III SA/Gd 269/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędziowie Sędzia WSA Felicja Kajut, Sędzia NSA Anna Orłowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2011 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w G. z dnia 8 kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie informacji o wygaśnięciu rejestracji automatów do gier oddala skargę. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] pismem z dnia 30 grudnia 2010 r. poinformował "A" Spółkę z o. o. z siedzibą w [...] (zwaną dalej spółką), że na podstawie z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.) wyszczególnionym w piśmie automatom zostało cofnięte poświadczenie rejestracji. W piśmie z dnia 19 stycznia 2011 r., zatytułowanym "odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w [...] doręczonej dnia 10 stycznia 2011 r.", Spółka zarzuciła decyzji naruszenie przepisów w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Zdaniem skarżącej nie było podstaw prawnych do wzruszenia decyzji o poświadczeniu rejestracji automatu do gry. Wniesiono o wszczęcie postępowania dyscyplinarnego p-ko pracownikowi, który podjął kwestionowane orzeczenie. Postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2011 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...], na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 216 Ordynacji podatkowej, stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że spółka uzyskała szereg zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jednakże okres obowiązywania każdego z tych zezwoleń upłynął i w związku z tym pismem z dnia 30 grudnia 2010 r. spółka została poinformowana o utracie poświadczenia rejestracji automatów. Przepis § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych stanowi, że poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia. Ponadto brak jest przepisów proceduralnych określających tryb postępowania dotyczący wyrejestrowania automatu. Poświadczenie rejestracji automatów i urządzeń do gier nie jest rozstrzygane w drodze postanowienia ani decyzji, lecz jest czynnością materialno-techniczną. Decyzja nie służy bowiem potwierdzaniu istnienia bądź nieistnienia określonego stanu. Taka kwestia może być przedmiotem np. zaświadczenia. Informowanie o określonym stanie faktycznym z urzędu nie może być więc traktowane w tym przypadku jako decyzja Naczelnika Urzędu Celnego. Organ nie miał zatem podstaw prawnych do wydania decyzji w sprawie wyrejestrowania automatów. Pisemne poinformowanie podmiotu o wyrejestrowaniu automatów do gier o niskich wygranych w wyniku wygaśnięcia zezwolenia na urządzanie tego rodzaju gier stanowi formalną konsekwencję zakończenia sześcioletniego okresu obowiązywania zezwolenia. Taka informacja potwierdza jedynie stan faktyczny jaki zaistniał z mocy prawa. Niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno z przyczyn podmiotowych jak i przedmiotowych. W sprawie niniejszej wystąpiła przyczyna przedmiotowa, albowiem wniesiono "odwołanie" od pisma informującego o stanie faktycznym. Zaskarżenie takiej materialno-technicznej czynności organu uznaje się za przyczynę niedopuszczalności odwołania. Organ podatkowy winien w takich przypadkach stwierdzić w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania (por. uchwałę pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2002 r. FPK 6/02, publ. ONSA 2003/ 2/58). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie wniosła "A" Spółka z o.o. w [...] domagając się jego uchylenia. Postanowieniu skarżąca zarzuciła rażące naruszenie procedury, mające wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia tj. art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że zaskarżona "informacja" nie jest decyzją oraz naruszanie prawa materialnego tj. § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poprzez jego bezzasadne, niczym nie usprawiedliwione zastosowanie oraz § 10 ust. 4 punkt 1 tego rozporządzenia, poprzez bezzasadne jego zastosowanie. W uzasadnieniu zarzutów skarżąca podniosła, że pismo z dnia 30 grudnia 2010 r. stanowi bez wątpienia decyzję w rozumieniu przepisów procedury, gdyż zawiera w swojej treści władcze rozstrzygnięcie organu o pozbawieniu strony uprawnienia do gospodarczej eksploatacji szeregu automatów do gier. Wskazuje ono na jakąś nieokreśloną (bo brak śladu jakiegokolwiek postępowania w sprawie, a więc i czynności wykonywanych w jego trakcie), ale bez wątpienia podjętą przez organ aktywność, której wynikiem jest orzeczenie konstytutywne, modyfikujące zakres praw i obowiązków strony. Zdaniem skarżącej każda wypowiedź organu władzy publicznej, kształtująca czy też modyfikująca sferę praw i obowiązków strony, stanowi decyzję, od której zawsze służy odwołanie. W związku z powyższym błędnie organ odwoławczy uznał, że wniesione odwołanie stronie nie służy, a zatem w konsekwencji nieprawidłowo orzekł o jego niedopuszczalności. W ocenie skarżącej gdyby podążyć tokiem myślenia organu odwoławczego, wskazującego, iż zaskarżona decyzja nie jest decyzją, a jedynie formą poinformowania strony o wygaśnięciu z mocy prawa jej określonych uprawnień, to i tak organ celny nie ma racji twierdząc, iż taka wypowiedź nie jest decyzją, albowiem nie można nie zauważyć, że Ordynacja podatkowa zna i dość szeroko stosuje w praktyce decyzje deklaratoryjne, stwierdzające w ich treści powstanie, istnienie, wygaśnięcie czy też jakąkolwiek inną zmianę dotyczącą praw lub obowiązków wypływających wprost z samego prawa. Zatem nawet gdyby przyjąć, wbrew poglądowi Strony, że zaskarżona decyzja z dnia 30.12.2010 roku nie ma charakteru orzeczenia konstytutywnego, to bez wątpienia jest co najmniej orzeczeniem deklaratoryjnym, które również podlega kontroli instancyjnej. Także więc i ten wywód, w ocenie skarżącej, wskazuje, że zaskarżone orzeczenie organu odwoławczego jest wadliwe, gdyż skoro stronie bez wątpienia służy odwołanie, to nie można stwierdzić jego niedopuszczalności. Skarżąca Spółka wskazała również, iż nie sposób w żaden racjonalny sposób odnieść się do wywodów na temat zastosowania przez organy celne regulacji §10 ust. 4 punkt 1 przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 03.06.2003 roku. Orzeczenie wydane w I instancji nie zawiera bowiem jakiegokolwiek uzasadnienia, natomiast z treści zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego nie wynika w żaden racjonalny sposób, jak organ ceny doszedł do przekonania, że faktycznie wygasłe decyzje dyrektorów wielu izb celnych z terenu całego kraju rzutują na nadal aktualne zezwolenia na urządzanie gier na terenie Województwa [...], w ramach których eksploatowane są automaty, co do których wydano przedmiotową decyzję cofającą. Zupełnie niezrozumiałą dla skarżącej, a wręcz skrajnie nielogiczną, jest teza organu głosząca, iż uprawnienie strony do gospodarczej eksploatacji wskazanych automatów do gier na terenie Województwa [...] wygasło. Organ twierdzi, że stało się tak tylko dlatego, że wygasły zezwolenia dotyczące innych województw, chociaż poza sporem pozostaje, iż zezwolenia strony na obszar Województwa [...] są nadal aktualne. Nie można doszukać się sensu tego poglądu organu odwoławczego, szczególnie że wywód dotyczący tej kwestii, zawarty w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, jest bardzo krótki i lakoniczny. Nawet jednak gdyby uznać, iż jest on trafny to i tak, podążając w ślad za rozumowaniem przedstawionym wcześniej, dojdziemy do ustalenia, że pismo organu I instancji z dnia 30.12.2010 roku jest decyzją o charakterze deklaratoryjnym, a nie czynnością materialno - techniczną. Świadczy to, w ocenie skarżącej Spółki, o oczywistej wadliwości zaskarżonego postanowienie organu II instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Organ dodał, że poświadczenie rejestracji tzw. GL-1, świadczy jedynie o przyporządkowaniu konkretnego automatu do konkretnego zezwolenia. Przesłanką do wyrejestrowania automatów było właśnie wygaśnięcie zezwoleń do których te urządzenia były przypisane. Nie wyklucza to możliwości dokonania ponownego zarejestrowania tych samych automatów do innej obowiązującej koncesji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na wstępie należy rozważyć, jaki charakter prawny ma pismo Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia 30 grudnia 2010 r. Skarżąca Spółka twierdziła, że była to decyzja administracyjna wydana przez organ pierwszej instancji, od której służy dowołanie, natomiast organ odwoławczy, wydając zaskarżone postanowienie, stanął na stanowisku, że jest to pismo informujące o stanie faktycznym, rodzaj czynności materialno-technicznej. Należy zwrócić uwagę, że w omawianym piśmie organ powoływał się na § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Przepis przewiduje, że poświadczenie rejestracji traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1, 1a i 1 b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.). Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że cytowane rozporządzenie Ministra Finansów nie określa formy poświadczenia rejestracji. Treść § 10 ust. 1 tego rozporządzenia stanowi, że w celu potwierdzenia rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje na wniosku, o którym mowa w § 9, poświadczenia rejestracji, w którym wskazuje numer rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Poświadczenie rejestracji stwierdza uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier (§10 ust. 2 rozporządzenia). W szczególności prawodawca nie stwierdził, że poświadczenie rejestracji następuje w formie decyzji lub że poświadczenie takie wydaje się w toku postępowania administracyjnego lub podatkowego. Poświadczenie rejestracji, co do zasady wydaje się na 6 lat (§10 ust. 3 rozporządzenia) i jest ono związane z terminem ważności zezwolenia (§ 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia). W orzecznictwie dominuje pogląd, że poświadczenie rejestracji automatu lub urządzenia do gier jest czynnością materialno-techniczną, którą upoważniony organ potwierdził spełnienia przez urządzenie wymogów określonych przepisami (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 19 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bk 752/10, wyrok WSA z dnia 15 września 2011 r., sygn. akt III SA/Gd 265/11 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych dostępna przez stronę internetową Naczelnego Sądu Administracyjnego). Sąd w składzie podziela ten pogląd. W ocenie Sądu podobnie należy rozpatrywać sprawę utraty ważności poświadczenia, bowiem brak przepisów, które wskazywałyby, że następuje to w formie postanowienia lub decyzji. Należy przyjąć, że jest to czynność faktyczna (por. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 maja 2011 r. III SA/Gd 153/11, nie publikowane). Sąd podkreśla, że z treści § 10 ust. 4 pkt 1 w/w rozporządzenia jednoznacznie wynika, że poświadczenie rejestracji traci ważność, tzn. skutek następuje z mocy prawa. Jest on niezależny od woli organu i prawodawca nie przewidział potrzeby wydawania jakiegokolwiek rozstrzygnięcia, w tym decyzji deklaratoryjnej, jak chciałaby to widzieć strona skarżąca. Skutek następuje jednocześnie z wygaśnięciem zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach. Z akt niniejszej sprawy jednoznacznie wynika, że zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, do których przypisano konkretne automaty do gier, wygasły. Sąd nie zgadza się też ze stanowiskiem skarżącej, że wskazane pismo stanowi "bez wątpienia decyzję w rozumieniu przepisów procedury", gdyż zawiera w swojej treści władcze rozstrzygnięcie organu o pozbawieniu strony uprawnienia do gospodarczej eksploatacji szeregu automatów do gier. Należy przypomnieć, że do wydania decyzji administracyjnej musi istnieć przepis prawa materialnego, który upoważnia organ do władczego działania. Na pewno za taki nie może być uznany cytowany § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia, nie pozwala on działać organowi w sposób, który przyznaje stronie jakieś uprawnienia lub nakłada obowiązki. Skoro przedmiotowe pismo Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia 30 grudnia 2010 r. nie jest decyzją, a jedynie pisemną informacją o stanie faktycznym, należy stwierdzić, że nie przysługiwało od niego odwołanie. Jak wynika z treści przepisu art. 228 § 1 Ordynacji podatkowej oraz uchwały 5 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2002 r. FPK 6/02, organ podatkowy, w razie wniesienia odwołania od aktów lub czynności nie będących decyzjami lub innymi czynnościami organów podatkowych, powinien stwierdzić w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Sąd jako niezasadne uznał zarzut dotyczący naruszenia 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie było prowadzone postępowanie administracyjne dotyczące wygaśnięcia poświadczenia rejestracji automatów lub urządzeń do gier. Mając na względzie powyższe okoliczności Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.