I SA/Gd 918/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi L.Z. i A.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 22 lipca 2011 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę. Dnia 20 kwietnia 2009 r. A. i L. Z. złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2008 wykazując nadpłatę w wysokości 2.346,00 zł. Skierowanym do L. Z. postanowieniem z dnia 18 maja 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zaliczenia wykazanej w zeznaniu rocznym nadpłaty na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 1.704,20 zł oraz odsetek od tej zaległości w kwocie 633,00 zł. Kwotę 8,80 zł zaliczono na poczet kosztów upomnienia. W wyniku rozpoznania zażalenia strony, Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 220 § 2, art. 239 i art. 217 oraz art. 76 § 1 w związku z art. 76a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005, Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O. p.) postanowieniem z dnia 22 lipca 2011 r. orzekł o uchyleniu w całości postanowienia organu I instancji, przekazując jednocześnie sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnianiu decyzji podano, że zgodnie z obowiązującym stanem prawnym w przypadku istnienia zaległości podatkowych, bądź bieżących zobowiązań nadpłata podlega z urzędu zaliczeniu na te zaległości lub zobowiązania i aby dokonać tej czynności nie potrzebna jest zgoda lub dyspozycja podatnika. Zauważono jednak, że w postanowieniu organu pierwszej instancji wskazano jedynie kwotę nadpłaty, której dokonano zaliczenia na poczet zaległości podatkowej, bez doprecyzowania zarówno tytułu podatkowego w jakim powstała jak i dnia jej powstania. Dodano, że strona, czyli małżonkowie A. i L. Z., posiadała zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2005 r. Ze złożonej w dniu 7 lipca 2006 r. korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005 (PIT-36) wynikała kwota do zapłaty w wysokości 14.553,20 zł. Powyższe zeznanie było złożone łącznie przez obojga małżonków A. i L. Z. Natomiast, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego zostało skierowane jedynie do L. Z. w sytuacji, gdy zarówno nadpłata jak i zaległość podatkowa dotyczyła obojga małżonków, co doprowadziło w konsekwencji do naruszenia przepisów art. 217 § 1 i art. 133 § 1 O. p. Osobno wskazano, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zaskarżonym postanowieniem dokonał zaliczenia kwoty 8,80 zł na poczet kosztów upomnienia. Jednakże, powołana przez organ podatkowy pierwszej instancji podstawa prawna tj. art. 76a § 1 O.p. nie przewiduje możliwości objęcia rozstrzygnięciem zaliczenia nadpłaty na poczet kosztów upomnienia, bowiem koszty upomnień nie są regulowane przepisami Ordynacji podatkowej. Tym samym, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zaskarżone postanowienie obarczone było wadami skutkującymi koniecznością wyeliminowania tego postanowienia z obrotu prawnego. W wydanym postanowieniu wskazano, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy pierwszej instancji winien w pierwszej kolejności prawidłowo ustalić stronę postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 sierpnia 2011 r. (uzupełnionej pismem A. Z. z dnia 7 listopada 2011 r.) A. i L. Z., nie kwestionując dostrzeżonych przez organ II instancji uchybień podnieśli, że również rozstrzygnięcie tego organu dotknięte jest istotnymi wadami. Jako przyczynę uzasadniającą konieczność wyeliminowania rozstrzygnięcia organu odwoławczego wskazano dalsze uchylanie się organów od ustalenia istnienia przysługującej skarżącym od Skarbu Państwa wierzytelności. Z tego względu skarżący wnieśli o spowodowanie, aby organy skarbowe dokonały rzetelnej oceny prawidłowości rozstrzygnięć zapadłych w sprawie poprzedzającej wydanie postanowienia. Zdaniem strony skarżącej organy publiczne nie zbadały bowiem do tej pory rzeczywistej treści zaistniałych stosunków faktycznych i prawnych, które stały się źródłem wierzytelności i przyczyn braku wymaganej przepisami formy ich wyrażenia. Z kolei pismem z dnia 6 grudnia 2011 r., ustanowiony dla skarżących na skutek przyznania im prawa pomocy doradca podatkowy M. R., podtrzymując ich żądanie uzupełnił skargę zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie art. 122 w związku z art. 168 § 2 O. p. Pełnomocnik skarżących podniósł, że zażalenie L. Z. było w istocie żądaniem wzruszenia decyzji ostatecznej Dyrektora izby Skarbowej z dnia 30 maja 2008 r., ponieważ argumenty strony skupiały się głównie na tej decyzji. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., zwanej dalej w skrócie P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Kierując się powyższymi kryteriami Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nie zostało wydane z naruszeniem prawa. W ocenie tut. Sądu w sprawie nie było bowiem podstaw do wydania innego niż zapadłe rozstrzygnięcia. W pierwszej kolejności, zgodzić trzeba się trafnym spostrzeżeniem organu II instancji, który zwrócił uwagę, że w przedmiotowej sprawie stroną postępowania są małżonkowie Z., nie zaś tylko L. Z., do którego organ pierwszej instancji skierował swe postanowienie. Stwierdzenie to wynika z treści przepisu art. 92 § 3 O. p. w zw. z art. 133 § 3 O. p., gdzie ustawodawca wprost stanowi, że małżonkowie wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. W takim przypadku małżonkowie stanowią jedną stronę postępowania. Każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga, co nie oznacza natomiast, że rozstrzygnięcie może być wydane wyłącznie jednemu z nich. Skoro więc w zaistniałym stanie faktycznym zarówno w 2005 r., którego dotyczy powstała zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w przedmiotowym 2008 r., kiedy to powstała nadpłata w tymże podatku, małżonkowie Z. skorzystali z przysługującego im uprawnienia w postaci wspólnego rozliczenia to bezspornym jest, że w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości oboje są stroną, a czynności organów powinny być kierowane do nich jako jednej strony. Zaprezentowane stanowisko znajduje pełne odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 stycznia 2010 r. (II FSK 1382/08) w przypadku, gdy na podstawie w/w przepisów małżonkowie stanowią jedną stronę postępowania to nie mają oni odrębnych uprawnień procesowych. Organ podatkowy ma obowiązek prowadzenia jednego postępowania podatkowego i wydania jednej decyzji wobec obojga małżonków. W podobnym tonie w przedmiotowej kwestii wypowiedział się również tut. Sąd, który w wyroku z dnia 25 września 2008 r. (I SA/Gd 492/08) wskazał, że małżonkowie są odrębnym podmiotem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.). Jednak z treści art. 133 § 3 O. p. wynika, że w przypadku, gdy są wspólnie opodatkowani na podstawie odrębnych przepisów, czyli art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. stają się jedną stroną postępowania i każdy z nich jest uprawniony do działania w imieniu obojga. W takiej sytuacji organ podatkowy ma obowiązek prowadzenia jednego postępowania podatkowego i wydania jednej decyzji wobec obojga małżonków. Wobec powyższego słuszne było skierowanie przez Dyrektora Izby Skarbowej sprawy do ponownego rozpoznania z jednoczesnym wskazaniem na konieczność właściwego określenia strony. Nie można natomiast zgodzić się z podnoszonymi przez stronę skarżącą, jak i jej pełnomocnika zarzutami. Na wstępie uzasadnienia wskazano już, że choć Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną to przede wszystkim jest on ograniczony do rozstrzygnięcia sprawy wyłącznie w jej granicach. Oznacza to, że Sąd nie może wychodzić poza wyznaczone w ten sposób ramy sprawy czyniąc przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Tymczasem, w podnoszonych przez skarżących argumentach skupiają się oni wokół tematu istnienia wierzytelności przysługującej im od Skarbu Państwa, podczas gdy sprawa niniejsza dotyczy zupełnie innej kwestii, tj. zaliczenia powstałej w 2008 r. nadpłaty na poczet zaległości podatkowej. Żądanie strony wychodzi zatem poza granicę sprawy, przez co Sąd nie jest władny do rozstrzygania o podnoszonej wierzytelności w postępowaniu zainicjowanym przedmiotową skargą. W tym miejscu warto jednak wskazać, że postępowanie mające za przedmiot wskazywaną przez skarżących wierzytelność zostało już zakończone, o czym informował stronę również organ odwoławczy w wydanym postanowieniu. Rozstrzygający sprawę organ odwoławczy nie był również uprawniony do potraktowania wniesionego w sprawie zażalenia jako żądania wzruszenia ostatecznej decyzji, jak to podnosi pełnomocnik skarżących w piśmie z dnia 6 rudnia 2011 r. W myśl art. 128 O. p. uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznych, stwierdzenie ich nieważności, ewentualnie wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Nadzwyczajne tryby, o których tu wspomniano wymagają wystąpienia jednej z kazuistycznie wymienionych, kwalifikowanych wad samego rozstrzygnięcia, bądź zmierzającego do jego wydania postępowania, zaś ciężar dowodu w każdym wypadku spoczywa na podmiocie żądającym wzruszenia takiej decyzji/postanowienia. W przedmiotowym zażaleniu natomiast próżno szukać wskazania wystąpienia przewidzianej prawem przesłanki. Z analizy treści tego pisma wyraźnie wynika, że intencją żalącego się było jedynie wzruszenie postanowienia pierwszej instancji, z którym strona nie zgadzała się. Nie można zatem przyjąć, że organ odwoławczy mylnie zinterpretował wolę strony, co podnosił jej pełnomocnik. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.