I SA/Gd 938/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień /spr./ Sędziowie NSA Zbigniew Romała Małgorzata Tomaszewska Protokolant Elżbieta Cymanowska po rozpoznaniu w dniu 29 października 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Sp. z .o.o. w O. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2001 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c wrzesień 1996 r. oddala skargę. I SA/Gd 938/01 U z a s a d n i e n i e Skarżąca Spółka z o.o. "A w O. wniosła o uchylenie decyzji w części ustalenia przez Izbę Skarbową dodatkowego zobowiązania podatkowego w decyzji z dnia 25 kwietnia 2001 r. Nr [...] oraz decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 22 grudnia 2000 r. Nr [...] określającej za miesiąc wrzesień 1996 r. kwotę zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług w wysokości 3.042,00 zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 912,00 zł. W dniu 3 lipca 2000 r. skarżąca korzystając z uprawnień wynikających z art. 241 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), pismem z dnia 30 czerwca 2000 r. złożyła w Izbie Skarbowej wniosek o wznowienie postępowania w sprawie określenia kwoty zwrotu różnicy z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1996 r. Izba Skarbowa pismem z dnia 10 lipca 2000 r. Nr [...] wniosek skarżącej przesłała do Urzędu Skarbowego jako organu właściwego do załatwienia sprawy. Urząd Skarbowy w dniu 11 sierpnia 2000 r. wydał postanowienie Nr [...] o wznowieniu postępowania. W następstwie wydanego postanowienia przeprowadzone zostało przez organ podatkowy postępowanie podatkowe. Fakt poboru przez urząd celny podatku od osoby zagranicznej z tytułu świadczenia przez nią usług transportowych na terenie RP uznany został przez organ podatkowy za wypełnienie normy prawnej zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), wyłączający opodatkowanie podatkiem należnym import usług. Ustalono, iż we wrześniu 1996 r. wartość usług transportowych na terenie kraju wykonanych przez kontrahenta zagranicznego na rzecz skarżącej samochodami zarejestrowanymi w kraju wyniosła wartość 13.797,67 zł a samochodami zarejestrowanymi za granicą wartość 9.922,33 zł. Ponadto organ podatkowy ustalił, iż skarżąca zawyżyła podatek naliczony o 7,00 zł w wyniku nie rozliczenia wartości podatku naliczonego przysługującego do odliczenia od zakupów pozostałych, które związane były zarówno ze sprzedażą zwolnioną jak i opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Stwierdzono, iż w prowadzonej ewidencji sprzedaży skarżąca zaniżyła podatek należny oraz w złożonej deklaracji podatkowej za miesiąc wrzesień 1996 r., wykazała kwotę zwrotu różnicy podatku wyższą od kwoty należnej o 3.042,00 zł. Urząd Skarbowy mając na uwadze art. 27 ust. 6 powołanej ustawy o VAT oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej (Dz.U. Nr 137, poz. 640) nakładający na organ podatkowy obowiązek zastosowania korzystniejszego rozwiązania dla postępowań wszczętych i nie zakończonych decyzją ostateczną do dnia 31 grudnia 1996 r., ustalił dodatkowe zobowiązanie w wysokości 912,00 zł. Powyższe ustalenia zostały zawarte w podpisanym przez skarżącą w dniu 4 grudnia 2000 r. protokole. W dniu 19 grudnia 2000 r. Urząd Skarbowy zapoznał pełnomocnika skarżącej z zebranym materiałem dowodowym. Organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia 22 grudnia 2000 r. Nr [...]uchylił decyzję ostateczną z dnia 30 stycznia 1997 r. Nr [...] i określił skarżącej za miesiąc wrzesień 1996 r. kwotę zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 3.042,00 zł oraz ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego za ten miesiąc w kwocie 912,00 zł. Pismem z dnia 23 stycznia 2001 r. skarżąca od powyższej decyzji złożyła odwołanie. Izba Skarbowa decyzją z dnia 25 kwietnia 2001 r. Nr [...] zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. Skarżąca nie zgadzając się z powyższą decyzją skorzystała z prawa zaskarżenia jej do Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku, wnosząc skargę pismem z dnia 25 maja 2001 r. W skardze na decyzję Izby Skarbowej skarżąca wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej naliczenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Skarżąca na etapie skargi ponownie przedstawiła zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczące naruszenia przez organy podatkowe art. 3 ust. 1 powołanej ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej w związku z art. 27 ust. 4 powołanej ustawy o VAT. Naruszenie tego przepisu wynikło, zdaniem skarżącej, poprzez nieuzasadnione nałożenie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Zdaniem skarżącej brak w prowadzonej ewidencji danych dotyczących dokonanych zakupów nie może być uznany za naruszenie art. 27 ust. 4 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ z ww. przepisu nie wynika, aby zakres ten obejmował ewidencjonowanie zakupów. Zdaniem skarżącej z analizy powyższego art. 27 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika, aby zakres ten obejmował również ewidencjonowanie zakupów, za które należy traktować import usług. Obowiązek i zakres prowadzenia ewidencji obejmującej wyłącznie sprzedaż wywnioskować można, zdaniem skarżącej, z art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług, który mówi o kwotach związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sąd rozstrzygając w granicach sprawy zobowiązany jest zatem ocenić zaskarżony akt administracyjny w świetle obowiązującego prawa. W niniejszej sprawie w ocenie Sądu nie zachodzi niezgodność zaskarżonej decyzji z prawem. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia skarżącej dodatkowego zobowiązania podatkowego w następstwie naruszenia dyspozycji normy prawnej zawartej w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Przepis powyższy określa minimalne wymogi jakie powinna spełniać prowadzona przez podatnika ewidencja w celu sporządzenia deklaracji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem ewidencja winna zawierać: kwoty określone w art. 20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające podatek należny oraz kwoty podatku podlegające wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Faktem bezspornym jest, iż w przedmiotowej sprawie skarżąca nie ujęła w prowadzonej ewidencji sprzedaży podstawy opodatkowania podatkiem należnym, tj. kwoty, którą zapłaciła z tytułu importu usług transportowych oraz kwoty podatku należnego z tytułu importu tych usług określonej zgodnie z art. 15 ust. 4 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ujęcie w ewidencji kwoty tj. podatku należnego oraz danych niezbędnych do określenia prawidłowej wysokości tego podatku stanowiło naruszenie art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy naruszenia przez podatnika obowiązków w zakresie określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania organ jest zobligowany do zastosowania sankcji podatkowej. Należy wskazać, że w wydanym w dniu 23 maja 1996 r. wyroku sygn. akt I SA/Rz 497/95 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się pojęciem "sprzedaży" w szerszym znaczeniu tj. jako czynności podlegającej opodatkowaniu i taką czynnością jest także import usług, dostawa – art. 2 ust. 2, art. 4 pkt 8 cyt. ustawy i stąd też określenie sprzedaży użyte w art. 27 ustawy dotyczy tej czynności w rozumieniu ustawy. Skoro przedmiotowa kwota z tytułu importu usługi nie została ujęta w prowadzonej przez Spółkę ewidencji na skutek czego doszło do wadliwego sporządzenia deklaracji podatkowej, to zdaniem Sądu, zastosowanie sankcji podatkowej z art. 27 ustawy nie może być uznane za wadliwe. Zgodzić się należy z Izbą Skarbową, iż bezpodstawne jest stanowisko skarżącej zaprezentowane w skardze, iż zakres ewidencji, do prowadzenia której zobowiązany jest podatnik podatku od towarów i usług, nie obejmuje ewidencji zakupów, a jedynie ewidencję prowadzonej sprzedaży i związanych z tą sprzedażą danych potrzebnych do konkretyzacji zobowiązania podatkowego. Obowiązek bowiem ewidencjonowania zakupów wynika także z treści art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ kwoty podatku naliczonego obniżające podatek należny związane są z dokonanymi zakupami towarów i usług. Bezzasadny jest również zarzut skarżącej dotyczący wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług i o zmianie ustawy karnej skarbowej. Bowiem brak w ewidencji sprzedaży za poszczególne miesiące kwoty podatku należnego z tytułu importu usług i nie ujęcie podstawy opodatkowania podatkiem należnym kwoty z tytułu importu usługi transportowej świadczyło jednoznacznie, iż w tym przypadku naruszone zostały zasady ewidencji. Naruszenie to zatem skutkowało zastosowaniem sankcji podatkowej. Stosownie do normy prawnej zawartej w art. 3 ust. 1 i 2 cyt. ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o VAT i ustawy karno skarbowej, nakładającej na organ podatkowy obowiązek zastosowania korzystniejszego rozwiązania dla postępowań wszczętych i nie zakończonych decyzją ostateczną do dnia 31 grudnia 1996 r., organy podatkowe stosownie do art. 27 ust. 6 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, ustaliły dodatkowe zobowiązanie odpowiadającej 30% kwoty zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym spowodowane nieopodatkowaniem podatkiem należnym zakupionych z importu usług transportowych. W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i w związku z tym orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 ustawy o p.s.a.).