I SA/Gl 1079/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Krzysztof Kandut, Bożena Pindel (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach ‒ działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 735; dalej K.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1, § 4 pkt 1 oraz art. 59 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427.; dalej: u.p.e.a.) – po rozpoznaniu zażalenia zobowiązanej A Spółka z o.o. w K. (dalej także: Spółka lub Skarżąca) na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: organ egzekucyjny) z [...] r., nr [...], którym umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...], [...], [...] − utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny. Organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Spółki na podstawie własnych tytułów wykonawczych z [...] r. o nr [...], [...] oraz z [...] r. o nr [...] obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2015 r. Podstawę wystawienia tytułów wykonawczych z [...] r. stanowiła nieostateczna decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z [...] r. Z akt administracyjnych wynika, że tytuł egzekucyjny z [...] r. obejmował również należność z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2019 r. wynikającą z deklaracji złożonej przez podatnika. Postanowieniem z [...] r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki na podstawie tytułów wykonawczych z [...] r. oraz z [...] r. Podstawę wydania postanowienia stanowił art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a. Organ odwoławczy, rozpoznając zażalenie Spółki na rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego, utrzymał je w mocy. Zdaniem organu spór w sprawie koncentruje się wokół odmiennej oceny prawnej zaistniałych okoliczności. W opinii Spółki postępowanie winno zostać umorzone na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. z uwagi na wadliwość postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji. Natomiast organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem po przeprowadzeniu kalkulacji przewidywanych wydatków stwierdził, że nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Organ egzekucyjny dokonał czynności egzekucyjnych, które okazały się bezskuteczne. W dniach [...] oraz [...] r. skierował zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego do B S.A.; w odpowiedzi uzyskał informację o braku środków na rachunku. W dniu [...] r. wezwano prezesa Spółki A. B. oraz jej wspólnika M. K. do udzielenia informacji dotyczącej sytuacji finansowej spółki. W odpowiedzi z 28 lipca 2020 r. prezes Spółki oświadczył, że nie posiada ona żadnego źródła dochodu, jak również nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innego majątku, wskazał jedynie czynny rachunek bankowy w B S.A. Z ustaleń organu egzekucyjnego wynika, że Spółka nie figuruje w rejestrze VAT, składała zerowe deklaracje z tytułu podatku od towarów i usług, a ze złożonych plików JPK wynika, iż nie dokonała żadnej sprzedaży. W dniu [...] r. organ egzekucyjny wezwał B S.A. do udzielenia informacji związanych z operacjami na rachunkach bankowych Spółki. W odpowiedzi Bank poinformował, że w okresie ostatnich 12 miesięcy nie odnotowano żadnych operacji na rachunku, na którym brak środków. Z Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, wynika, ż Spółka nie posiada nieruchomości oraz nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel pojazdu. Z informacji z 18 stycznia 2021 r. uzyskanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wynika, że Spółka nie jest obecnie zgłoszona do ubezpieczeń, zgodnie z dokumentem ZUS ZWPA z dniem 1 lutego 2019 r. nastąpiło wyrejestrowanie. Organ egzekucyjny po dokonaniu analizy oraz po przeprowadzeniu kalkulacji przewidywanych wydatków stwierdził, że postępowanie egzekucyjne jest bezskuteczne i dalsze jego prowadzenie spowoduje jedynie wzrost kosztów egzekucyjnych. Zdaniem organu odwoławczego biorąc pod uwagę ekonomikę postępowania, skoro nie ujawniono majątku, z którego zostałyby zaspokojone dochodzone należności, a w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne jakie organ poniósłby kontynuując postępowanie, to umorzenie postępowania egzekucyjnego zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a., było zasadne. W uzasadnieniu powołano oprócz art. 59 u.p.e.a. także art. 56 § 1 tej ustawy oraz art. 97 § 1 K.p.a. W skardze Spółka domagała się uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego a także postanowienia z [...] r. w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów art. 59 § 1 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie oraz art. 59 § 2 i 3 tej ustawy oraz art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. W uzasadnieniu zaakcentowano, że postępowanie egzekucyjne toczy się na podstawie postanowienia organu podatkowego I instancji z [...] r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] r. Postanowienie to pozostaje nieprawomocne, albowiem zostało zaskarżone skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2020 r. W ocenie Spółki rozstrzygnięcie w sprawie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, jest kluczowe dla oceny merytorycznych podstaw umorzenia egzekucji, jeżeli bowiem jest wadliwe, to egzekucja była wszczęta i prowadzona wadliwie i powinna zostać umorzona na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. Kwestia prawidłowości i skuteczności postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności i toczące się w tym przedmiocie postępowanie sądowoadministracyjne, wymagało zgodnie z art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie, którym utrzymano w mocy rozstrzygnięcie w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Prowadzone przez organ egzekucyjny postępowanie dotyczyło egzekucji należności z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za miesiące kwiecień i maj 2015 r., na podstawie tytułu wykonawczego z [...] r. Podstawą jej prowadzenia była nieostateczna decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z [...] r. Wstępnie należy wyjaśnić, że tut. Sąd rozstrzygał sprawy ze skargi A spółka z o.o. dotyczące: - postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r., w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z [...] r., którą organ ten określił Spółce kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za kwiecień 2015 r. oraz maj 2015 r. Sąd wyrokiem z 18 marca 2020 r., I SA/Gl 1698/19 oddalił skargę (wyrok jest nieprawomocny); - decyzji z [...] r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. określającej podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2015 r. w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni oraz za maj 2015 r. w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni. Sąd wyrokiem z 23 kwietnia 2021 r., I SA/Gl 1039/20 oddalił skargę (wyrok jest nieprawomocny). Słusznie zauważa organ, że spór w sprawie dotyczy podstawy prawnej umorzenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie skarżącej Spółki postępowanie winno zostać umorzone na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. z uwagi na wadliwość postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji. Skarżąca wywodziła bowiem, że postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, jest kluczowe dla oceny merytorycznych podstaw umorzenia egzekucji, jeżeli bowiem jest wadliwe, to egzekucja była wszczęta i prowadzona wadliwie i powinna zostać umorzona na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. Według niej kwestia prawidłowości i skuteczności postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności i toczące się w tym przedmiocie postępowanie sądowoadministracyjne, wymagało zgodnie z art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Natomiast według Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ egzekucyjny prawidłowo umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem po przeprowadzeniu kalkulacji przewidywanych wydatków okazało się, że nie uzyska kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Według skarżącej − na obecnym etapie postępowania − z uwagi na pozostające w toku postępowanie sądowe dotyczące skuteczności nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności, postępowanie egzekucyjne winno być zawieszone na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 18 u.p.e.a. jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym oznacza, że przepisy tego kodeksu mogą być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, aby uzupełniać, a nie modyfikować ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wynika stąd konieczność selektywnego stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego oraz niedopuszczalność stosowania przepisów tego kodeksu w takich sprawach, które zostały uregulowane w sposób wyczerpujący w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. (P. Przybysz Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX; Lex). W aktualnym stanie prawnym wskazuje się w sposób generalny na brak podstaw do stosowania w zakresie instytucji zawieszenia postępowania egzekucyjnego przepisów art. 97 K.p.a. (zob. wyrok NSA z 6 sierpnia 2015 r., II GSK 1110/14, LEX nr 1783819; dostępny także w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem w postępowaniu egzekucyjnym nie jest dopuszczalne stosowanie art. 97 § 1 pkt 4 K.p.a. dotyczącego zawieszenia postępowania, jak również zawieszenie postępowania egzekucyjnego na innych podstawach wskazanych w art. 97 K.p.a. Podstawy zawieszenia postępowania egzekucyjnego reguluje art. 56 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym ulega ono zawieszeniu w całości lub w części: 1) w razie wstrzymania wykonania, odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej; 2) w razie śmierci zobowiązanego, jeżeli obowiązek nie jest ściśle związany ze zobowiązanym, a jest prowadzona egzekucja z rzeczy lub prawa majątkowego, które nie wygasło wskutek śmierci zobowiązanego; 3) w razie utraty przez zobowiązanego zdolności do czynności prawnych i braku jego przedstawiciela ustawowego; 4) na żądanie wierzyciela; 5) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Organ egzekucyjny wydaje postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 1–3 bądź z urzędu, bądź na wniosek wierzyciela, a na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 – wyłącznie za żądanie wierzyciela. Zobowiązany (tj. skarżąca Spółka) nie jest uprawniony do złożenia takiego wniosku, może on jedynie przedstawić organowi egzekucyjnemu informacje świadczące o konieczności zawieszenia postępowania z urzędu. W konsekwencji organ egzekucyjny winien wydać postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Dodać należy, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewiduje w art. 18 odpowiednie stosowanie Kodeksu postępowania administracyjnego, ale wyłącznie w kwestiach nieuregulowanych w ustawie egzekucyjnej. Nie można zatem zakładać, że ustawodawca wprowadził dwukrotnie w tej samej ustawie odesłanie do stosowania przepisów innej ustawy. Przewidziane w art. 56 § 1 pkt 5 u.p.e.a. odesłanie do przesłanek zawieszenia postępowania egzekucyjnego zawartych w innych ustawach, dotyczy więc wyłącznie uregulowań szczególnych, a więc innych niż zawarte w Kodeksie postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 14 maja 2013 r., II GSK 292/12). W orzecznictwie podkreśla się, że przepisy K.p.a. na gruncie postępowania egzekucyjnego mogą być stosowane jedynie uzupełniająco w przypadkach, gdy regulacja u.p.e.a. jest niekompletna (por. wyrok NSA z 24 stycznia 2012 r., II OSK 2101/10). W konsekwencji, skoro u.p.e.a. zawiera samodzielne, charakterystyczne dla tego postępowania przesłanki jego zawieszenia, wymienione enumeratywnie w przepisach art. 56 u.p.e.a., to nie ma podstaw do stosowania przepisów art. 97 K.p.a., a więc również przesłanki zawieszenia postępowania z uwagi na wystąpienie zagadnienia wstępnego. Niezależnie wyjaśnić należy, że przez zagadnienie wstępne rozumie się stan, w którym wydanie orzeczenia co do istoty sprawy nie jest możliwe bez rozstrzygnięcia sprawy przez inny organ lub sąd, przy czym istota tej sprawy dotyczy jednocześnie przesłanki drugiej sprawy. Nie chodzi więc o konieczność wyjaśnienia okoliczności sprawy, będących nawet w ścisłym związku ze sprawą, lecz o rozstrzygnięcie spełnienia przesłanki (pozytywnej bądź negatywnej), której organ samodzielnie nie może rozstrzygnąć, gdyż jest to materia będąca w kompetencji innego organu (por. wyrok NSA z 22 października 2021 r., I OSK 742/21). W rozstrzyganej sprawie nie zachodzi sytuacja, w której występuje zagadnienie wstępne, które warunkuje uprzednie rozstrzygnięcie kwestii prawnej. Według Sądu kwestią wstępną będzie wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do sformułowania wypowiedzi o tym, czy zakwestionowany w skardze akt, czynność lub bezczynność są zgodne z prawem materialnym, albo czy przed wydaniem tego aktu (czynności, bezczynności) nie doszło do popełnienia takich uchybień formalnych, które mogły mieć wpływ na jego treść. Z tych też względów nie jest możliwe sugerowane przez skarżącą zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego. W sprawie nie było podstaw do zawieszenia postępowania sądowego w oczekiwaniu na rozpatrzenie przez NSA skargi kasacyjnej od wyroku tut. Sądu z 18 marca 2020 r., I SA/Gl 1698/1 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Podstawą prawną takiego zawieszenia mógłby być jedynie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., zgodnie z którym Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Po pierwsze, zawieszenie postępowania na podstawie tego przepisu ma charakter fakultatywny, dlatego ocena w tej materii pozostawiona została do uznania sądu, który wydając postanowienie w tej kwestii powinien rozważyć, czy w danym przypadku celowe jest wstrzymanie biegu sprawy. Po drugie zaś, by móc zastosować przepis art. 125 § 1 pkt 1 cyt. ustawy, między daną sprawą sądowoadministracyjną a innym postępowaniem musi istnieć związek tego rodzaju, że wynik już toczącego się postępowania będzie miał charakter prejudycjalny dla sprawy, która ma być zawieszona. Rozstrzygnięcie w tej drugiej sprawie tylko wtedy będzie upoważniało do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, kiedy podjęte w niej rozstrzygnięcie będzie miało decydujące znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej, która ma być zawieszona. Jak wyżej wskazano nie stanowi zagadnienia wstępnego kwestia kontroli instancyjnej ww. wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 24 listopada 2008 r., sygn. akt II FPS 4/08 przyjął, że omawiany przepis nie stanowi podstawy do zawieszenia przez wojewódzki sąd administracyjny z urzędu postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w innej sprawie tego samego rodzaju, w której zapadło już orzeczenie, ale zostało ono zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W badanej sprawie organ wymienił przyczyny umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. wskazując, że podjęte czynności egzekucyjne okazały się bezskuteczne a przeprowadzona kalkulacja wydatków doprowadziła do ustalenia, iż z prowadzonej egzekucji nie uzyska się środków przewyższających wydatki egzekucyjne. Skarżąca w zasadzie tych okoliczności nie podważała, a jedynie licząc na uwzględnienie jej skargi kasacyjnej wniesionej w sprawie dotyczącej nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, domagała się zmiany podstawy prawnej umorzenia postępowania egzekucyjnego. Powinnością organu egzekucyjnego jest dokonanie oceny podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie dokonanych ustaleń w zakresie sytuacji majątkowej zobowiązanego na dzień podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, a ta dawała podstawy do zastosowania art. 59 § 2 u.p.e.a. W razie zmiany stanu faktycznego i prawnego stronie może przysługiwać możliwość wzruszenia orzeczenia poprzez uruchomienie trybów nadzwyczajnych, o ile zajdą ku temu podstawy. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.