III SA/Gd 23/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Arkadiusz Despot-Mładanowicz, Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka, Protokolant Hanna Tarnawska, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 28 listopada 2003 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru oddala skargę. III SA/Gd 23/04 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia 7 stycznia 1998 r. Dyrektor Urzędu Celnego uchylił decyzję zawartą w JDA SAD z dnia 21 listopada 1996 r. i m. in. ponownie ustalił wartość celną śruty sojowej importowanej przez stronę skarżącą J. K. i K. P. – "A" Spółka cywilna w B. Stało się tak po wznowieniu postępowania na skutek ujawnienia faktury wystawionej przez niemiecką firmę "B" (dalej nazywana "B") za usługi polegające na zbieraniu dokumentacji, koordynowaniu realizacji kontraktu, koordynowaniu załadunku, koordynowaniu współpracy pomiędzy firmami "C" i "D", przekazywaniu pełnej dokumentacji agencji celnej oraz za koszty użytkowania telefonu faxu i koszty tłumaczeń. Organ celny wskazał na zasadę zwiększenia wartości celnej towarów o koszty ww. prowizji opłat brokerskich i opłat związanych z transportem towaru do granicy. Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 29 lutego 2000 r. uchylił w części decyzję organu pierwszej instancji, obniżając wartość celną i statystyczną towaru z uwagi na błędne przyjęcie równowartości kursów DEM i USD. Podstawę orzeczenia stanowił art. 26 ust. 1 oraz art. 30 ust. 1 pkt 1 lit.a i pkt 5 Prawa celnego. Upoważnienie do włączenia do wartości celnej towaru ww. kosztów prowizji i pośrednictwa daje Artykuł 8 pkt 1 lit. "a" ppkt "i" Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. Porozumienie to weszło w życie w stosunku do Rzeczypospolitej Polskiej dnia 1 lipca 1995 r. (opublikowane w załączniku do Dz. U. z 1995 r., Nr 98, poz. 483). W nocie wyjaśniającej 2.1 dotyczącej prowizji w ramach Artykułu 8 ww. Porozumienia Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wskazuje iż: "Koszty prowizji i pośrednictwa stanowią wynagrodzenie wypłacane pośrednikom za ich udział w zawarciu umowy sprzedaży". Zagraniczni dostawcy, którzy dostarczają swoje towary wykonując umowy zawarte za pośrednictwem agentów, najczęściej sami wynagradzają usługi tych agentów i fakturują klientom ceny łączne. W takim przypadku nie należy, przy wycenie, dokonywać wyrównania fakturowanej ceny, by uwzględnić te usługi. Jeżeli w ramach sprzedaży przewidziane jest, że kupujący musi zapłacić, oprócz ceny faktycznej (lub należnej) za towary, prowizję, która najczęściej wypłacana jest bezpośrednio agentowi, wówczas należy podwyższyć cenę fakturowaną o sumę tej prowizji. Działanie firmy "B" polegało na wyszukiwaniu potencjalnych kontrahentów dla polskiej firmy "A" s.c. Kosztami ponoszonymi przez "B" – związanymi z tą działalnością – był obciążony importer. Z treści ujawnionej faktury nr [...] z dnia 28.11.1996r. wynika, iż firma "B" podjęła szereg czynności, których celem było doprowadzenie do zawarcia umowy handlowej pomiędzy eksporterem a firmą "A" s.c. Czynności koordynacyjne wyszczególnione w ujawnionej fakturze obejmowały wszystkie najistotniejsze aspekty związane z realizacją kontraktu. Działania te nie ograniczyły się tylko do doprowadzenia do nawiązania stosunków handlowych pomiędzy eksporterem i importerem, ale również były to działania związane z organizacją załadunku, koordynacją współpracy pomiędzy eksporterem a firmą "C", która – według oświadczenia strony – nadzorowała załadunek statków w Hamburgu. Takie uregulowanie wzajemnych stosunków znalazło odzwierciedlenie w dokumentacji związanej z importowanym towarem; numer kontraktu sprzed zastąpienia go kontraktem nr [...] (w oparciu o który realizowana była dostawa) jest wyszczególniony na fakturze wystawionej przez pośrednika, ponadto w ujawnionej fakturze, a także w certyfikacie ważenia wystawionym przez "C" wymieniono towar, który był przedmiotem odprawy celnej ostatecznej na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Celnego zawartej w dokumencie administracyjnym SAD nr jw. z dnia 21 listopada 1996 r. W świetle powyższego należy uznać, iż wynagrodzenie płacone przez stronę na rzecz niemieckiej firmy "B" stanowiło koszty pośrednictwa, podlegające doliczeniu do ceny faktycznie zapłaconej (lub należnej) za przywieziony towar. Importer nie powiadomił organu celnego w toku odprawy celnej o zobowiązaniu do poniesienia kosztów pośrednictwa, zatem wskutek ujawnienia faktury obejmującej płatność za usługi związane z zawarciem kontraktu w oparciu o który była realizowana dostawa przedmiotowego towaru, a także usługi związane z wykonaniem tego kontraktu, a także faktury obejmującej płatność za dodatkowe koszty związane z frachtem – po wydaniu decyzji ostatecznej – organ celny I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 5 kpa, uprawniony był do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania. Zgodnie z prawem postępowanie zostało wznowione i zakończone w sposób przewidziany w art. 151 § 1 pkt 2 kpa. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie powyższej decyzji, jako wydanej z naruszeniem przepisów art. 25, 26 ust. 1 i art. 30c prawa celnego. Skarżąca odwołując się do językowej wykładni art. 25 pkt 6 prawa celnego (definicja prowizji od zakupu) i słownikowej definicji pojęcia "agent" wywodzi, że "B" była agentem skarżącej, ponieważ pośredniczyła w realizacji umowy w jej imieniu. Prezes Głównego Urzędu Ceł wniósł o oddalenie skargi. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku wyrokiem z dnia 21 maja 2003 r. sygn. akt I SA/Gd 768/00 uchylił zaskarżoną decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł i przekazał akta sprawy Dyrektorowi Izby Celnej, który na mocy art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 41 poz. 365 z 2002 r.) z dniem 1 maja 2002 r. przejął kompetencje organu II instancji tj. Prezesa Głównego Urzędu Ceł w zakresie niniejszego postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał prym art. 25 ust. 6 prawa celnego i stwierdził, że w niniejszej sprawie organy celne nie kwestionowały, że firma "B" reprezentowała interesy strony skarżącej i za swoje usługi od skarżącej otrzymywała wynagrodzenie. Zdaniem NSA stwierdzenie Prezesa GUC, że zasadnicza działalność firmy "B" polegała na wyszukaniu kontrahenta dla skarżącej nie znajduje oparcia w materiale dowodowym. Naczelny Sąd Administracyjny przywołał zasadę, że w postępowaniu administracyjnym to organ zobowiązany jest do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 7 kpa i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 77 kpa i art. 187 Ordynacji podatkowej) nie może być rozumiany jako nieograniczony i zwalniający stronę od aktywności o ile z danych dowodów wywodzi skutki prawne, niemniej podstawowa inicjatywa musi należeć do organu, który w niniejszej sprawie nie wezwał strony do przedłożenia dowodów np. umowy agencyjnej, propozycji zamówienia towaru itp., a swoje domysły co do zakresu działania agenta czerpał z treści rachunku, która to treść nie upoważniała organu do uznania, że firma B prowadziła działania w celu "wyszukania klienta". NSA zauważył, iż rachunek wystawiony przez "B" szczegółowo wymienia zakres usług świadczonych przez "B" na rzecz skarżącej, ale nie ma w nim mowy o prowizji za wyszukiwanie klientów czy tym podobnych działań dla zainicjowania kontraktu. Jak zaznaczył NSA przywołana nota wyjaśniająca 2.1 do Artykułu 8 Porozumienia w sprawie stosowania Artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. nie daje podstaw do poparcia stanowiska Prezesa GUC, mówi bowiem o sytuacji, w której prowizja jest wypłacona bezpośrednio agentowi, ale dotyczy agenta działającego na zlecenie zagranicznego dostawcy. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, iż ewentualnego rozważenia wymagałaby kwestia, czy część należności ze spornej faktury nie można by zaliczyć do kosztów transportu. Decyzją z dnia 28 listopada 2003 r. Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w całości i uznał zgłoszenie celne z dnia 21 listopada 1996 r. w części dotyczącej określenia wartości celnej i wymiaru cła, ustalił wartość celną importowanego towaru oraz wymierzył cło. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż faktura nr [...] wystawiona przez firmę "B" potwierdza wyodrębnienie kosztu badania towaru na obecność salmonelli i alfatoksyny oraz nadzoru nad kontrolą jakości towaru w wysokości 274,00 DEM. Kwota - 4.680,00 DEM – odpowiada kosztom usługi "B" i usługi firmy kontrolnej "C", co potwierdza faktura nr [...] z dnia 25 listopada 1996 r. wystawiona bezpośrednio przez firmę kontrolną "C" i obciążająca Spółkę "A" kosztem równym 2.280,00 DEM za usługi wykonane w dniach od 17 do 18 listopada 1996 r. Usługi te, jak wskazuje faktura, dotyczyły poboru próbek towaru, nadzoru i zarządzania dokumentami, obsługi wysyłki próbek. Treść faktury oraz data wykonanych usług potwierdzają, że dokument dotyczy towaru będącego przedmiotem odprawy celnej ostatecznej na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Celnego zawartej w SAD z dnia 21 listopada 1996 r. W fakturze tej wskazano sprzedawcę towaru – firmę "E", nazwę statku przewożącego towar – "V." oraz ilość towaru równą 2.400.000 kg. Ponadto przywołany został "Certyfikat ważenia towaru" Nr [...] (także przedłożony przez stronę). W dokumencie tym firma kontrolna "C" zaświadcza, że sprawowała w dniach 17 i 18 listopada 1996 r. stały nadzór nad ważeniem i załadunkiem towaru na statek handlowy "V.". W przedmiotowym certyfikacie firma "C" wyszczególniła również numer kontraktu ([...]) sprzed zastąpienia go kontraktem nr [...] (w oparciu o który realizowana była dostawa), który to numer jest zgodny ze wskazanym przez sprzedawcę towaru – "E" w fakturze załączonej do zgłoszenia celnego. Stosownie do treści art. 26 ust. 1 ustawy Prawo celne wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona – o ile to jest konieczne – na podstawie art. 30c i 30d tejże ustawy. Prawo celne w art. 30c rozwija dyspozycje ustawy co do reguł ustalania wartości celnej, włączając do kosztów transportu (w pkt. 5) opłaty załadunkowe związane z transportem importowanego towaru. Zatem do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, dla ustalenia wartości celnej towaru, należy dodać koszty związane z załadunkiem towaru, do których bez wątpienia należą koszty kontroli jakościowej i ilościowej towaru. Bezspornym jest w niniejszej sprawie, że strona, w związku z importem towaru, poniosła dodatkowe koszty związane z kontrolą jakości i ilości towaru w porcie załadunku. Fakt ten w świetle art. 30c pkt. 5 Prawa celnego powoduje, że w celu ustalenia wartości celnej towaru do ceny transakcyjnej, wynikającej z kontraktu i faktury zakupu, należy dodać związane z transportem towaru opłaty załadunkowe, do których należą koszty kontroli jakościowej i ilościowej. Jak wskazano na wstępie cena towaru została ustalona na bezie warunków dostawy FOB Hamburg. Strona w toku postępowania wyjaśniła, iż jako kupujący ma prawo do ustanowienia niezależnej firmy kontrolnej, co ma ogromne znaczenie, gdyż wszelkie kontrakty dotyczące międzynarodowych dostaw zbóż oraz śrut luzem są zawierane wg zasady "waga i jakość załadowana". Zdaniem strony w myśl art. 26 ust. 9 ustawy Prawo celne koszty firmy kontrolnej nie są elementem tworzenia wartości celnej. Strony transakcji, decydując się na zastosowanie terminu handlowego ze zbioru INCOTERMS 90 (Międzynarodowe Reguły Wykładni Terminów Handlowych Międzynarodowej Izby Handlowej w Paryżu ICC) rozstrzygają o podziale gestii transportowej, ponoszenia ryzyka utraty lub uszkodzenia towaru – z czego wynika bezpośrednio podział gestii ubezpieczeniowej, wydatkowaniu określonych kwot związanych z towarem podczas przewozu, w tym kosztów załadunku, wyładunku, odpraw celnych. Zawierając kontrakt na bazie dostawy FOB sprzedający wziął na siebie obowiązek dostarczenia towaru na pokład statku, załatwionego przez kupującego w oznaczonym porcie załadunku, w umówionym dniu lub okresie i w sposób zgodny ze zwyczajami portu. Koszty kontroli podstawowej potrzebnej do postawienia towaru do dyspozycji kupującego (jakości, mierzenie, ważenie, liczenie) zgodnie z INCOTERMS 90 jest obowiązkiem sprzedającego. Należy podkreślić, iż zgodnie z punktem B.9 INCOTERMS 90 formuła FOB dopuszcza takie uregulowanie wzajemnych zobowiązań, aby koszty kontroli przed wysyłką towaru poniesione były przez importera. Niewątpliwie z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Strona, w związku z importem towaru, poniosła dodatkowe koszty kontroli jakości i ilości towaru w porcie załadunku, zaś okoliczność, że miało to zabezpieczyć jej interesy, nie zmienia faktu, że koszty te są bezpośrednio związane z transportem towaru. Strona poniosła również dodatkowe koszty manipulacyjne związane z załadunkiem i transportem towaru w wysokości 926,00 DEM, co dokumentuje ujawniona faktura z dnia 27 listopada 1996 r. wystawiona przez "F" za pilotaż, opłaty postojowe i zmianę marynarzy. Zasadności doliczenia tych kosztów do wartości celnej towaru strona nie kwestionowała. Dyrektor Izby Celnej ustalił zatem wartość celną towaru objętego zgłoszeniem celnym nr jw. z uwzględnieniem poniesionych przez stronę kosztów bezpośrednio związanych z przywozem przedmiotowego towaru: - w wysokości 274,00 DEM (koszt z faktury nr [...]) za badanie towaru na obecność salmonelli i alfatoksyny oraz nadzór nad kontrolą jakości towaru, - w wysokości 2.280,00 DEM (koszt z faktury nr [...] z dnia 25.11.1996 r.) za pobór próbek towaru, nadzór i zarządzanie dokumentami, obsługę wysyłki próbek, tj. za usługi wykonane bezpośrednio przez firmę kontrolną "C", - w wysokości 926,00 DEM (koszt z faktury z dnia 27.11.1996 r. wystawionej przez E.) za pilotaż, opłaty postojowe i zmianę marynarzy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka "A" J. K. K. P. w Z., zarzucając skarżonej decyzji naruszenie art. 7, art. 77 Kodeksu postępowania administracyjnego i art. 122, art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 25, art. 26 ust. 1 i art. 30c Prawa Celnego (Dz. U. z 1994 r., Nr 71 poz. 312 ze zm.), wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, iż firma "B" reprezentuje interesy Spółki na terenie krajów Europy Zachodniej i najważniejszym jej zadaniem jest doprowadzenie do zawarcia z zagranicznymi kontrahentami kontraktów. Czynności dokonywane przez firmę "B " na rzecz skarżącej mieszczą się w definicji prowizji od zakupu określonej w art. 25 pkt 6 ustawy Prawo celne, której na podstawie art. 30c ust. 1 pkt 1 lit.a nie wlicza się do wartości celnej. Skarżąca wyjaśniła, iż nie posiada korespondencji ani dokumentów z roku 1996 związanych z realizacją kontraktów. Dodatkowo wyjaśniła, iż nie zawarła umowy agencyjnej w formie pisemnej. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej niesłusznie uznał koszty usług polegających na pobraniu próbek towarów i zbadaniu ich na obecność salmonelli i alfatoksyny oraz zarządzaniu dokumentacją jako koszty transportu poniesione w związku z importem towarów. Organ celny bezpodstawnie uznał, że nastąpiły wzajemne uzgodnienia, na podstawie których koszty kontroli przed wysyłką towaru obciążyły importera. Pominięto, iż kontrakt został zawarty zgodnie z FOB, co powoduje, że sprzedający ponosi między innymi koszty kontroli jakości towaru w porcie załadunku. Kontrola w porcie załadunku miała jedynie na celu zabezpieczenie interesów spółki. Zgodnie z art. 26 ust. 9 ustawy Prawo celne koszty firmy kontrolnej nie są elementem wartości celnej towaru. W ocenie skarżącej organ celny nie wyjaśnił dokładnie stanu faktycznego, nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, albowiem nie wystąpił z zapytaniem do sprzedającego o uzgodnienia lub aneks do kontraktu, który przenosiłby obowiązek pokrycia kosztów kontroli towaru przed załadunkiem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2003 r. wydanego w niniejszej sprawie i zgodnie z art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w tym wyroku wiążą w sprawie Sąd oraz organ administracyjny. Sąd wskazał, że nie znajduje oparcia w materiale dowodowym stwierdzenie organów celnych, że zasadnicza działalność firmy "B" polegała na wyszukiwaniu kontrahenta dla skarżącej. Ponownie rozpoznając sprawę organ celny II instancji uwzględnił zakres związania wyrokiem, zatem kwestią, która na tym etapie postępowania była przedmiotem ustaleń zgodnie ze wskazaniami sądu, było jedynie wyjaśnienie, czy część należności ze spornej faktury może być zaliczona do kosztów transportu. W aktach sprawy znajduje się faktura nr [...] z dnia 28 listopada 1996 r. (k. [...]). Dokumentuje ona należność strony skarżącej na rzecz "B" w kwocie łącznej 4954 DM. Wyszczególniono, że rachunek dotyczy działalności w związku z kontraktem na zakup 2400000 kg śruty sojowej. Za zebranie dokumentacji, koordynację realizacji kontraktu, koordynację załadunku, koordynację współpracy pomiędzy firmą "E" i "C", przekazanie pełnej dokumentacji firmie F, telefon, fax i tłumaczenia należność wynosiła 4680 DM, zaś za badanie towaru na obecność salmonelli i aflatoksyny, nadzór nad kontrolą jakości 274 DM. Ponownie rozpoznając sprawę organ celny II instancji uzyskał certyfikat ważenia towaru w trakcie załadunku w dniach 17 i 18 listopada 1996 r. pod stałą kontrolą "C", uzyskał również rachunek nr [...] z dnia 25 listopada 1996 r. na kwotę 2280 DM wystawiony przez "C", obciążający stronę skarżącą należnością za pobieranie próbek i nadzór, administrowanie dokumentami, obsługę wysyłki próbek. Okolicznością bezsporną jest związek tych dokumentów z towarem, którego dotyczy spór w niniejszej sprawie. Niezależnie od tego, czy zapłata została dokonana za pośrednictwem A. J. i stanowi część kwoty wykazanej w rachunku nr [...], czy bezpośrednio przez skarżącą, należność i jej spełnienie nie są okolicznościami kwestionowanymi. Strona konsekwentnie w toku postępowania administracyjnego oraz w skardze podkreśla, że kontrola dodatkowa miała zabezpieczyć jej interesy w przypadku powstałych nieprawidłowości w porcie załadunku. W tej sytuacji nie jest zasadny zarzut skargi dotyczący zaniechania przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego dotyczący sposobu ukształtowania obowiązku stron kontraktu. Z zebranego w sprawie materiału wynika, że koszty te strona skarżąca poniosła jako koszty dodatkowe w celu zabezpieczenia swoich interesów. Ustalenie w sprawie nie odnosi się zatem do treści kontraktu, lecz finansowania dodatkowych kosztów w związku z podjętą przez stronę decyzją o dodatkowym zabezpieczeniu prawidłowości załadunku. Oświadczenie strony zostało prawidłowo ocenione przez organy celne w kontekście przepisu art. 30c ust. 1 pkt 5 Prawa celnego w zw. z art. 29 ust. 9 tej ustawy (przepisów prawa materialnego obowiązujących w dacie dokonania zgłoszenia celnego). Przepis art. 26 definiował określenie transakcyjnej wartości celnej towarów, szczegółowo odwołując się do art. 30c ustawy. Skoro zatem w przepisie art. 30c przewidziano doliczenie kosztów transportu przywiezionych towarów, brak podstaw do stosowania przepisu art.26 ust.9 Prawa celnego. Brak definicji kosztów transportu uzasadnia przyjęcie zgodne z praktyką handlową, że kosztami transportu są również koszty poniesione w celu zapewnienia prawidłowości załadunku (tak wyrok NSA z 3.VI.1998 r., V SA 1968/97). Skarżąca nie kwestionuje przyjętej przez organy definicji kosztów transportu, podnosi jedynie zarzut, że koszty transportu ponosił sprzedawca. Co do zasady nie jest kwestionowane wyjaśnienie strony, organy jedynie podkreślają, że ustalenia istotne w niniejszej sprawie dotyczą kosztów dodatkowych ponoszonych przez kupującego. Strona nie przedstawiła dowodów w inny sposób wyjaśniających powstanie należności na rzecz "C". Zasadnie wskazano, że przepis art. 187 Ordynacji podatkowej nie zwalnia strony z dochowania należytej staranności dowodowej. Obowiązki organu dotyczące wyjaśnienia sprawy wymagają współdziałania strony wywodzącej z określonych dokumentów korzystne dla siebie skutki prawne. W niniejszej sprawie strona skarżąca nie kwestionuje, że przed ostatecznym zakończeniem sprawy z uwagi na upływ okresów archiwizacji zniszczyła dokumenty związane z niniejszą sprawą. Z tej przyczyny nie jest trafny zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Organy podjęły wszelkie czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, umożliwiły również stronie podjęcie czynności w celu wykazania okoliczności, z których wywodzi skutki prawne. Z tych względów uznając skargę za bezzasadną Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.