III SA/Gd 362/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Hyla, Sędziowie Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Felicja Kajut (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Kaczmar, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej z siedzibą [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] z dnia 26 marca 2012 r., nr [...] w przedmiocie cła antydumpingowego 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Decyzją z dnia 7 grudnia 2011 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego określił dla towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia 8 stycznia 2009 r. kraj pochodzenia – Chiny; określił wobec towaru stawkę cła antydumpingowego w wysokości 49 %; określił niezaksięgowaną kwotę cła antydumpingowego ostatecznego (A30), podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 517 527,00 zł oraz odstąpił od poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy - Prawo celne. W podstawie prawnej decyzji powołano art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 65 ust. 5, art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), art. 20 ust. 1, ust. 3 lit. c , art. 67, art. 78 ust. 1 i ust. 3, art. 214 ust. 1, art. 201 ust. 2, art. 220 ust. 1 Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302.1 z 1992 r. ze zm.) – dalej; "WKC", Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 291 z 31 października 2008 r.), Rozporządzenie Rady (WE) nr 398/2004 z dnia 2 marca 2004 r. nakładające ostateczne cło antydumpingowe na przewóz krzemu pochodzącego z Chińskiej Republiki Ludowej (D.Urz.UE L 66 z dnia 4 marca 2004 r.). W uzasadnieniu organ wskazał, że agencja celna "B" Spedycja Międzynarodowa działająca w imieniu firmy "A" Sp. z o.o. zgłosiła celem objęcia procedurą, dopuszczenia do obrotu - towar importowany z Tajwanu wg faktury z dnia 17 października 2008 r., nr [...] (krzem metaliczny). Eksporterem towaru była firma "C" z Wielkiej Brytanii. Zgłoszenie zostało przyjęte i zaewidencjonowane pod numerem [...]. Obejmując towar przedmiotową procedurą kwotę należności celnych określono w wysokości 51 462,00 zł z zastosowaniem stawki erga omnes 5,5 %, zaś podatek od towarów i usług z tytułu importu wg. stawki 22% tj. w wysokości 217 169,00 zł . Pochodzenie towaru zostało zadeklarowane jako Tajwan na podstawie załączonego świadectwa pochodzenia nr [...]. Postanowieniem z dnia 22 lipca 2011r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął stepowanie w sprawie kontroli ww. zgłoszenia celnego. Następnie dnia 20 września 2011r. do organu wpłynął sporządzony przez przedstawicieli Europejskiego Urzędu ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF) raport nr [...]. Dochodzenie OLAF przeprowadzone zostało w związku z podejrzeniem, iż towar deklarowany jako pochodzący z Tajwanu faktycznie pochodzi z Chińskiej Republiki Ludowej. W raporcie stwierdzono, iż tajwańskie firmy objęte dochodzeniem (m. in. firma "D") importowały krzem z Chińskiej Republiki Ludowej do Tajwanu oraz ponownie eksportowały chiński krzem do Unii Europejskiej, deklarując jego tajwańskie pochodzenie. Stwierdzono, że badane spółki zajmowały się handlem, a nie produkcją krzemu. W celu ustalenia związków między importowanym z Chin do Tajwanu, a następnie eksportowanym do krajów Unii Europejskiej krzemem (w tym też do Polski) przeprowadzono wizytację w objętych dochodzeniem spółkach. Następnie dnia 18 października 2011r. do organu wpłynęło pismo Ministerstwa Finansów, z którego wynikało, że importowany towar, tj. krzem metaliczny dopuszczony do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia 8 stycznia 2009r. pochodzi z Chin, a nie jak wskazano w zgłoszeniu celnym, z Tajwanu. W odwołaniu od powyższej decyzji "A" Sp. z o. o. w W. wniosła o jej uchylenie, zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie art. 220 ust. 2 lit b WKC oraz art. 187 § 1 , art. 191, art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 26 marca 2012 r., nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawo celne utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że spór w przedmiotowej sprawie dotyczy kraju pochodzenia, przywiezionego z Tajwanu krzemu metalicznego i nałożonego nań cła antydumpingowego z uwagi na wyniki postępowania weryfikacyjnego, przeprowadzonego przez OLAF w zakresie pochodzenia krzemu metalicznego i unikania płacenia cła antydumpingowego. W raporcie wyjaśniono, iż wstępne dochodzenie przeprowadzone przez Wydział Dochodzeń wykazało, że firma "D" importowała krzem z Chińskiej Republiki Ludowej i ponownie go eksportowała, jednak na dzień sporządzenia raportu nie można było jeszcze dokładnie ustalić związku importów do UE z eksportami z Chin do Tajwanu. Właśnie m. in. w tym celu BOFT i Wydział Dochodzeń zobowiązały się do stworzenia szczegółowego wykazu importów i eksportów dokonanych przez w/w firmę w odniesieniu do kilkunastu wytypowanych przesyłek, poprzez przeprowadzenie wizytacji w objętych dochodzeniem spółkach. Potwierdzeniem owych faktów jest suplement do Raportu OLAF nr [...] zawierający wyniki kontroli przeprowadzonych przez BOFT i DOI w wytypowanych spółkach w tym w spółce "D". Z informacji w nich zawartych wynika bezspornie, że "Certyfikacie of origin nr [...]" nie potwierdza pochodzenia krzemu metalicznego z Tajwanu, jest powiązany z partią towaru (140 000 kg żelazokrzemu metalicznego) odprawioną według zgłoszenia celnego [...] z dnia 8 stycznia 2009r., który jest nie tajwańskiego a chińskiego pochodzenia, zaś zadeklarowany kod taryfy celnej przy imporcie z Chin do Tajwanu i eksporcie z Tajwanu do Polski nie zmienił się. W/w świadectwo pochodzenia, jest zatem niezgodne z tajwańskimi przepisami dotyczącymi pochodzenia (zasada 35 % wartości dodanej). Odnośnie zarzutu naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b) WKC organ wskazał, że instytucja retrospektywnego zaksięgowania należności celnych służy doprowadzeniu do zgodności kwoty należności celnej wynikającej z przepisów prawa z kwotą zaksięgowaną i wymaganą od zobowiązanego. Zgłoszenie celne zasadniczo stanowi deklarację wiedzy zgłaszającego odnośnie zgłaszanego towaru, jego ilości, wartości, klasyfikacji taryfowej oraz pochodzenia. Organ celny przyjął przedmiotowe zgłoszenie celne wraz z załączonymi dokumentami, w tym świadectwem niepreferencyjnego pochodzenia [...], wskazujące na tajwańskie pochodzenie towaru. Świadectwo to spełniało wymogi formalne stawiane przez przepis art. 47 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia (WE) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny - zwany dalej RWKC. W tym kontekście należało stwierdzić, że przedstawienie przez importera świadomie lub nieświadomie, nieprawidłowego dowodu pochodzenia, nie mogło uzasadniać przypisania organowi celnemu tego, iż własnym działaniem doprowadził do błędnego ustalenia należności celnych w kraju importu. Skoro z przeprowadzonego przy współpracy tajwańskich służb celnych dochodzenia, wynika, iż "Certyfikat of origin nr [...]" nie potwierdza pochodzenia krzemu metalicznego z Tajwanu, to organ celny prowadzący postępowanie celne nic mógł ustalać faktów wbrew takim dokumentom. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wniósł Syndyk Masy Upadłości "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w W. – K. G., domagając się jej uchylenia oraz uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: – przepisów postępowania, tj. art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 i § 2, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego, wynikające z pominięcia w sprawie istotnych okoliczności, w szczególności działania "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. w dobrej wierze, a które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; – przepisów prawa materialnego, tj. art. 220 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U. UE L 302 z 1992 roku ze zm, dalej: "WKC") poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy w sprawie istniały przesłanki do niedokonywania retrospektywnego księgowania; – przepisów prawa materialnego, tj. 233 § 1 pkt 1 Ordynacja podatkowa, poprzez jego zastosowanie polegające na utrzymaniu przez Dyrektora Izby Celnej decyzji organu pierwszej instancji w mocy, podczas gdy nie było ku temu podstaw. W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że organ celny, nawet jeżeli powziął wątpliwości w zakresie faktycznego pochodzenia przedmiotowego krzemu metalicznego, powinien wnikliwie zbadać stan faktyczny i okoliczność sprawy, czego nie zrobił. Uzasadnienie wydanej decyzji opiera się wyłącznie na raporcie OLAF, który zawiera szereg nieścisłości. Ponadto, organ celny nie wziął pod uwagę istotnej okoliczność sprawy, mianowicie, że Spółka działała w dobrej wierze oraz zachowała należytą staranność aby upewnić się, czy zostały spełnione wszystkie warunki korzystania z taryfy celnej dla materiału pochodzącego z Tajwanu klasyfikowanej na podstawie Taryfy Celnej Wspólnoty Europejskiej tzw. TARIC. Skarżący wskazał również, że art. 220 ust. 2 lit. b akapit drugi WKC traktuje wydanie nieprawidłowego świadectwa przez organ kraju trzeciego jako błąd, którego importer w racjonalny sposób nie mógł wykryć. Zatem ten rodzaj błędu prawodawca unijny uznał jako błąd organu celnego. W przedmiotowej sprawie kontrahent (spółka "C") dostarczył Upadłemu oryginał świadectwa potwierdzającego tajwańskie pochodzenie. Świadectwo to zostało wystawione przez uprawniony organ - Tajwańską Izbę Handlową, upoważnioną przez BOFT. Spółka będąc podmiotem gospodarczym nie dysponuje środkami pozwalającymi na prowadzenie dochodzenia w przypadku, gdy zawiera kontrakt handlowy. Z przyczyn obiektywnych Spółka nie jest w stanie szczegółowo badać łańcucha transakcji, gdyż kontrahenci strzegą poufnych informacji handlowych. Jest to niezmiernie trudne lub nawet niemożliwe biorąc pod uwagę specyfikę handlu z partnerami z Dalekiego Wschodu. Upadły działając racjonalnie podjął w ramach swoich możliwości czynności mające na celu w jak największym stopniu zapewnienie zgodności z prawem realizowanych transakcji, postępował zgodnie z procedurami zakupowymi oraz wprowadził stosowne postanowienia do kontraktu. Skarżący wskazał, że niezwłocznie po uzyskaniu informacji na temat dochodzenia prowadzonego przez OLAF w sprawie pochodzenia krzemu metalicznego, Spółka zaprzestała importu przedmiotowego towaru z Tajwanu. Podniósł nadto, że w przedmiotowym stanie faktycznym spełnione zostały wszystkie warunki określone art. 220 ust. 2 lit. b WKC, zatem nie ma podstaw prawnych do retrospektywnego zaksięgowania kwoty należności celnych. Organ celny w postępowaniu nie przeprowadził zaś pełnego postępowania dowodowego oraz nie wziął pod uwagę dowodów (tj. świadectwa pochodzenia stanowiącego dokument urzędowy) oraz okoliczności wskazywanych przez Spółkę w trakcie postępowania mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, naruszając tym samym art. 187 § 1, art. 191 oraz 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie trzeba wskazać, że Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko organu, że po ogłoszeniu upadłości dłużnika celnego (podatnika), organ ten nadal pozostaje uprawniony do ustalenia należności celnych w drodze decyzji wymiarowej. Należy podzielić przedstawianą przez organ w tym zakresie argumentację. Można dodać, że w uzasadnieniu wniesionej skargi zostało przywołane stanowisko doktryny prawa, zgodnie z którym organ "może po ogłoszeniu upadłości wszcząć lub prowadzić już wszczęte postępowanie administracyjne celem wydania i doręczenia podatnikowi ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego". Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ustalenie prawnego statusu "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na poszczególnych etapach postępowania administracyjnego, które doprowadziło do wydania zaskarżonej decyzji. Naczelnik Urzędu Celnego, działając jako organ pierwszej instancji, wydał w dniu 7 grudnia 2011 r. decyzję określającą dla przedmiotowego towaru Chiny jako kraj pochodzenia towaru, określił stawkę cła antydumpingowego oraz niezaksięgowaną kwotę cła antydumpingowego, odstępując od poboru odsetek wynikających z art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne. Adresatem tej decyzji uczyniono "A" spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w W. Odwołanie od powyższej decyzji zostało złożyła "A" Spółka z o.o. w W. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzję z dnia 26 marca 2012 r., utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji, skierowano do "A" Sp. z o.o. Zgodnie z przepisem art. 144 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tj. Dz. U. z 2009 r., Nr 175 poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej Prawem upadłościowym - w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji - jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu, przy czym postępowania te syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. Przepis art. 51 ust. 2 Prawa upadłościowego stanowi, że postanowienie o ogłoszeniu upadłości jest skuteczne i wykonalne z dniem jego wydania, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W świetle przywołanej regulacji nie może budzić wątpliwości, że w postępowaniach sądowych i administracyjnych dotyczących masy upadłości stroną postępowania jest syndyk, a nie upadły reprezentowany przez syndyka. Konstatacja, że syndyk jest stroną w postępowaniach dotyczących masy upadłości jest jednoznaczna ze stwierdzeniem, że syndykowi przysługuje legitymacja do występowania w tych postępowaniach. Legitymację syndyka określa się w literaturze prawa jako tzw. legitymację formalną lub jako podstawienie. Podkreślić tu należy brzmienie art. 144 § 2 Prawa upadłościowego, według którego syndyk prowadzi postępowania w imieniu własnym - choć na rzecz upadłego. Syndyk i upadły to zatem odrębne podmioty, a ich wzajemna relacja oparta jest na konstrukcji zastępstwa procesowego pośredniego. Konstrukcja ta wyklucza, zdaniem sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, alternatywne traktowanie jako strony postępowania celnego upadłego lub syndyka. Nie kwestionując tego, że stroną stosunku materialnoprawnego pozostaje upadły, to nie może być on od daty ogłoszenia upadłości uznawany za stronę postępowania celnego. Stroną tą jest bowiem wyłącznie syndyk masy upadłości - zgodnie z art. 144 § 1 i 2 Prawa upadłościowego. Nie można przy tym uznać, że właściwe określenie przez organ administracji strony postępowania jest jedynie wymogiem formalnym. Wielokrotnie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazywano bowiem na to, że właściwe i precyzyjne wskazanie w decyzji administracyjnej jej adresata jest jednym z najistotniejszych wymogów stawianych przez art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przewiduje sankcję nieważności w stosunku do decyzji skierowanej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami Prawa upadłościowego, od dnia 9 marca 2012 r. postępowanie celne wszczęte wobec spółki z o.o. "A" z siedzibą w W. mogło być prowadzone jedynie przeciwko syndykowi masy upadłości tej spółki. Wypada się nie zgodzić w tym zakresie z uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2010 r. sygn. akt I GSK 975/09 (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych orzeczenia.nsa.gov.pl), według którego nadmiernym formalizmem jest dostrzeganie wadliwości decyzji w jej skierowaniu do upadłego, zamiast do syndyka. Podnoszona przez Naczelny Sąd Administracyjny w tym zakresie argumentacja, że wydana decyzja jest realizowana nie w odniesieniu do syndyka, lecz "do majątku upadłego" nie może zostać zaaprobowana. Zgodnie bowiem z art. 173 Prawa upadłościowego, syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji. Stosownie zaś do art. 75 § 1 Prawa upadłościowego jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym w skład masy upadłości. Tym samym z chwilą ogłoszenia upadłości majątek upadłego stanowi masę upadłości. Uprawnienia i kompetencje dotyczące majątku upadłego przechodzą z upadłego na syndyka masy upadłości. Realizacja decyzji może nastąpić tylko w stosunku do masy upadłości. Jej adresatem nie może być upadły. Nie może również ulegać wątpliwości, że przepisy Prawa upadłościowego pozbawiają upadłego nie tylko prawa do rozporządzania majątkiem, lecz także możliwości dokonywania jakichkolwiek czynności prawnych wobec tego majątku. Zdaniem Sądu orzekającego, status strony w postępowaniu celnym, po ogłoszeniu upadłości, jest zdeterminowany przepisami ustawy Prawo upadłościowe. Tzw. podstawienie syndyka w miejsce upadłego ma charakter bezwzględny. W konsekwencji też nie można przepisów dotyczących strony w postępowaniu celnym, a zawartych w Ordynacji podatkowej, stosować w oderwaniu od przepisów Prawa upadłościowego. Należy mieć na uwadze, że przepisy Prawa upadłościowego są przepisami szczególnymi i modyfikują pojęcie strony. Użyty przez ustawodawcę zwrot "jedynie" jest kategoryczny. Jak podniesiono powyżej jedynie syndyk ma legitymację procesową do udziału w toczących się postępowaniach dotyczących masy upadłości. Konsekwencją zaś utraty przez upadłego prawa zarządu masą upadłości jest utrata przez upadły podmiot legitymacji do występowania w charakterze strony. Tym samym adresatem decyzji organu drugiej instancji nie mogła być "A" Spółka z o.o., albowiem z chwilą ogłoszenia upadłości, co nastąpiło w dniu 9 marca 2012 r., jej adresatem mógł być tylko syndyk masy upadłości. Skoro decyzja organu drugiej instancji z dnia 26 marca 2012 r. została skierowana do spółki "A" w czasie, gdy przymiot strony postępowania przysługiwał wyłącznie syndykowi masy upadłości tej spółki, należało uznać, że decyzja ta dotknięta jest wadą nieważności na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.