I SA/Gd 970/96

Zastosowanie przy określaniu zobowiązań w podatkach obrotowym i dochodowym nieobowiązujących już przepisów resortowych stanowi rażące naruszenie prawa, co skutkuje stwierdzeniem nieważności decyzji organów podatkowych obydwu instancji, na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym w zw. z art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Organy podatkowe obydwu instancji załatwiły sprawę wymiaru podatków obrotowego i dochodowego za rok 1992 z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego. Niezgodne z zasadami wymiaru zobowiązań podatkowych i zasadami logicznego rozumowania była kolejność podejmowanych w sprawie rozstrzygnięć. Skoro zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, którym jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, a za przychód z działalności gospodarczej /art. 14 ust. 1 ustawy/ uważa się kwoty należne z tytułu świadczeń dokonanych w ramach działalności, to oczywistym wnioskiem dla postępowania wymiarowego jest pierwszeństwo ustalenia przychodu. Przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu powołanego wyżej art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. jest tożsamy z obrotem w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 roku o podatku obrotowym /Dz.U. 1983 nr 43 poz. 191 ze zm./. Ponadto podatek obrotowy uznawany był /por. a contrario art. 23 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r./ za koszt uzyskania przychodów. Z powyższego wynika, że decyzja w sprawie podatku obrotowego za dany rok podatkowy powinna zawsze wyprzedzać wydanie decyzji w sprawie podatku dochodowego. W niniejszej sprawie stało się odwrotnie. Należy zakładać, że z tej przyczyny późniejsza decyzja w sprawie podatku obrotowego nie zawiera żadnych samodzielnych ustaleń właściwego organu. Przy ustalaniu podstaw opodatkowania w obydwu podatkach organy podatkowe nie pokusiły się o analizę wyników działalności z uwzględnieniem stosowanych metod szacowania obrotu i dochodu np. porównawczej do innych podatników, prowadzących działalność w zbliżonych warunkach, lecz posłużyły się normami szacunkowymi Ministra Finansów wprowadzonymi do stosowania w 1983 r., a więc w zupełnie innych realiach gospodarczych. Przede wszystkim jednak przepisy zarządzenia Ministra Finansów nr 45 z dnia 30 czerwca 1983 r. w sprawie podatkowych norm szacunkowych /Dz.Urz. MF nr 9 poz. 24/ zostały uchylone z dniem 27 lutego 1995 r. zarządzeniem Nr 5 Ministra Finansów z dnia 3 lutego 1995 r. /Dz.Urz. MF nr 1 poz. 2/, zatem podstawy opodatkowania zostały skalkulowane z zastosowaniem nie obowiązujących już przepisów resortowych. Fakt uchylenia norm szacunkowych uszedł uwadze nie tylko organów I instancji, ale również Podatkowej Komisji Odwoławczej. Zastosowanie przy określaniu zobowiązań w podatkach obrotowym i dochodowym nie obowiązujących już przepisów resortowych stanowi rażące naruszenie prawa, co skutkuje stwierdzeniem nieważności decyzji organów podatkowych obydwu instancji w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o NSA w zw. z art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa. Sąd stwierdził też w niniejszej sprawie nieprawidłowość, która mogłaby stanowić samodzielną podstawę stwierdzenia nieważności decyzji Podatkowej Komisji Odwoławczej, gdyby nie zachodziła przesłanka wyżej opisana. Zgodnie z par 1 ust. 2 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 września 1982 r. w sprawie (...) podatkowych komisji odwoławczych, Komisja jest organem odwoławczym w sprawach dotyczących wymiaru podatków obrotowego i dochodowego lub tylko dochodowego od podatników będących osobami fizycznymi (...), gdy podstawy opodatkowania z braku niezbędnych danych do ich ustalenia zostały określone w drodze szacunkowej, a wysokość spornej sumy podatków na rok podatkowy przekracza 10 tys. zł. W niniejszej sprawie wysokości spornego podatku obrotowego określonego decyzją I instancji wynosiła 939,63 zł /po denominacji/, a podatku dochodowego - 15.077,20 zł/, zatem jeśli sprawy w zakresie każdego z podatku traktować odrębnie /a tak to uczyniła Podatkowa Komisja Odwoławcza/, to tylko odwołanie od wymiaru podatku dochodowego podlegało rozpatrzeniu przez Podatkową Komisję Odwoławczą. Kwoty spornych podatków podlegają zsumowaniu dla ustalenia właściwości Komisji tylko wtedy gdy wydaje ona jedną decyzję w sprawie obydwu podatków. Połączenie sprawy podatków obrotowego i dochodowego do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia jest jak najbardziej uzasadnione ze względu na ich wzajemną współzależność /obrót stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem obrotowym jest przychodem, od którego odejmuje się koszty uzyskania przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym/. Jeśli wymiar każdego z podatków jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia, wówczas odnośnie do każdego z tytułów trzeba oceniać właściwość organu przez pryzmat wartości przedmiotu zaskarżenia. Jest bowiem wtedy kwestią przypadku, że obydwie sprawy załatwione są w trakcie jednego posiedzenia Komisji, bądź też na posiedzeniach odbywających się w różnych terminach. Kwestia ta - zważywszy na szczątkową ilość spraw z zakresu podatku obrotowego - które mogą być jeszcze zaskarżone do II instancji - ma raczej wymiar historyczny, tym niemniej Sąd uznał za wskazane wyrazić dezaprobatę dla sposobu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym. Z przytoczonych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o NSA orzekł o stwierdzeniu nieważności decyzji organów podatkowych I i II instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 55 ust. 1 ustawy o NSA.