III SA/Gd 17/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Felicja Kajut (spr.), Sędziowie NSA Anna Orłowska, WSA Alina Dominiak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Januszewska, po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi "S" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 2 listopada 2005r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz uzupełniającąją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 7 listopada 2005r. Nr [...]; 2. uchyla decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lipca 2005r. Nr [...]; 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 4. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 2615 ( dwa tysiące sześćset piętnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia 4 lipca 2003 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego , na podstawie art. 201 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 1, § 3, § 5 - 7, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 70 § 1 - 2, art. 85 § 1, art. 222 § 1, art. 226 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885 ze zm.), § 14 ust. 1 - 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 sierpnia 2001 r. w sprawie wypadków, w których zgłoszenie celne może być unieważnione po zwolnieniu towarów, szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzaniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towarów, weryfikacji lub unieważnianiu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz. U. Nr 84, poz. 914) uznał zgłoszenie celne SAD nr [...] złożone przez Agencję Celną P, występującą w imieniu "S" Sp. z o.o. z siedzibą w M. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru zgłoszonego w pozycji 7 i 8, dokonał stosownych ustaleń oraz utworzył na formularzu SAD pozycję nr 18, nr 19 oraz pozycję nr 20 i 21. Jednocześnie organ podał, iż dokonana korekta nie powoduje zmian w wysokości kwoty długu celnego. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, iż w następstwie dokonania zgłoszenia celnego przystąpiono do jego weryfikacji polegającej na rewizji celnej towaru i analizie załączonych do zgłoszenia dokumentów. W wyniku weryfikacji okazało się, iż klasyfikacja taryfowa towarów wyszczególnionych w pozycjach 7 i 8 zgłoszenia jest niewłaściwa. Wobec powyższego zobowiązano spółkę do przedstawienia dokumentów określających parametry techniczne i zasady działania urządzeń wymienionych w pozycji 7 i 8 zgłoszenia, dla których przyjęto odpowiednio kod towaru 8434 20 00 1 oraz 8434 20 00 9. Po analizie całokształtu dokumentacji przedłożonej przez spółkę, mając na uwadze zasady taryfikacji towarów zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów taryfy celnej oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej organ ustalił, iż procedurą dopuszczenia do obrotu objęto towary, dla których należało przypisać kody 847982000 (wstrząsarki laboratoryjne oraz mieszadło magnetyczne bezsilnikowe), 841989980 (płyty grzewcze), 842121900 (stacja uzdatniania wody), 8*42219000 (zmywarka do naczyń), 841939900 (suszarka laboratoryjna) oraz 902780170 (urządzenie do analizy substancji). Ustalenie zaś powyższych kodów spowodowało utworzenie dodatkowych pozycji 18,29, 20 i 21 w złożonym zgłoszeniu celnym. Postanowieniem z dnia 25 marca 2004 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego , na podstawie art. 216, art. 240 § 1 pkt 1 i art. 243 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wznowił z urzędu postępowanie zakończone w/w ostateczną decyzją z dnia 4 lipca 2003 r., wskazując w uzasadnieniu, iż z uwagi na negatywny wynik weryfikacji świadectwa przewozowego EUR 1 nr [...] przez szwedzkie władze celne w sprawie zaszły nowe, istotne okoliczności. Następnie, decyzją z dnia 30 czerwca 2004 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego , na podstawie art. 207 ustawy - Ordynacja podatkowa, art. 13 § 1, §3 pkt 1 i 2, § 5, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 232 § 1, art. 262 ustawy - Kodeks celny, art. 26 i 36 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 1b, ust. 7 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - Stawki celne (stanowiących załącznik do Dz. U. Nr 226, poz. 1885 z 2002 r.), art. 13, art. 16, art. 17, art. 32 pkt 1,3,5 Protokołu Nr [...] z dnia 24 czerwca 1997 r. do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, § 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.), § 1 ust. 1 i 3, § 3, § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 155, poz. 1515) uchylił decyzję nr [...] z dnia 4 lipca 2003 r., uznał w/w zgłoszenie celne SAD za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanych stawek celnych oraz kwoty długu celnego oraz orzekł w sposób opisany. Jednocześnie organ, zastrzegając rygor pobrania odsetek za zwłokę wezwał stronę do zapłaty kwoty 6.662,30 zł tytułem uzupełniającej kwoty cła, którą należało wpłacić w terminie 10 dni od powiadomienia o powstaniu długu celnego. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ I instancji, przytaczając dotychczasowy przebieg postępowania wskazał, iż w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu przedstawiono świadectwo przewozowe EUR 1 nr [...] zalegalizowane przez szwedzkie władze celne i spełniające wymogi formalne wynikające z art. 16 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego. Mając jednakże na uwadze wynik rewizji zawarty w polu "J" dokumentu SAD, wskazujący na inny niż Szwecja kraj pochodzenia, świadectwo przewozowe przesłano do kraju legalizującego celem weryfikacji zawartych w nim danych. Uzyskane ustalenia spowodowały zaś brak możliwości uwzględnienia dla wymiaru cła stawki celnej obniżonej; w tym stanie towar nie miał preferencyjnego unijnego pochodzenia i nie mógł skorzystać w obrocie handlowym pomiędzy Polską a Unią Europejską z postanowień umowy międzynarodowej. Musiał być więc dopuszczony do obrotu na zasadach ogólnych, a istota dalszego postępowania organu celnego sprowadzała się do ustalenia prawidłowej stawki celnej. W świetle zaś przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia dowodem pochodzenia może być m.in. trwałe oznaczenie kraju pochodzenia na towarze. Biorąc pod uwagę wyniki weryfikacji dowodu pochodzenia oraz treść ust. 7 Postanowień wstępnych do Taryfy Celnej właściwą stawką celną dla towaru o pozycji 3, 4, 6, 14, 16, 17 i 19 jest stawka celna autonomiczna podwyższona o 100 %. Organ podniósł nadto, iż w sprawie brak było podstaw do obciążenia strony odsetkami wyrównawczymi, mimo iż przedstawione świadectwo przewozowe zostało negatywnie zweryfikowane przez szwedzkie władze celne. Co równie ważne, strona nie miała wpływu na prawidłowość wystawienia w/w dokumentu. Podanie zaś przez stronę nieprawidłowych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jej zaniedbania, a tym bardziej świadomego działania. W odwołaniu od w/w decyzji "S" Sp. z o.o. zarzuciła naruszenie art. 243 § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 240 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 121, art. 122 i art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 Kodeksu celnego. Jednocześnie odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i wydanie decyzji odmawiającej uchylenia decyzji z dnia 4 lipca 2003 r. lub umarzającej postępowanie w sprawie wznowienia z powodu jego bezprzedmiotowości. Ewentualnie odwołująca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji w części związanej z rozstrzygnięciem dotyczącym pozycji 3, 4, 6, 14, 16, 17 i 19 poprzez zastosowanie wobec tych pozycji stawki konwencyjnej zgodnie z ustaleniami dotyczącymi pochodzenia towarów objętych tymi pozycjami. W dodatkowym wniosku ewentualnym odwołująca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w w/w części i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Decyzją z dnia 24 lutego 2005 r. nr [...] Dyrektor lzby Celnej , na podstawie art. 233 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, art. 26 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, art 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 13 § 1, § 3 pkt 1 i 2, § 4, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 1 ustawy - Kodeks celny, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 1a, ust. 2 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - Stawki celne (stanowiących załącznik do Dz. U. z 2002 r, N r226, poz. 1885 ze zm.), art. 32 pkt 5 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, § 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ odwoławczy przytaczając dotychczasowy przebieg postępowania wskazał, iż ustalenia organu I instancji co do stanu faktycznego wzbudzają poważne wątpliwości. Wynika to m.in. z przesłuchania pracowników strony oraz odpowiedzi funkcjonariusza celnego dokonującego rewizji towarów. Z kolei podstawę wznowienia postępowania nie stanowiło pismo władz szwedzkich w przedmiocie świadectwa pochodzenia. W istocie bowiem taką podstawą było inne niż zadeklarowane pochodzenie towaru. Pismo władz szwedzkich pozwalało zaś jedynie na ustalenie, że załączony do zgłoszenia celnego dowód pochodzenia jest nieważny. Tymczasem dokument ten z uwagi na swoją nieważność nie potwierdzał żadnego preferencyjnego ani niepreferencyjnego pochodzenia. Tym samym organ celny na podstawie przedmiotowego świadectwa dokonał wadliwego ustalenia stanu faktycznego, gdyż okoliczność ta wyszła na jaw już po nadesłaniu stosownej informacji przez zagraniczną służbę celną. W tym też stanie poszukiwanie dodatkowej przesłanki do wznowienia postępowania w postaci dowodu potwierdzającego sfałszowanie świadectwa uznać należało za bezzasadne. Organ odwoławczy podniósł nadto, iż w dalszym toku postępowania Naczelnik Urzędu Celnego winien ustalić czy towary objęte procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie w/w zgłoszenia celnego posiadają trwałe oznaczenie kraju pochodzenia, które uprawniałoby do zastosowania konwencyjnych stawek celnych. Decyzją z dnia 27 lipca 2005 r. nr Naczelnik Urzędu Celnego , na podstawie art. 207 i art. 245 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, art. 13 § 1, § 3 pkt 1 i 2, § 5, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 232 § 1, art. 262 ustawy - Kodeks celny, art. 26 i 36 ustawy-Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 1b, ust. 7 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - Stawki celne, art. 13, art. 16, art. 17, art. 32 pkt 1,3,5 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, § 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, § 1 ust. 1 i 3, § 3, § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania, art. 5 ust 1 pkt 3, art. 11c ust 1 i 2, art. 11d, art. 11g, art. 13a ust. 2, art. 45 ust. 4 i ust. 4c, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 31 ust. 3 ustawy o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. z 2003 r., Nr 137, poz. 1302) uchylił decyzję nr [...] z dnia 4 lipca 2003 r., uznał w/w zgłoszenie celne SAD za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanych stawek celnych oraz kwoty długu celnego oraz orzekł w sposób opisany. Jednocześnie organ wezwał stronę do zapłaty kwoty 4.430 zł tytułem uzupełniającej kwoty cła, którą należało wpłacić w terminie 10 dni od powiadomienia o powstaniu długu celnego; organ I instancji wezwał nadto stronę do zapłaty w terminie 10 dni kwoty 881,90 zł tytułem podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ I instancji w przeważającej części powtórzył argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji z dnia 30 czerwca 2004 r. Wskazując zaś na podstawę prawną do obliczenia należnego podatku VAT organ podniósł, iż podstawą do obliczenia podatku VAT z tytułu importu jest wartość celna towaru powiększona o należne cło. Z kolei w świetle art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług naczelnik urzędu celnego jest organem uprawnionym do wydania decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli kwota ta została wykazana nieprawidłowo. W odwołaniu od w/w decyzji "S" Sp. z o.o. wniosła o jej uchylenie i wydanie decyzji odmawiającej uchylenia decyzji z dnia 4 lipca 2003 r. ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, iż przyjęta przez organ podstawa wznowienia postępowania jest niezasadna i nie znajduje oparcia w przepisach. Co ważne, w dniu wydania decyzji ostatecznej organ celny wiedział o istnieniu okoliczności innego niż zadeklarowano pochodzenia towaru. Samo świadectwo przewozowe należało zaś zweryfikować przed wydaniem decyzji ostatecznej, a prowadzone postępowanie zawiesić do czasu uzyskania wyniku weryfikacji od zagranicznych władz celnych. Tymczasem pomimo posiadania wyniku rewizji celnej ewidentnie potwierdzającego inne pochodzenie wydano decyzję ostateczną bez jego uwzględnienia. Popełnione błędy nie mogą więc być korygowane przy pomocy wznowienia postępowania. Co równie ważne, w pkt 3 zaskarżonej decyzji wezwano stronę do uregulowania cła w kwocie 4.430 zł; tymczasem w wykonaniu decyzji z dnia 30 czerwca 2004 r. strona dokonała przelewu kwoty 6.662,30 zł co oznacza, że jest wierzycielem Skarbu Państwa z tytułu powstałej nadpłaty. Bezpodstawne było również rozstrzygnięcie zwarte w pkt 2 zaskarżonej decyzji w zakresie powiadomienia, iż kwota podatku VAT winna wynosić 18.339,30 zł, a podatek do zapłaty winien wynieść 881,90 zł. W sprawie podatku VAT było bowiem prowadzone odrębne postępowanie, które dotychczas nie zostało zakończone; nie było ono również formalnie połączone z postępowaniem w sprawie celnej zakończonej zaskarżoną decyzją. Organ w sposób błędny wezwał również do zapłaty odsetek wyrównawczych podczas gdy w uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż odstępuje od obciążania strony odsetkami wyrównawczymi. Decyzją z dnia 2 listopada 2005 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy - Ordynacja podatkowa, art. 26 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, art.73 ust. ustawy- Prawo celne, art. 13 § 1, § 3 pkt 1 i 2, § 4, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 1 ustawy - Kodeks celny, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 1a, ust. 2 Postanowień wstępnych do Taryfy celnej - Stawki celne, art. 32 pkt 5 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, § 11 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia oraz art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym uchylił zaskarżoną decyzję w części zawartej w pkt 3 sentencji, dotyczącym wezwania do zapłaty uzupełniającej kwoty cła oraz uzupełniającej kwoty podatku od towarów i usług i w tym zakresie umorzył postępowanie; jednocześnie organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i w tym zakresie orzekł, iż odsetek o których mowa w art. 222 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, nie pobiera się. W uzasadnieniu swej decyzji Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż przychyla się do argumentacji strony odnośnie zwrócenia uwagi na potrzebę usunięcia wszelkich wątpliwości dotyczących ustaleń dokonanych w toku rewizji celnej, bowiem rzetelne ustalenie stanu faktycznego sprawy miało fundamentalne znaczenie. Po ponownym zaś rozpatrzeniu sprawy strona nie zarzuciła błędnego ustalenia kraju pochodzenia oraz w konsekwencji stawek celnych. Głównym zaś zarzutem stawianym przez stronę był brak podstaw do wznowienia postępowania. Organ II instancji przyznał, iż w sprawie wznowienia postępowania omyłkowo wskazano art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a prawidłową podstawą wznowienia był przepis art. 240 § 1 pkt 5 w/w ustawy. Jednocześnie wskazano, iż niezasadna jest sugestia strony odnośnie konieczności wystąpienia do szwedzkiej administracji celnej przy jednoczesnym zawieszeniu prowadzonego postępowania. Trudno sobie bowiem wyobrazić sytuację w której organ prowadzący postępowanie nie akceptuje prawidłowo wystawionego przez uprawniony organ drugiego państwa dokumentu i zakładając jego wadliwość zawiesza postępowanie powołując się na konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. W sytuacji zaś późniejszego ujawnienia nieznanych uprzednio okoliczności dotyczących takiego dokumentu właściwym trybem jest wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. Organ odwoławczy podzielił nadto argumenty strony odnośnie wadliwego wezwania do zapłaty cła oraz podatku od towarów i usług. Organem właściwym bowiem do wydania w I instancji rozstrzygnięcia w sprawie rozliczenia należności (zwrotu lub umorzenia) jest dyrektor izby celnej. Bez wątpienia zaś intencją Naczelnika Urzędu Celnego było odstąpienie od poboru odsetek wyrównawczych, o których mowa w art. 222 § 4 ustawy - Kodeks celny. Odnośnie zarzutu dotyczącego postępowania podatkowego organ podniósł, iż opierało się ono na dowodach zgromadzonych w postępowaniu celnym; w tym stanie uzasadnione było zastosowanie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Uznając pozostałe zarzuty za niezasadne organ II instancji uchylił zaskarżoną decyzję w odpowiedniej części i w tym zakresie orzekł co do istoty. W mocy pozostało zaś rozstrzygnięcie dotyczące prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów. Następnie decyzją z dnia 7 listopada 2005 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej , na podstawie art. 213 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz art. 33 ust. 3, art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) uzupełnił z urzędu w/w decyzję poprzez uchylenie jej w części zawartej w pkt 2 sentencji, mówiącym o powiadomieniu o kwocie należnego podatku od towarów i usług; w tym zakresie organ określił kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów w wysokości 13.909,30 zł. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia wskazano, iż sentencja decyzji winna zawierać w świetle w/w ustawy podatkowej wyraźne stwierdzenie o określeniu kwoty należnego podatku w prawidłowej wysokości. Zawarte zaś w pkt 2 sentencji zaskarżonej decyzji powiadomienie o wysokości należnego podatku jest niezgodne z wyliczoną w pkt 1 kwotą. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku "S" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie decyzji z dnia 2 listopada 2005 r. w części w której decyzja pozostawia w mocy decyzję organu I instancji z dnia 27 lipca 2005 r.; jednocześnie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części zawartej w decyzji uzupełniającej z dnia 7 listopada 2005 r., którą to określono kwotę podatku VAT w wysokości 13.909,00 zł. W uzasadnieniu skargi wskazano, iż wydanie decyzji uzupełniającej było pozbawione podstaw prawnych; prowadziło wprost do sytuacji, w której organ odwoławczy orzeka dwa razy, najpierw utrzymując w mocy część rozstrzygnięcia, a następnie uchylając tę część i rozstrzygając merytorycznie. Niezależnie zaś od tego w ocenie skarżącej decyzja z dnia 2 listopada 2005 r. jest wadliwa merytorycznie. Nie może bowiem być tak, iż organ instrumentalnie posługuje się instytucjami prawa procesowego by uchybienia merytoryczne uzupełniać naciąganiem prawa do uzupełniania decyzji. Jednocześnie całe postępowanie wykazuje wiele innych wad dyskredytujących profesjonalizm organów celnych oraz zasadę państwa prawa. W ocenie skarżącej organ posiadając wynik rewizji celnej wskazujący wprost na inne pochodzenie towarów nie mógł pominąć tego dowodu i oprzeć się jedynie na świadectwie EUR 1. Istotnym jest, iż w toku postępowania stwierdzono okoliczność innego pochodzenia towarów; w dniu zaś wydania decyzji ostatecznej organ celny wiedział o przedmiotowej kwestii. Skarżąca odniosła się nadto do procedury weryfikacyjnej świadectwa EUR 1; wskazała m.in., iż Protokół Nr 4 nadawał świadectwu szczególne domniemanie o charakterze usuwalnym. Podważenie tego dowodu mogło zaś nastąpić w toku postępowania celnego. Z kolei właściwy kierunek postępowania wyznacza art. 32 ust. 4 Protokołu Nr 4, który mówi o zawieszeniu preferencyjnego traktowania w odniesieniu do produktów w oczekiwaniu na wynik weryfikacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie; uznając zarzuty skarżącej za niezasadne organ odwoławczy wskazał m.in., iż w sprawie prawidłowo zastosowano art. 213 § 2 Ordynacji podatkowej, pozwalający na dokonanie sprostowania lub uzupełnienia decyzji w każdym czasie. Równocześnie organ podał, iż wydana decyzja uchyliła w części rozstrzygnięcie organu I instancji, pozostawiając w mocy jej część nieuchyloną. Tym samym zbędnym było orzekanie o pozostawieniu w mocy pozostałej części decyzji. Stąd też decyzja z dnia 2 listopada 2005 r. była niekompletna; właściwym zaś trybem do usunięcie wady był tryb określony w art. 213 § 2 ustawy -Ordynacja podatkowa. Odnosząc się do zarzutu braku podstaw do wznowienia postępowania organ nawiązał do wcześniej wydanych rozstrzygnięć; stwierdził nadto, iż z przepisów Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego wynika, iż odmowa przyznania określonego pochodzenia, uprzednio potwierdzonego wystawionym świadectwem może być dokonana jedynie przez kompetentne władze kraju eksportu. W odpowiedzi na skargę organ wskazał również, iż w czasie prowadzonego postępowania brak było podstaw do zawieszenia postępowania. Nie sposób bowiem zaaprobować praktykę, w której organ prowadzący postępowanie, nie akceptując prawidłowo wystawionego przez uprawniony organ innego państwa dokumentu, zakłada jego wadliwość i zawiesza postępowanie, powołując się na koniczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Postępowanie przed sądami administracyjnymi prowadzone jest zaś na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) , określanej dalej jako ustawa p.p.s.a. Z przepisu art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności do tylko zarzutów i wniosków skargi. Tak rozumiejąc swoją rolę Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga zasługuje na uwzględnienie. Kontrola sądowa przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej oraz Naczelnika Urzędu Celnego postępowania wykazała, że orzeczenia jakie zapadły w przedmiotowej sprawie wydane zostały z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W pierwszej kolejności należy rozważyć podniesiony w skardze zarzut braku podstaw do wznowienia postępowania. Zarzut ten skarżąca podnosiła również w trakcie toczącego się przed organami celnymi postępowania. Instytucja wznowienia postępowania stwarza możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, wydaną w wyniku wadliwie przeprowadzonego postępowania. Wznowienie postępowania jest więc spowodowane wadą postępowania (wadą procesową), a nie wadą decyzji. Oznacza to, że w żadnym wypadku tryb ten nie może zastępować kontroli instancyjnej. W trakcie tej ostatniej mogą być podnoszone wszelkie zarzuty pod adresem nieostatecznej jeszcze decyzji. Natomiast w postępowaniu wznowieniowym organ celny może rozpatrzyć sprawę co do istoty, tylko wówczas, jeżeli wystąpi jedna z przesłanek wskazanych wyraźnie w art. 240 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz w związku z art. 26 ustawy z dnia 10 marca 2004r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 623). Podkreślić trzeba, że przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji. Z tego względu przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Przechodząc do kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że ujawniona w skardze argumentacja, jak też stanowisko strony prezentowane w pismach procesowych kierowanych do organów celnych prowadzących wznowione postępowanie dają podstawy do przyjęcia twierdzenia, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniała wskazana przez organy obu instancji wymieniona w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanka wznowienia postępowania. Wyżej wymieniony przepis pozwala na wznowienie postępowania, gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który taką decyzję wydał. Przesłanka ta jest spełniona wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody spełniają łącznie następujące cechy: są nowe, istniały w dniu wydania decyzji, są istotne dla sprawy oraz nie były znane organowi, który wydał decyzję. W orzecznictwie sądów administracyjnym ukształtowany jest pogląd, że przez pojęcie dowodów lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba tylko takie dowody, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym, oraz tylko takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 czerwca 2005r., sygn. akt FSK 2471/04, baz LEX nr 154698, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 1454/99, opubl. ONSA 2001, nr 3, poz. 123). W drugim z powołanych orzeczeń Sąd wskazał, że nowa okolicznością faktyczna może być tylko taka, która została nowo odkryta w sprawie i nie była znana organom obu instancji oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, a nieprzedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym. Tamże Sąd stwierdził, że przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję należy rozumieć tylko takie okoliczności, które z zebranego przez organy obu instancji materiału dowodowego nie wynikały. W innym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "Jeśli organ orzekający w postępowaniu zwykłym posiada wiedzę na temat potencjalnego dowodu, lecz rezygnuje z jego przeprowadzenia (...) to nie można ujawnionych po wydaniu decyzji informacji, które mogły być potwierdzone takim dowodem kwalifikować z punktu widzenia przesłanki wznowieniowej, o której mowa w art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jako nowych okoliczności faktycznych" (wyrok z dnia 20 maja 2005r., sygn. akt FSK 1752/04, nie publ.). Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że powołana przez organy obu instancji, jako przesłanka wznowienia postępowania okoliczność innego niż zadeklarowane pochodzenie towaru, nie mogła być - w ocenie Sądu -uznana za nową okoliczność w sprawie, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W dniu 3 czerwca 2003r. organ celny przyjął dokonane w imieniu skarżącej przez Agencję Celną P Oddział w T. na formularzu SAD zgłoszenie celne, w którym zadeklarowano objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu. Do formularza SAD dołączono: fakturę proforma z dnia 27 maja 2003r., oświadczenie wystawcy faktury, iż wartość towaru na fakturze została określona wyłącznie dla celów celnych, specyfikację towarową do faktury, świadectwo przewozowe EUR. 1 nr [...] i Deklarację Wartości Celnej. W/w zgłoszenie, jako spełniające wymogi formalne zostało zarejestrowane pod nr [...]. Na podstawie art. 70 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) organ celny przystąpił do weryfikacji w/w zgłoszenia celnego polegającej na rewizji celnej towarów i analizie dołączonych do zgłoszenia celnego dokumentów oraz danych zawartych w zgłoszeniu celnym. W wyniku powyższego Naczelnik Urzędu Celnego wydał w dniu 4 lipca 2003r. decyzję nr [...], w której uznał zgłoszenie celne SAD [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej towaru zgłoszonego w pozycji 7 i 8 SAD i ustalił nowe kody taryfy celnej dla towarów z pozycji 7 i 8, a nadto utworzył dodatkowe pozycje 18-21 w przedmiotowym zgłoszeniu celnym. W trakcie przeprowadzania rewizji celnej w/w przesyłki, a więc przed wydaniem decyzji z dnia 4 lipca 2003r. organ celny, poza tym, że stwierdził niewłaściwą klasyfikację taryfową niektórych towarów, nadto stwierdził niezgodności dotyczące krajów pochodzenia towarów, ujętych w świadectwie przewozowym EUR. 1 nr [...] a stanem faktycznym, w wyniku czego wystąpił do Referatu Postępowania Celnego Urzędu Celnego o przeprowadzenie weryfikacji w/w świadectwa przewozowego EUR. 1 nr [...] ( pismo z dnia 30 lipca 2003r. znak: [...]). Znajduje to również potwierdzenie w złożonych przez pracownika urzędu celnego, który dokonywał kontroli celnej towarów wyjaśnieniach. Stwierdził on, że: "Każdy towar z wymienionych w specyfikacji został poddany oględzinom zewnętrznym i przeliczony. Dostęp do niektórych był utrudniony, gdyż miał on duże gabaryty i wagę. Istniała więc możliwość, że jakaś tabliczka znamionowa z danymi dotyczącymi kraju pochodzenia towaru, nie została zauważona, bądź tez znajdowała się w miejscu niedostępnym podczas dokonywania oględzin towaru. (...) Osoby uczestniczące w rewizji ze strony firmy i zgłaszającego (agent celny) nie potrafiły udzielić informacji na temat krajów pochodzenia towarów (...)" ( pismo z dnia 6 stycznia 2005r., k. 63 akt administracyjnych). Nadto, na inne niż zadeklarowany kraj pochodzenia towaru ( Szwecja) wskazuje wynik rewizji celnej zawarty w polu J dokumentu SAD (k. 212v akt administracyjnych). Powyższe wskazuje, że okoliczność innego niż zadeklarowane pochodzenia towaru znana była organowi w dacie wydania ostatecznej decyzji z dnia 4 lipca 2003r. i tym samym, nie mogła ona stanowić podstawy do wznowienia postępowania w sprawie zakończonej w/w decyzją. Odnosząc się w tym miejscu do zawartych w zaskarżonej decyzji twierdzeń organu odnośnie braku możliwości weryfikacji świadectwa EUR. 1 w toku postępowania zwyczajnego, Sąd stwierdza, że nie może się z nimi zgodzić. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w myśl wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej (materialnej) organ ma obowiązek podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie materiału dowodowego. Zasady te znajdowały zastosowanie również w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia 4 lipca 2003r. W sytuacji zatem, gdy w toku postępowania pojawiła się wątpliwość co do prawidłowości zadeklarowanego pochodzenia towaru, obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie było tę istotną przecież dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczność wyjaśnić. Tymczasem organ postanowił to uczynić już po zakończeniu postępowania występując z wnioskiem o dokonanie weryfikacji świadectwa EUR.1 przez szwedzkie władze celne. Nie można zatem uznać za zasadne stanowiska organu odwoławczego, który stwierdził, że w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego dowód pochodzenia towarów w postaci w/w świadectwa nie budził wątpliwości i zgodnie z art. 32 ust. 3 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego uprawnionymi do jego weryfikacji były jedynie organy szwedzkie, tym samym, jak należy wnosić z toku rozumowania organu, nawet w sytuacji, gdy polski organ celny stwierdził nieprawidłowe zdeklarowanie pochodzenia towaru, okoliczność ta nie mogła być przez ten organ w sposób dokładny wyjaśniona. Organ odwoławczy tłumaczy takie działanie w sprawie Naczelnika Urzędu Celnego również tym, że nie mogło dojść w tym przypadku do zawieszenia postępowania, bowiem nie zachodziła tutaj żadna z wymienionych w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego przesłanek. Nawet gdyby argument ten uznać za zasadny, to należy zauważyć, że pomimo uregulowanego w przepisach prawa terminu załatwiania spraw ( art. 139 i nast. Ordynacji podatkowej) ustawodawca przewidział również możliwość, że ich zachowanie - z różnych przyczyn - jest często niemożliwe. W takiej sytuacji na organie ciąży obowiązek wskazania nowego terminu załatwienia sprawy, o czym należy powiadomić strony podając przyczyny niedotrzymania terminu ( art. 140 Ordynacji podatkowej). Tego rodzaju sytuacje często wiążą się z koniecznością przeprowadzenia skomplikowanego postępowania dowodowego i nic nie stało na przeszkodzie - wobec faktu, że taka sytuacja miałaby miejsce również w przedmiotowym postępowaniu, w przypadku wystąpienia do organów szwedzkich o weryfikacje świadectwa EUR. 1 - by z możliwości, jaką daje art. 140 Ordynacji podatkowej skorzystać. Kolejny podniesiony w skardze zarzut wadliwego zastosowania przez organ odwoławczy art. 231 § 2 Ordynacji podatkowej również zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 231 § 2 w związku z art. 231 § 1 Ordynacji podatkowej organ może z urzędu, w każdym czasie, uzupełnić decyzję co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach, może też decyzję sprostować. Decyzją z dnia 2 listopada 2005r. nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania skarżącej od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lipca 2005r. nr [...], Dyrektor Urzędu Celnego orzekł o : - uchyleniu zaskarżonej decyzji w części zwartej w pkt. trzecim sentencji, a) dotyczącym wezwania do zapłaty uzupełniającej kwoty cła oraz uzupełniającej kwoty podatku od towarów i usług i w tym zakresie umorzył postępowanie, b) dotyczącym wezwania do zapłaty odsetek wyrównawczych i w tym zakresie orzekł, że odsetek, o których mowa w art. 222 § 4 Kodeksu celnego nie pobiera się. Następnie - w nawiasie - organ stwierdził, że w pozostałej części zaskarżona decyzja pozostaje w mocy. Decyzją z dnia 7 listopada 2005r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego uzupełnił swoją decyzję z dnia 2 listopada 2005r. uznał bowiem, że pominął w niej kwestię niekonsekwencji w wyliczeniu podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towarów, dokonanego w punkcie pierwszym decyzji z dnia 27 lipca 2005r. w wysokości 13 909, 30 zł, a kwotą tego podatku podaną do wiadomości stronie w punkcie drugim decyzji tj. w wysokości 18 339, 30 zł. W tym stanie rzeczy organ uzupełnił swoją decyzję z dnia 2 listopada 2005r. w ten sposób, że uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 27 lipca 2005r.w części zawartej w punkcie drugim sentencji, dotyczącej powiadomienia o kwocie należnego podatku od towarów i usług i orzekł w tym zakresie ustalając kwotę należnego podatku od towarów i usług w wysokości 13 909, 30 zł. Skarżąca z takim stanowiskiem organu się nie zgadza twierdząc, że decyzja z dnia 2 listopada 2005r. zawiera rozstrzygnięcie w zakresie całej decyzji organu pierwszej instancji, a tym samym jest ona kompletna i nie zawiera braków pozwalających na jej uzupełnienie. Odnosząc się do powyższego organ stwierdził w odpowiedzi na skargę, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, który zezwala na organowi odwoławczemu na uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości lub w części i dokonanie w tym zakresie orzeczenia co do istoty sprawy lub umorzeniu postępowania. Decyzja organu odwoławczego, uchylająca rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części, jednocześnie pozostawia w mocy jej nieuchyloną część. Zmieszczenie pod sentencją decyzji stwierdzenia, że w pozostałej części zaskarżona decyzja pozostaje w mocy, nie może być, zdaniem organu, utożsamiana z elementem rozstrzygnięcia, a było jedynie dodatkowa informacją. Takie stanowisko organu w powyższej kwestii nie zasługuje na aprobatę. Umieszczenie przez organ w takim właśnie miejscu, jak to zrobiono w decyzji z dnia 2 listopada 2005r. stwierdzenia, że w pozostałej części zaskarżona decyzja pozostaje w mocy, można odczytać tylko w jeden sposób, jako część sentencji orzeczenia. O tym, iż wydanie takiego rozstrzygnięcia było zamiarem organu odwoławczego świadczy również treść uzasadnienia decyzji z dnia 2 listopada 2005r., z którego wynika, że organ orzekł również w kwestii wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu, stwierdzając, że nie zgadza się z zarzutami odwołania dotyczącymi powyższej kwestii. Stwierdził wręcz, co podniesiono w skardze, że pozostawia w mocy rozstrzygnięcie dotyczące prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług. Nie można w świetle tego co powiedziano wyżej uznać, tak jak sugeruje organ drugiej instancji, że decyzja z dnia 2 listopada 2005r. nie zawierała pełnego rozstrzygnięcia sprawy i jako taka mogła zostać przez organ uzupełniona w trybie art. 213 § 3 Ordynacji podatkowej. Uznanie zarzutu naruszenia art. 213 § 3 Ordynacji podatkowej za zasadny prowadzi do kolejnego wniosku, że decyzja z dnia 2 listopada 2005r. jest wadliwa, utrzymała ona bowiem w mocy pkt 2 decyzji organu pierwszej instancji z dnia 27 lipca 2005r., w którym powiadomiono stronę że kwota podatku od towarów i usługi z tytułu importu winna wynosić 18 339,30 zł. Naprawienie tej wady poprzez uzupełnienie swojej decyzji z dnia 2 listopada 2005r., jak wskazano wyżej było niemożliwe. Wskazania co do dalszego toku postępowania wynikają z powyższych rozważań. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem wydane przez organy obu instancji orzeczenia zapadły z naruszeniem powołanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Ze wskazanych powodów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.