III SA/Gd 904/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak (spr.) Sędzia WSA Jolanta Sudoł Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Zegan po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M. N i M. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 sierpnia 2014 r. nr [...]; [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. Decyzją z dnia 25 sierpnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 11 czerwca 2014 r., nr [...], w której organ określił wartość celną towaru w postaci koszul męskich objętego zgłoszeniem celnym z dnia 7 kwietnia 2014 r. o numerze [...] w wysokości 29.655,00 PLN, określił kwotę należności celnych (typ A00) podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu w wysokości 1.376,00 PLN oraz określił kwotę podatku od towarów i usług (VAT) z tytułu importu towarów, objętych ww. zgłoszeniem celnym w wysokości 7.777,00 PLN. Decyzja organu pierwszej instancji oparta została na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r, poz. 749 ze zm.) , art. 23 ust. 3 i art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t.j.: Dz. U. z 2013 r., poz. 727 ze zm.), art. 30 ust. 2 lit. b), art. 68, art. 70, art. 71 ust. 1, art. 214 ust. 1, art. 220 ust. 1, art. 221 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r.) - dalej: "WKC", art. 142 ust. 1 lit. d), art. 151 ust. 1 i 3, art. 248 ust. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z dnia 11.10.1993 r. ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19a ust. 9, art. 30b ust. 1 i ust. 4, art. 33 ust. 2 i ust. 6, art. 34 ust. 4, art. 37 ust. 1a, art. 39, art. 41 ust. 1 i art. 146a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.). W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w dniu 7 kwietnia 2014 r. M. N., M. P. [...] s.c. złożyła elektronicznie zgłoszenie celne o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu koszul męskich z bawełny, tkanych, 25.460 szt., przywiezione z Chińskiej Republiki Ludowej, zakupione od [...]. Wartość towarów zadeklarowano na warunkach CIF G. na kwotę 6.014,00 USD (tj. 18.189,00 zł – pole 46 zgłoszenia celnego). Towary zaklasyfikowano do kodu Taric 6205 20 00 90. Zgłoszenie zostało przyjęte i zarejestrowane pod numerem [...]. Następnie przystąpiono do kontroli zgłoszenia celnego oraz załączonych do niego dokumentów. Zadeklarowana niska cena towaru wzbudziła wątpliwości i została przeprowadzona rewizja celna, w wyniku której stwierdzono, że towar zadeklarowany w zgłoszeniu celnym spełniał wymogi klasyfikacyjne dla zadeklarowanego kodu TARIC. Pobrano próbki towaru. Decyzją organu pierwszej instancji ustalono wartość celną towarów zastępczą metodą ustalania wartości celnej w wyższej kwocie niż zadeklarowana, określono kwotę należności celnych podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu oraz kwotę podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, jednak stosownie do art. 181a ust. 1 RWKC, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 ust. 1 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej w oparciu o cenę transakcyjną. Przepis art. 181a ust. 2 RWKC stanowi , że jeżeli organy celne mają wątpliwości co do wiarygodności deklarowanych przez importera danych, to mogą żądać przedstawienia uzupełniających informacji. Organy celne zatem mogą odstąpić od zastosowania metody ceny transakcyjnej, jeśli mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. W rozpatrywanej sprawie cena jednostkowa sprowadzonych towarów bez kosztów transportu - zgodnie ze zgłoszeniem celnym - kształtuje się na poziomie 71 groszy za sztukę. W tych okolicznościach organ celny pierwszej instancji miał prawo powziąć wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towarów i co do materialnej wiarygodności przedłożonych przez stronę dokumentów. Zaistniała zatem konieczność ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej przewidzianych art. 29 WKC z uwzględnieniem stosownych regulacji RWKC. W tym celu organ pierwszej instancji dokonał przeglądu zgłoszeń celnych kierując się takimi kryteriami, jak: klasyfikacja taryfowa do tego samego kodu CN, co towary, których wartość miała być określona, warunki dostawy towarów, skład surowcowy, sposób (jakość) wykonania, opis szczegółowy towarów zawarty w polu 31 zgłoszeń celnych, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, okoliczność, czy transakcje dotyczyły towarów markowych, czy też niemarkowych, zbliżony czas przywozu, ten sam kierunek handlu. Uzyskane dane nie pozwoliły na zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów identycznych, jednak pozwoliły na wykorzystanie ich jako materiał uzasadniający skorzystanie z metody towarów podobnych. Znalezione zgłoszenia obejmują towary, których ceny jednostkowe kształtują się od 1,17 zł/szt. do 11,59 zł/szt. Najniższa cena - 1,17 zł/szt. została przyjęta za podstawę do ustalenia wartości celnej towaru sprowadzonego przez strony. Jest to cena transakcyjna objętych procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia 18 lutego 2014 r. koszul męskich tkanych - 100% bawełny, tzw. niemarkowych, zaklasyfikowanych do kodu CN 6205 20 00, pochodzących z Chin, zakupionych w ilości 18.120 szt. na bazie warunków dostawy CIF Hamburg. Jest to towar wyprodukowany w tym samym kraju, posiadający taki sam skład materiałowy, sprzedany na tym samym poziomie handlu i w podobnej ilości oraz został wywieziony do WE w tym samym lub zbliżonym czasie, co towar dla którego ustalana jest wartość celna. Wielkość dostawy nie miała wpływu na cenę transakcyjną, brak bowiem w tym zgłoszeniu informacji o udzielonym przez sprzedającego rabacie ilościowym. Tym samym towar ten spełnia kryteria towarów podobnych do towarów sprowadzonych przez strony. W tych okolicznościach zarzuty naruszenia art. 30 ust. 2 lit. b) WKC i art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC są niezasadne. Organ celny pierwszej instancji zastosował prawidłową zastępczą metodę ustalania wartości celnej. Spowodowało to konieczność określenia w prawidłowej wysokości podatku od towarów i usług z tytułu importu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 30 WKC nakazuje ustalać wartość celną towarów na podstawie wartości transakcyjnej identycznych lub podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zwracanie się do administracji celnych pozostałych 27 państw członkowskich z prośbą o przekazanie informacji odnośnie cen towarów identycznych/podobnych jest niewykonalne i nie jest stosowane przez żadną administrację celną. Korzystanie z danych rynku krajowego jest zasadne również dlatego, że rynek Wspólnoty nie jest rynkiem jednorodnym. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego korzystał z danych dotyczących wszystkich odpraw celnych dokonywanych na obszarze całej Rzeczypospolitej Polskiej (baza ALINA). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej wnieśli M. P. i M. N., domagając się jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji zarzucili: 1. naruszenie art. 29 oraz art. 30 ust. 2 lit. b) WKC, poprzez bezzasadne zakwestionowanie ceny transakcyjnej w oparciu o informacje z nieprofesjonalnej prywatnej witryny internetowej, z pominięciem przedłożonych dokumentów, 2. naruszenie art. 29 ust. 1 WKC, poprzez zakwestionowanie wartości transakcyjnej bez wykazania, że zadeklarowana wartość celna towaru w sposób rażący odbiega od wartości danego towaru na rynku w kraju sprzedawcy, 3. naruszenie art. 187 § 1 o.p., poprzez nierozpoznanie w wyczerpujący sposób wszelkich informacji zawartych w przedkładanych dokumentach, 4. naruszenie art. 122 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., poprzez błędne ustalenie wartości towaru , 5. naruszenie art. 120 w zw. z art. 181 o.p., poprzez zakwestionowanie wartości towaru podanej przez skarżących w deklaracji celnej w oparciu o informacje pozyskane z nieprofesjonalnej prywatnej witryny internetowej, 6. naruszenie art. 197 w zw. z art. 125 § 1 o.p., poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia wartości towaru zgłoszonego przez skarżących, 7. naruszenie art. 210 § 1 ust. 6 w zw. z 121 § 1 o.p., polegające na niewskazaniu przyczyn, dla których organ II instancji odmówił wiarygodności i mocy dowodowej dokumentom przedłożonym wraz ze zgłoszeniem celnym. W uzasadnieniu skarżący wskazali, że zadeklarowana wartość towaru powinna być uwzględniona przez organy celne na podstawie przedłożonych dokumentów. Nie było podstaw do stosowania fakultatywnych sposobów ustalania wartości celnej towaru. Procedurę weryfikacji wszczęto w oparciu o informacje zawarte na stronie internetowej, która należy do prywatnego serwisu internetowego, co jest niedopuszczalne, ponieważ podane na niej wartości towarów stanowią ceny ustalone przez producentów, nie zaś wartość rynkową tych towarów. Uzasadnienia decyzji nie zawierają ustosunkowania się do przedłożonych dokumentów, a organy winny w pierwszej kolejności skutecznie zakwestionować wiarygodność złożonej dokumentacji, a dopiero później dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych. Cena za pojedynczą sztukę towaru wynosi 0,71 zł. Organy celne ustaliły cenę towaru za pomocą metody porównawczej. Najniższą ceną porównawczą przyjętą przez organy za podstawę do ustalenia wartości celnej towaru jest kwota 1,17 zł za sztukę. Różnica pomiędzy wartością sztuki towaru zadeklarowanej przez skarżących a ceną porównawczą, na której oparły się organy wynosi zaledwie 0,46 zł. Taka różnica nie uzasadnia wszczęcia procedury weryfikacji zgłoszenia celnego. Różnica ta nie może zostać uznana za w sposób rażący odbiegającą od wartości danego towaru na rynku w kraju sprzedawcy. Organ pierwszej instancji przywołał definicję z art. 142 ust. 1 lit. d) RWKC z pominięciem elementu jakości towaru, co pozwoliło na nieobiektywne przywołanie wartości w zgłoszeniach wymienionych przez organ. Stwierdzenie podobieństwa towarów wyłącznie na podstawie zapisu w polu 31 zgłoszenia celnego oraz kodu CN taryfy celnej wskazanego w polu 33 SAD jest ryzykowne, bowiem żeby stwierdzić, że towary są podobne należy uwzględnić ich jakość. Dlatego niezrozumiałe jest odrzucenie przeprowadzenia dowodu z oględzin biegłego próbek towaru będącego przedmiotem importu z próbkami ze zgłoszeń celnych wskazanych jako materiał porównawczy. W ocenie skarżących niedopuszczalne jest bezkrytyczne przywoływanie zgłoszeń celnych dla towarów quasi podobnych z systemu ALINA, który nie uwzględnia jakości towaru i jego marki. Zdaniem skarżących wątpliwości budzi fakt przywołania jako materiału porównawczego w większości zgłoszeń celnych z właściwości miejscowej Izby Celnej. W krajach takich jak Słowacja czy Czechy deklarowane są wartości kilkakrotnie niższe niż w Polsce. Skarżący powołali się na stanowisko WSA w Gdańsku ( wyrok z dnia 16 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gd 461/10) , że badanie przez biegłego cen towarów podobnych z ograniczeniem się do badań z obszaru hurtowni polski południowej jest niewłaściwym trybem, a biegły winien dokonać badania i analizy cen towarów podobnych z terenu całej UE. W ocenie skarżących zastosowany tryb postępowania jest niedopuszczalny, bowiem metoda zastępcza ustalania wartości celnej nie może wprost zostać wykorzystana na etapie skutecznego zakwestionowania wartości transakcyjnej. Skarżący zarzucili rażące naruszenie art. 32 Konstytucji RP, tj. zasady równości podmiotów względem prawa, bowiem z wytycznych Ministerstwa Finansów dotyczących weryfikowania zadeklarowanej wartości celnej towarów tekstylnych i obuwia wynika, że z restrykcji nałożonych wytycznymi zostały wyłączone inne podmioty, które niejednokrotnie deklarują dla towarów z Sekcji XI Taryfy Celnej wartości niższe niż deklarowane przez skarżących. Wnieśli o dopuszczenie dowodu z dokumentu "Wytyczne: weryfikowania zadeklarowanej wartości celnej towarów tekstylnych i obuwia, sprowadzanych z krajów Dalekiego Wschodu (głównie z Chin)". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga podlegała oddaleniu. W niniejszej sprawie istotne było, czy istniały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej importowanego towaru oraz to, czy organy prawidłowo ustaliły wartość towarów w oparciu o metodę towarów podobnych. Zgodnie z art. 29 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r.), zwanego dalej "WKC", podstawową metodą ustalenia wartości celnej towaru jest metoda wartości transakcyjnej, którą wyznacza cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. W rzeczywistości występują jednak sytuacje, w których cena ta nie odzwierciedla rzeczywistej wartości celnej towaru, co uzasadnia zastosowanie innych metod. Zgodnie z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego przepisy wykonawcze do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z dnia 11.10.1993 r. ze zm.), dalej zwanego "RWKC", jeżeli organy celne, po wyczerpaniu procedury wyjaśniającej określonej w ust. 2, mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu (WKC), nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Z art. 181a RWKC wynika, że organy celne nie są związane wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu i mogą ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionują wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę, przy czym – na co należy zwrócić uwagę - występujący w tym przepisie zwrot "uzasadnione wątpliwości" nie został bliżej zdefiniowany przez prawodawcę, a więc jest to zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I GSK 1232/12, LEX nr 1452046). Możliwość odmowy zastosowania metody wartości transakcyjnej na podstawie art. 181a RWKC może być skutkiem zakwestionowania wiarygodności (materialnej lub formalnej) informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej czy wynikać z braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Źródłem wątpliwości uzasadniających odstąpienie od zastosowania wartości transakcyjnej może być również istnienie dużej rozbieżności pomiędzy zadeklarowaną wartością towaru a cenami na rynku kraju pochodzenia (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 16 października 2010 r., sygn. akt III SA/Gd 461/10, LEX nr 756358). W niniejszej sprawie taka sytuacja w istocie miała miejsce. W ocenie Sądu organy administracji miały podstawy, by stwierdzić istnienie uzasadnionych wątpliwości co do zadeklarowanej przez importera wartości celnej towaru, skoro ustalono, że w odniesieniu do adekwatnych towarów (tj. towarów objętych tym samym kodem CN, zbliżonych pod względem składu materiałowego i sposobu wykonania, wielkości partii, warunków dostawy), sprowadzonych z Chin przez innych przedsiębiorców w przedziale czasowym: grudzień 2013 r. - luty 2014 r., zadeklarowana wartość celna była w niektórych wypadkach wielokrotnie wyższa niż wskazana przez skarżących w zgłoszeniu celnym. Z wziętych do porównania transakcji towarów podobnych cena jednostkowa koszuli wahała się w przedziale od 1,17 PLN – 11,59 PLN. Zadeklarowana natomiast przez skarżących na podstawie faktury wartość towarów opiewała na kwotę 6.014,00 USD za 25.346 sztuk, co oznaczało, że cena jednej koszuli wynosiła 0,71 PLN (18 189 : 25.346 = 0,71). Ponieważ towar ten został zakupiony na warunkach dostawy CIF G., to należało przyjąć, że na tę wartość składa się także koszt transportu i ubezpieczenia. Koszt frachtu został przez organy szacunkowo przyjęty na poziomie 3200 USD (z portu [...] do portu w G.) w oparciu o posiadaną wiedzę oraz odwołanie się do informacji ze strony internetowej firmy [...] Spółki z o.o. we W., świadczącej usługi polegające na m.in. organizowaniu transportu morskiego z portów chińskich do Hamburga lub Gdańska/Gdyni. W ocenie Sądu takie działanie organu było w pełni uzasadnione. Na wartość celną towaru importowanego z zagranicy składają się koszty jego transportu i ubezpieczenia (art. 32 ust. 1 lit. e/ (i) WKC), a zatem dla uzyskania informacji co do ceny transakcyjnej przedmiotowego towaru organ prawidłowo posłużył się informacjami firmy specjalizującej się w organizowaniu usług transportowych przyjmując orientacyjnie (szacunkowo) koszt transportu przedmiotowego towaru. Należy też w tym miejscu podkreślić, że uzyskaną informację o szacunkowym koszcie transportu kontenera z Chin organy celne wykorzystały jedynie poglądowo, w celu uzasadnienia wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej zakupionych koszul, a nie jako wielkość do ustalenia wartości celnej metodą zastępczą, co zarzucali skarżący w skardze. Po uwzględnieniu kosztów frachtu i ubezpieczenia faktyczna wartość jednostkowa importowanej koszuli wynosiłaby 0,34 PLN, czemu organy zasadnie nie dały wiary w świetle dokonanego przeglądu zgłoszeń celnych dotyczących towarów podobnych, dokonanego na podstawie danych z ogólnopolskiej bazy zgłoszeń celnych ALINA. Organy zakwestionowały wiarygodność zadeklarowanej przez skarżących ceny transakcyjnej omawianego towaru wskazując, że przedmiotem importu jest towar powszechnego użytku, którego poziom wartości jest powszechnie znany. Organy zwróciły uwagę, że w cenie jednostkowej towaru są zawarte takie elementy, jak: koszty projektowe, wartość materiałów i surowców, koszty transportu i logistyki na terenie kraju eksportu, koszt i zysk producenta oraz eksportera. Są to konieczne koszty ponoszone w związku z produkcją i sprzedażą wszelkich towarów - w tym towarów zadeklarowanych przez skarżących - kształtujące ich ostateczną cenę. Ponadto wskazały, że stroną zawartej przez importera transakcji nie był producent ani eksporter – transakcja została zawarta w trakcie transportu morskiego, a zatem w cenie towaru winna być dodatkowo uwzględniona marża – przynajmniej jednego – pośrednika. Okoliczności te w ocenie organów musiały prowadzić do wniosku, że wartość transakcyjna towaru została zaniżona i nie ma podstawy do jej przyjęcia na poziomie deklarowanym przez skarżących. W kontekście niewiarygodności ceny transakcyjnej przedmiotowych koszul organy zwróciły także uwagę na "nietypowość" załączonej do zgłoszenia celnego faktury nr [...] podkreślając, że cena jednostkowa koszuli została w niej podana z dokładnością do dziewięciu cyfr po przecinku (zwyczajowo ceny uwzględniają jednostki monetarne i podawane są do dwóch cyfr po przecinku). Mogło to - w ocenie organów - oznaczać "dopasowanie" ceny jednostkowej do zadeklarowanych kwot płatności. Mając powyższe na uwadze, zarówno ustalony stan faktyczny, jak również przeprowadzona przez organy jego analiza, stanowiły – w ocenie Sądu - podstawę do powzięcia przez organy uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej, a co za tym idzie, zakwestionowania stanowiska skarżących, że wartość ta stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 ust. 1 WKC. Skoro zaistniały uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym wartość celna stanowi całkowitą płatność za sprowadzone towary, to organy celne słusznie uznały, że wartość celna sprowadzonych towarów nie mogła być ustalona metodą ceny transakcyjnej w oparciu o art. 29 WKC. W zaistniałej sytuacji rzeczą organów było rozważenie właściwej i możliwej do zastosowania w sprawie innej metody określenia wartości celnej. Artykuł 30 ust. 1 WKC stanowi, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. Zgodnie zaś z art. 30 ust. 2 WKC wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest: a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d) wartość kalkulowana, która jest sumą: - kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów; - kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów z kraju wywozu na eksport do Wspólnoty; - kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. e). Powołany przepis określa metody zastępcze ustalania wartości celnej towaru oraz sekwencję ich stosowania w sytuacji, gdy wartość ta nie może zostać ustalona zgodnie z art. 29 WKC w oparciu o metodę wartości transakcyjnej. W rozpoznawanej sprawie organy wykluczyły zastosowanie metody określenia wartości transakcyjnej na podstawie identycznych towarów (art. 30 ust. 2 lit. a/ WKC), gdyż brak było możliwości znalezienia takich towarów, które by spełniały ww. kryterium (były identyczne po względem miejsca produkcji, cech fizycznych, jakości, renomy). W tej sytuacji organy zastosowały kolejną z metod, tj. metodę określenia wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej podobnych towarów (art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC). Zgodnie z art. 142 ust. 1 lit. d/ RWKC – "towary podobne" to towary wyprodukowane w tym samym kraju, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i podobny skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, ich renoma i posiadanie znaku handlowego zaliczają się do czynników, które należy uwzględniać przy ustalaniu, czy towary są podobne. W myśl art. 151 ust. 1 RWKC w celu stosowania art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC (wartość transakcyjna towarów podobnych) wartość celna ustalana jest w odniesieniu do wartości transakcyjnej towarów podobnych, sprzedawanych na tym samym poziomie handlu i w zasadzie w takich samych ilościach, co towary, dla których określana jest wartość celna. W przypadku gdy nie stwierdzono tego rodzaju sprzedaży, przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedawanych na innym poziomie handlu i/lub w innych ilościach, skorygowaną o różnice wynikające z poziomu handlu i/lub ilością, pod warunkiem że tego rodzaju korekta może być dokonana na podstawie przedłożonych dowodów, jednoznacznie potwierdzających zasadność i prawidłowość korekty, niezależnie od tego, czy taka korekta prowadzi do zwiększenia, czy też zmniejszenia wartości. Przy czym – zgodnie z art. 151 ust. 4 RWKC – w celu stosowania niniejszego artykułu wartość transakcyjna towarów wytworzonych przez inną osobę jest brana pod uwagę tylko wtedy, jeżeli na podstawie ust. 1 nie można stwierdzić wartości transakcyjnej dla towarów podobnych wytworzonych przez tę samą osobę, która wyprodukowała towary, których wartość celna ma zostać określona. Z tego powodu organy przyjmując, że brak jednoznacznej informacji odnośnie tego, kto jest producentem sprowadzonych towarów, jako materiał porównawczy do ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru przyjęły transakcje dotyczące towarów wytworzonych (eksportowanych) przez inną osobę aniżeli podmiot uwidoczniony na zgłoszeniu celnym (czyli [...]). Stosownie natomiast do art. 151 ust. 3 RWKC jeżeli, stosując przepisy niniejszego artykułu, stwierdzono istnienie dwóch lub większej liczby wartości transakcyjnych towarów podobnych, to dla ustalenia wartości celnej przywożonych towarów przyjmuje się najniższą wartość transakcyjną. Mając na uwadze art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC w zw. z art. 142 ust. 1 lit. d/ oraz art. 151 ust. 4 RWKC organy dokonały przeglądu ogólnopolskiej bazy ALINA, zawierającej informacje o wszystkich odprawach celnych dokonywanych na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, kierując się takimi kryteriami, jak: klasyfikacja taryfowa do tego samego kodu CN, co towary których wartość miała być określona, warunki dostawy towarów, skład surowcowy, sposób (jakość) wykonania, opis szczegółowy towarów zawarty w polu 31 zgłoszeń celnych, wielkość partii towarów będących przedmiotem transakcji, zbliżony czas przywozu, ten sam kierunek handlu. Wbrew twierdzeniom skarżących organ celny wziął też pod uwagę okoliczność, czy transakcje dotyczyły towarów markowych, czy też niemarkowych. Wyodrębniono bowiem zgłoszenia celne odpowiadające najściślej powyższym kryteriom i obejmujące towary zakupione po najniższych cenach transakcyjnych. Mianowicie, spośród 5 zgłoszeń celnych obejmujących towary podobne organy – w oparciu o art. 151 ust. 3 RWKC – za podstawę ustalenia wartości celnej towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym z dnia 7 kwietnia 2014 r. przyjęły wartość transakcyjną towarów objętych zgłoszeniem celnym z dnia 18 lutego 2014 r. o nr [...], dotyczącego towarów podobnych – "koszul męskich, tkanych – 100% bawełny", niemarkowych, zaklasyfikowanych do tego samego kodu CN (6205 20 00), pochodzących z Chin, sprowadzonych w ilości 18.120 sztuk. W ocenie Sądu takie działanie organów celnych należy uznać w pełni za uzasadnione i zgodne z ww. przepisami prawa. W tym miejscu, w odniesieniu do twierdzenia skarżących, że do porównania cen transakcyjnych towarów podobnych organy winny uwzględnić wartość celną towarów ze zgłoszeń dokonywanych w innych krajach Wspólnoty a nie tylko w Polsce (i to w większości z właściwości Izby Celnej w G.), wyjaśnić należy, że czynnikiem kształtującym wartość podobnych towarów – na co zwracają uwagę organy celne – jest rynek docelowy, czyli rynek, na który towary te są bezpośrednio przeznaczone (importowane). Jednolitość obszaru celnego Wspólnoty rozumiana jest w sensie prawnym – jako jednolitość reguł prawnych i praktyk administracyjnych w odniesieniu do środków polityki handlowej stosowanych wobec towarów spoza tego obszaru. Nie ma natomiast mowy o jednolitości rynku w sensie ekonomicznym. Rynki poszczególnych państw członkowskich znacznie się różnią w sensie ekonomicznym i jest to czynnik niewątpliwie wpływający na kształtowanie się cen towarów importowanych na te rynki. Wybór transakcji służących stosowaniu metody cen podobnych musi uwzględniać zatem specyfikę tej części rynku unijnego, na który towar jest sprowadzany (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt III SA/Lu 874/13, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Organy przekonująco wyjaśniły, że co prawda w systemie ALINA korzystały z danych dotyczących wszystkich odpraw celnych dokonywanych na terenie całej Polski, to jednak z uwagi na to, że importowane towary z Dalekiego Wschodu przywożone są drogą morską, to oczywiste jest, że większość tych odpraw celnych dokonywana jest na obszarze właściwości Izby Celnej. Mimo że materiał porównawczy zebrany dla celów weryfikacji wartości celnej towaru dotyczy zgłoszeń celnych dokonywanych na obszarze właściwości Izby Celnej , nie można mu tylko z tego powodu odmawiać wiarygodności, gdyż należy przyjąć (zważywszy, że importerami są firmy z różnych części kraju), że w sposób reprezentatywny odzwierciedla on specyfikę polskiego rynku w zakresie importowanego przez skarżących towaru i stanowi obiektywny materiał porównawczy, odpowiadający wymogom określonym w art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC oraz art. 142 ust. 1 lit. d/ RWKC. W związku z powyższym należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zostały naruszone przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, a w szczególności przywołane w skardze przepisy art. 29 oraz art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności nie zostały we wskazanym powyżej zakresie naruszone wymienione w skardze przepisy: art. 120, art. 121 § 1, art. 122 § 1, art. 125 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwanej dalej "o.p.". Należy stwierdzić, że organy w sposób przekonujący, logiczny i spójny przedstawiły swoje stanowisko zarówno w kwestii istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę za towar objęty spornym zgłoszeniem celnym, co w świetle art. 181a RWKC stanowiło podstawę do odstąpienia od zastosowania metody wartości transakcyjnej, jak też w kwestii wyboru metody zastępczego określenia wartości celnej, tj. zastosowania metody wartości transakcyjnej towarów podobnych (art. 30 ust. 2 lit. b/ WKC), a w konsekwencji ustalenia w przekonujący sposób wartości importowanego towaru (art. 151 ust. 1, 3 i 4 w zw. z art. 142 ust. 1 lit. d/ RWKC). Działanie organu jest zgodne z zasadami postępowania, a także z wymogami wyczerpującego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego (art. 181 oraz 187 § 1 o.p.), prawidłowej oceny zgromadzonego materiału dowodowego (art. 191 o.p.) oraz prawidłowego uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 o.p.). W ocenie Sądu w sprawie nie został także naruszony art. 197 o.p., zgodnie z którym w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii (§ 1), natomiast powołanie na biegłego następuje z urzędu, jeżeli opinii biegłego wymagają przepisy prawa podatkowego (§ 2). Z brzmienia tego przepisu wynika, że wykorzystanie w postępowaniu wyjaśniającym omawianego środka dowodowego zasadniczo należy do uznania organu prowadzącego postępowanie, a granice tego uznania wyznacza zasada prawdy materialnej. Innymi słowy, ustawodawca pozostawił organowi swobodę w zakresie podjęcia decyzji o zastosowaniu środka dowodowego z opinii biegłego, a swoboda ta może doznać ograniczenia wyłącznie w sytuacji, gdy przeprowadzenie takiego dowodu będzie konieczne dla wyjaśnienia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia danej sprawy bądź konieczność uzyskania dowodu z opinii biegłego będzie wynikać wprost z przepisu prawa. W rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zaistniała, gdyż ustalenie wartości importowanego towaru mogło nastąpić w sposób wystarczający i wiarygodny w oparciu o istniejący materiał dowodowy. W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że organ celny dokonał rewizji celnej i oględzin towaru, którego dotyczy postępowanie. Zostały również pobrane i zabezpieczone próbki tego towaru (koszula). Organ zatem zgromadził materiał dowodowy pozwalający na ustalenie postaci importowanego towaru oraz jego cech istotnych – rodzaju tworzywa, sposobu wykonania (dzianina, tkanina), kraju pochodzenia, rozpoznawalności marki. W tej sytuacji należy stwierdzić, że nie było konieczności powołania dowodu z opinii biegłego. W orzecznictwie, w którym analizowana była problematyka stosowania metody wartości towarów podobnych podkreślano, że przy wyborze materiału do analizy porównawczej należy kierować się takimi kryteriami jak: podobny rodzaj towaru (objęty tym samym kodem CN), podobna ilość, renoma (towar markowy lub niemarkowy), zbliżony przedział czasowy, ten sam kierunek handlu, takie same warunki dostawy, podobna ilość towaru objęta zgłoszeniem celnym, jak i podobna ilość tego rodzaju w zgłoszeniu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. akt I GSK 928/13, LEX nr 1484800). Na marginesie tylko – w kontekście zarzutu skargi sformułowanego jako "niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia wartości towaru zgłoszonego przez skarżącego" – należy zwrócić uwagę, iż skarżący w rzeczywistości nie występowali do organów z takim wnioskiem. W piśmie z dnia 30 maja 2014 r. skarżący wnieśli o przeprowadzenie dowodu z oględzin próbek towarów odprawionych ze zgłoszeniem stanowiącym materiał porównawczy w stosunku do przedmiotowego zgłoszenia celnego, wskazując w nim jedynie na udział w oględzinach powołanego przez nich biegłego, co nie jest równoznaczne z wnioskiem o powołanie dowodu z opinii biegłego. Wniosek skarżących został rozpoznany przez organ I instancji postanowieniem z dnia 3 czerwca 2014 r. , w którym to postanowieniu organ stwierdził m.in., że nie prowadzi postępowania wobec towarów, które zostały objęte procedurą dopuszczenia do obrotu i których elementy kalkulacyjne nie zostały zakwestionowane, a próbki pobierane są w sytuacji wystąpienia jakichkolwiek zastrzeżeń do importowanego towaru. Do kwestii przeprowadzenia dowodu z oględzin próbek odniesiono się też w treści decyzji. Z decyzji wynika, że organy nie dysponowały próbkami towaru ze zgłoszeń celnych, które miały być podstawą ustalenia wartości celnej przedmiotowego towaru. Organy wyjaśniły ponadto, że nie była to przeszkoda do ustalenia tej wartości , bowiem została ona ustalona nie metodą ceny towarów identycznych, lecz towarów podobnych, a organy dysponowały informacjami pozwalającymi na jednoznaczne ustalenie, że są to towary podobne. Chybione są zarzuty skargi dotyczące kwestii żądania przez organy od skarżących dokumentu eksportowego z krajów trzecich, bowiem nie przedłożenie takiego dokumentu nie stanowiło podstawy odrzucenia wartości celnej przedmiotowego towaru zadeklarowanej w zgłoszeniu. Sąd oddalił wniosek skarżących o przeprowadzenie dowodu z "Wytycznych weryfikowania zadeklarowanej wartości celnej towarów tekstylnych i obuwia (...)". Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a., sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Mając na uwadze treść tego przepisu stwierdzić należy, że nie było podstaw do przeprowadzenia dowodu z wnioskowanego przez skarżących dokumentu, bowiem jego przeprowadzenie nie mogłoby wyjaśnić żadnych istotnych wątpliwości zaistniałych w sprawie. Mając na uwadze powyższe Sąd uznając, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie, oddalił ją na podstawie art. 151 p.p.s.a.