas gdy do dnia sprzedaży stan techniczny budynku znacznie się pogorszył, w szczególności niesprawna była większość instalacji w budynku. Biegły pominął nieatrakcyjną lokalizację w regionie zacofanym gospodarczo. Wartość rynkową udziału obniżała także nieuregulowana sytuacja prawna budynku oraz obciążenia hipoteczne. Zdaniem skarżącej organy podatkowe naruszyły także wynikającą z art. 125 Ordynacji podatkowej zasadę szybkości postępowania podatkowego. Powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zauważyła, iż nie może ponosić konsekwencji przewlekłości postępowania. Okoliczności, których ze względu na upływ czasu nie będzie można ustalić, nie mogą przemawiać przeciwko podatnikowi. Uzasadnienie faktyczne decyzji nie zawiera wskazania faktów, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a uzasadnienie prawne nie zawierało podstawy prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z tym że zgodnie z § 2 powołanego przepisu w sprawach tych stosuje się dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. W niniejszej sprawie organy podatkowe przeprowadziły postępowanie mające na celu ustalenie, czy cena udziału w nieruchomości stanowiącego własność skarżącej zapłacona przez nabywcę zgodnie z umową sprzedaży z dnia 28 kwietnia 2000 r. odpowiada wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy bez uzasadnionej przyczyny cena znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ustalany jest w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkowa nieruchomości została ustalona w oparciu o opinię biegłego z dnia 27 grudnia 2002 r. Biegły jako czynniki istotne dla wyboru materiału porównawczego i ustaleń wskazał wielkość udziału, lokalizację ogólną, formę władania, uzbrojenie terenu, wyposażenie w podstawowe instalacje, stan techniczny, funkcjonalność, powierzchnię działki przypadającej na udział i stan zagospodarowania, popyt, atrakcyjność nabycia, wielkość powierzchni, lokalizację szczegółową. W świetle powyższego nie jest trafny zarzut skarżącej, że oględziny nieruchomości były zbędne, skoro dowód ten nie wniósł niczego istotnego do sprawy, a biegły w trakcie oględzin nie ustalił wartości rynkowej udziału. Oględziny stanowią jedną z metod zbierania danych niezbędnych do wydania opinii. Biegły uwzględnił zły stan techniczny budynku w dacie zawarcia umowy. Informacje z poprzednio sporządzonego operatu szacunkowego z dnia 12 maja 1998 r. zostały wykorzystane pomocniczo. Skarżąca nie wykazała, aby proces degradacji budynku postępował w sposób odbiegający od stopnia pogorszenia wynikającego z upływu czasu. Biegły uwzględnił konieczne remonty zarówno elementów konstrukcyjnych budynku, jak i wykończeniowych, także stan instalacji. Wskazał, że konieczne są prace remontowe pokrycia dachowego, ocieplenia budynku z uwagi na zawilgocenia i zagrzybienie, wymiany tynków wewnętrznych i elewacji, wymiany stolarki okiennej i drzwiowej, wykładziny PCV, rynien, armatury sanitarnej, centralnego ogrzewania, instalacji elektrycznej. Opis stanu budynku dokonany przez biegłego i stanowiący podstawę wydanej opinii jest zgodny z opisem sporządzonym przez skarżącą zarówno w toku postępowania administracyjnego, jak i w skardze. Podkreślenia wymaga, iż biegły uwzględnił, że przedmiotem wyceny jest udział w prawie. Przewlekłość postępowania – sporządzenie opinii z uchybieniem terminu nie stanowi uchybienia mającego wpływ na wynik sprawy, w szczególności nie stanowiło przeszkody ustalenia okoliczności w sprawie istotnych. Nie jest zasadne stanowisko strony skarżącej dotyczące hipotek jako okoliczności wpływającej na wartość nieruchomości. Organy prawidłowo ustaliły tytuły prawne stanowiące podstawę ustanowienia hipotek. W sytuacji, gdy nabywcą jest podmiot zobowiązany do spłaty własnego zadłużenia a sprzedawca nie przejmuje obowiązku spłaty, brak podstaw do przyjęcia za prawidłowe stanowiska skarżącej odnoszącego się w istocie do nie kwestionowanej w sprawie ceny nieruchomości nie zaś do obiektywnego kryterium wartości rynkowej. Treść działu IV może natomiast być wskazywana jako uzasadnienie przyczyny ceny transakcyjnej odbiegającej od wartości prawa. W niniejszej sprawie nie można jednak pominąć również w tym kontekście treści obowiązków zabezpieczonych hipoteką i podmiotu zobowiązanego. Twierdzenia pani E. Z. o wpisie w dziale III księgi wieczystej Kw nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w G. ostrzeżenia o niezgodności wpisów z rzeczywistym stanem prawnym. Wskazane w skardze postanowienie Sądu Rejonowego w G. z dnia 26 czerwca 1997 r. zostało przez skarżącą opisane jako dotyczące zniesienia współwłasności przez ustanowienie odrębnej własności lokali. Skarżąca wywodząca istotną dla siebie okoliczność w toku postępowania nie powołała tego postanowienia, wskazywała natomiast, że toczy się postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. W aktach sprawy znajduje się odpis z księgi wieczystej Kw [...], z którego wynika, że w dziale III nie ma wpisów. Również w aktach notarialnych z 1996 roku i 2000 roku nie wynika inna treść księgi wieczystej. Wobec powyższego zgodnie z zasadą domniemania zgodności księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym organy nie były zobowiązane do prowadzenia dalszego postępowania na tę okoliczność. W świetle dokumentów znajdujących się w aktach sprawy brak podstaw do przyjęcia, że istniał wpis w dziale III księgi wieczystej mogący mieć wpływ na wartość nieruchomości. Z tych względów uznając skargę za bezzasadną Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. AR