I SA/Gl 111/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2015 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - rozłożenia na raty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] Nr [...] – dalej określany zamiennie skrótem "DIS" – działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz.749 z późn. zm.) oraz art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych (tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 121, poz.1267 z późn. zm.) - po rozpatrzeniu odwołania M. B. – dalej określanym zamiennie "wnioskodawca", "podatnik", "strona" lub "skarżący" – od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] znak [...], w której organ podatkowy orzekł o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług VAT za miesiące: styczeń, luty, marzec, lipiec oraz listopad 2010 r. w łącznej wysokości [...]zł (należność główna) oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) za rok 2010 w wysokości [...]zł (należność główna) wraz z należnymi odsetkami za zwłokę utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że wnioskiem z dnia 27 grudnia 2013r. podatnik złożył prośbę o spłatę zadłużenia w formie ratalnej, która nie będzie obciążać budżetu domowego oraz nie pozbawi go środków do egzystencji jakie zapewnia mu Konstytucja RP. Stwierdził ponadto, że jego jedyny dochód to kwota 520 zł z zasiłku specjalnego z GOPS w K.. W związku z faktem, że strona nie wskazała jakich zaległości dotyczy wniosek organ pierwszej instancji pismem z dnia 30 grudnia 2013 roku, znak: [...] wezwał podatnika do sprecyzowania żądania poprzez: - wskazanie jakiego podatku oraz okresu dotyczy zaległość, - wskazanie wysokości przedmiotowych zaległości, - wskazanie wysokości oraz terminów wpłat poszczególnych rat, - uzasadnienia złożonego wniosku. Pismem z dnia 10 stycznia 2014 r. strona sprecyzowała żądanie stwierdzając, że wniosek dotyczy wszystkich zaległości podatkowych. Podatnik wskazał także, że wnioskuje o rozłożenie tych zaległości na miesięczne raty po 10,00 zł płatne do 15-go dnia każdego miesiąca. Organ I instancji odmówił uwzględnienia wniosku podatnika. We wniesionym odwołaniu od w/w decyzji wnioskodawca zakwestionował dokonaną przez organ podatkowy ocenę jego sytuacji życiowej akcentując, że wysokość zasiłku opiekuńczego uprawnia go do skorzystania z ulgi. DIS, w dalszej części uzasadnienia decyzji, odwołał się do prawnej regulacji zawartej w art. 67 a § 1 O.p. stwierdzając, że organ podatkowy, na wniosek podatnika może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, w tym ulgi w postaci rozłożenia zapłaty zaległości podatkowej na raty. Powyższe uprawnienia są jednak uwarunkowane wystąpieniem określonych przesłanek tj. przesłanką ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Jak zaakcentował organ pojęcia "ważnego interesu strony" oraz "interesu publicznego", od których uzależnione jest udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego, są pojęciami niedookreślonymi, których konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Użyty w przepisie spójnik "lub" oznacza, że wymienione przesłanki mają charakter równorzędny. Organ podatkowy winien w rozpatrywanej sprawie ustalić i ocenić na czym polega "ważny interes strony". Przyjmuje się, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązania podatkowego jednorazową wpłatą wskutek utraty możliwości uzyskiwania dochodów lub utraty majątku. W związku z powyższym ustalenia wymaga sytuacja finansowo - ekonomiczna wnioskodawcy oraz ewentualne skutki ekonomiczne, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Przy obiektywnym podejmowaniu przez organ decyzji dotyczącej przyznania wnioskowej ulgi brana jest pod uwagę nie tylko obecna sytuacja strony, ale konieczne jest również wskazanie konkretnych okoliczności, które po stronie podatnika spowodowały przejściowy i niezawiniony brak zdolności płatniczych, uniemożliwiający wywiązanie się w danej chwili z ciążących na podatniku zobowiązań względem Skarbu Państwa. Dla rozstrzygnięcia w zakresie ewentualnego udzielenia ulgi nie jest bowiem obojętne czy trudna sytuacja strony jest wynikiem zdarzeń losowych, niedopełnienia określonych obowiązków względem Państwa czy też braku należytej staranności lub niedbalstwa. Rozumienie pojęcia "interesu publicznego" również nie ma stałego zakresu treści, "lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 08.01.2007r., sygn. akt III SA/Wa 2904/06). Przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp. "Interes publiczny" to również sytuacja, gdy zapłata podatku spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy Państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych, czy też sytuacja, która doprowadzi do likwidacji spółki. Przy ustalaniu istnienia interesu publicznego należy mieć również na względzie, że zadaniem organu podatkowego jest prawidłowe i pełne wykonanie budżetu Państwa. Organy podatkowe realizują bowiem nałożone nań zadania poprzez pobór podatków i działają w interesie publicznym zapewniając systematyczne i terminowe wpływy budżetowe, które są niezbędne do sprawnego funkcjonowania Państwa poprzez m.in. zaspokojenie materialnych i niematerialnych potrzeb społeczeństwa, w tym również podatnika. Z tego też względu organy podatkowe winny mieć na uwadze, iż względy społeczne wymagają, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Powszechność podatków wymaga, by stosowanie ulg ograniczyć do wyjątkowych przypadków i podatników, którym pomoc w postaci ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego jest bezwzględnie potrzebna, a zatem dotyczyć może jedynie sytuacji szczególnych, niezależnych od postępowania podatnika i odbiegających od przyjętych standardów. Prawidłowe rozliczanie się z tytułu podatków jest obowiązkiem ustawowym ciążącym na każdym podatniku. Organy podatkowe natomiast dochodzą zapłaty podatku w wysokości wynikającej z ustawy, a nie w zakresie odpowiadającym możliwościom finansowym podatnika (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17.09.2009 r. sygn. akt I SA/Gl 927/08). Organ rozstrzygając kwestię ewentualnego udzielenia ulgi dokonuje obiektywnej oceny, która oparta jest na konstytucyjnej zasadzie państwa prawa wynikającej z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nie zawsze bowiem subiektywne postrzeganie sprawy przez stronę jest tożsame z interesem publicznym, jakim jest m.in. zapewnienie przez organ podatkowy systematycznych i terminowych wpływów budżetowych niezbędnych do sprawnego funkcjonowania Państwa. Nie można zatem z instytucji ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego czynić powszechnie stosowanego środka, gdyż udzielanie przez organ podatkowy indywidualnych ulg jest wyjątkiem od zasady równego traktowania podatników. Jak wskazał organ, w wyroku z dnia 03 listopada 2000r., sygn. akt III SA 8065/98 NSA podkreślił, iż uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających przesłankom rozłożenia na raty, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia. W sytuacji jednak odmowy organ powinien w sposób szczegółowy, wnikliwy, oparty o zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz logiczny uzasadniać dlaczego nie załatwił sprawy zgodnie z wnioskiem strony. "Ważny interes podatnika"' oraz "interes publiczny" są kryteriami ustawowymi, których wystąpienie w konkretnej sprawie umożliwia organom podatkowych przyznanie wnioskowanej ulgi. Dokonując ustaleń w zakresie stanu faktycznego DIS wskazał, że z pisma Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w K. z dnia 27 stycznia 2014 roku., nr [...] wynika, że w okresie od 21.05.2011 roku do 27.01.2014 roku podatnik otrzymał świadczenia rodzinne obejmujące: - świadczenie pielęgnacyjne w okresie od 21.05.2011 r. do 31.05.2011r. w kwocie: 190,70zł, - świadczenie pielęgnacyjne w okresie od 01.06.2011r. do 30.06.2013r. w kwocie: 520,00zł miesięcznie (ogółem: 13.000,00zł), - specjalny zasiłek opiekuńczy w okresie od 01.07.2013r. do 27.01.2014r. w kwocie: 520.00zł miesięcznie (ogółem: 3.640.00zł), - pomoc do świadczenia pielęgnacyjnego w okresie od 01.11.2011 rok do 31.12.2011 rok, w kwocie 100,00zł miesięcznie (ogółem 200,00zł). Ogółem w okresie od 21.05.2011r. do 27.01.2014r. wypłacono stronie kwotę: 17.030,70zł. Z kolei z pisma z dnia 27 stycznia 2014 roku Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w K. wynika, że strona korzystała także z innych form pomocy społecznej, a ponadto, że w 2011 roku nie otrzymała żadnego zasiłku, natomiast w latach następnych dochody z ww. tytułu kształtowały się następująco: 1) w 2012 roku: specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 250,00zł (10.01.2012r.), specjalny zasiłek celowy na opał i leczenie w kwocie: 350.00zł (23.03.2012r.), specjalny zasiłek celowy na opal i pokrycie dachu w kwocie: 350,00zł (20.07.2012r.), specjalny zasiłek celowy na opał i lekarstwa w kwocie: 350,00zł (23.10.2012r.), specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 350,00zł (19.12.2012r.), 2) w 2013 roku: specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 300.00zł (12.02.2013r.), specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 300,00zł (06.05.2013r.), specjalny zasiłek celowy na lekarstwa w kwocie: 300.00zł (25.07.2013r.), specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 300,00zł (07.10.2013r.), specjalny zasiłek celowy na opał w kwocie: 300,00zł (05-12-2013r.), 3) w 2014 roku specjalny zasiłek celowy na częściowe dofinansowanie do zakupu okularów w kwocie 100,00zł (15.01.2014r.). Z pisma Powiatowego Urząd Pracy w L. z dnia 21 stycznia 2014 roku, znak: [...] wynika natomiast, że w latach 2011-2014 podatnik nie był zarejestrowany jako osoba bezrobotna oraz nie pobierał zasiłku dla bezrobotnych. Z wykazu informacji o czynnościach majątkowych w oparciu o posiadane przez organ pierwszej instancji podatkowy rejestry (aplikacja CZM, wydruk z dnia 13.01.2014r.) wynika, iż w latach 2010-2014 wnioskodawca nie występował w charakterze strony czynności majątkowych. W oświadczeniu z dnia 10 stycznia 2014 roku podatnik stwierdził, że nie uzyskiwał żadnych przychodów/dochodów. DIS dokonując analizy zebranego materiału dowodowego wywiódł, że wnioskodawca uzyskiwał w latach 2010- 2013 i częściowo w 2014 roku dochody, przy czym: 1) w 2010 roku - z działalności gospodarczej 16.658.00zł, 2) w 2011 roku - z zasiłków i świadczeń 4.030,70zł, 3) w 2012 roku - z zasiłków i świadczeń 7.890,00zł, 4) w 2013 roku - z zasiłków i świadczeń 7.740,00zł, 5) w 2014 roku - z zasiłków i świadczeń 620,00zł. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem strona nie ponosiła żadnych kosztów poza spłatą kredytu (wartość całego zobowiązania: 3.000,00zł, miesięczna rata spłaty-wg. oświadczenia: 145,00zł). Organ pierwszej instancji w wezwaniu z dnia 15 stycznia 2014 roku, znak: [...], poinformował, że w przypadku posiadanych kredytów lub pożyczek należy przedłożyć m.in. umowy zaciągniętych kredytów/pożyczek wraz z harmonogramem płatności poszczególnych rat, ewentualnymi aneksami do umów. Do akt sprawy strona nie przedłożyła jednak umowy kredytowej, oświadczyła jedynie, że " (...) kwota 3.000,00zł dotyczy spłaty karty kredytowej, spłacono 350,00zł, miesięczna kwota spłaty to ok. 150,00zł". Z ww. dokumentu wynika również, że wszystkie koszty utrzymania ponosi mama wnioskodawcy. W związku z powyższym organ pierwszej instancji wezwaniem z dnia 15 stycznia 2014r. wezwał stronę do wyjaśnienia kwestii pozostawania we wspólnym gospodarstwie domowym z mamą. W odpowiedzi na powyższe w piśmie z dnia 22 stycznia 2014r. strona wyjaśniła, że nie prowadzi wspólnego gospodarstwa domowego z mamą. Z oświadczenia złożonego przez stronę w dniu 10 stycznia 2014 roku wynikało ponadto, że wnioskodawca: - nie jest właścicielem /współwłaścicielem żadnego budynku mieszkalnego, mieszkania czy też gospodarstwa rolnego, - nie posiada żadnych zgromadzonych oszczędności, - nie posiada żadnych rzeczy ruchomych. Strona oświadczyła także, że nie posiada żadnych rachunków bankowych, lokat i kont. Ponadto z akt organu pierwszej instancji (dowód: pismo Działu Obsługi Bezpośredniej Urzędu Skarbowego w L. z dnia 14.01.2014 roku - karta 26) wynika, że w bazie organu podatkowego brak jest jakichkolwiek danych na temat środków transportu sprowadzonych przez stronę z innego państwa członkowskiego. Organ I instancji ustalił na podstawie informacji z dnia 16 stycznia2014 roku, znak [...] (karta nr 13) otrzymanej ze Starostwa Powiatowego w L. że podatnik nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Wydział Geodezji i Kartografii Starostwa Powiatowego w L. Z materiału dowodowego wynika także, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. pismem z dnia 13 stycznia 2014 roku, znak: [...] (karta nr 14) zwrócił się do Starostwa Powiatowego w L. o udzielenie informacji czy podatnik posiada zarejestrowane środki transportu. Pismem z dnia 16 stycznia 2013 roku, znak: [...] Starostwo Powiatowe w L. poinformowało, że strona figuruje w ewidencji jako właściciel samochodu marki [...], nr.rej: [...], rok produkcji: [...], data rejestracji: [...]. Jednocześnie Starostwo Powiatowe poinformowało, że ww. pojazd jest przedmiotem współwłasności. Powyższe zostało również potwierdzone informacją z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia 13 stycznia 2014 roku, nr wydruku: [...] (karta nr 18). Organ zaakcentował, że pomimo złożonego przez stronę oświadczenia, że nie posiada ona żadnych rzeczy ruchomych, akta sprawy wskazują, że podatnik był na dzień złożenia wniosku współwłaścicielem samochodu osobowego, którego wartość kształtuje się w granicach 9.650,00zł. DIS wskazał, że w/w wartość samochodu przewyższa kwotę zaległości podatkowych, a to oznacza, że majątek podatnika nie wyklucza możliwości zaspokojenia przynajmniej części zaległości będących przedmiotem postępowania w przyszłości. Jak zauważył DIS podatnik zadeklarował wywiązanie się z obowiązku uregulowania zaległości podatkowych w ratach płatnych do 15 dnia każdego miesiąca w wysokości 10,00zł. Słusznie zatem organ pierwszej instancji przyjął, że zaproponowany układ ratalny postrzegany w perspektywie długiego okresu, budzi wątpliwości co do realnej możliwości jego zrealizowania, gdyż wysokość ww. zaległości po przeliczeniu daje okres spłaty ponad 51 lat (bez uwzględnienia opłaty prolongacyjnej). Rozłożenie spłaty przedmiotowych zaległości podatkowych na raty na ponad 51-letni okres DIS uznał za sprzeczny z ideą ulgi, która ma zapewnić realną możliwość spłaty, a także ostatecznie pozyskanie przez budżet państwa należnych mu kwot z tytułu podatków. Reasumując DIS stwierdził, że organ pierwszej instancji słusznie wywiódł, że wnioskodawca nie udowodnił wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika, uzasadniającej przyznanie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowych będących przedmiotem wniosku według zaproponowanego układu ratalnego. Przeciw uznania zasadności tego wniosku przemawia bowiem m.in. fakt, że podatnik na dzień złożenia wniosku posiadał majątek, który zasadniczo może stanowić źródło pokrycia zaległości podatkowych. Wskazał ponadto, że środki pieniężne, którymi dysponował czy dysponuje podatnik - z uwagi na fakt, że koszty utrzymania ponosi matka (wg złożonego oświadczenia) - pozwalają na regulowanie ww. zaległości. Zaproponowany układ ratalny DIS ocenił jako niedający gwarancji realizacji ciążących na podatniku zobowiązań. Ponadto przy rozpatrywaniu przesłanek warunkujących udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty nie bez znaczenia pozostają również inne kwestie, takie jak przyczyny leżące u podstaw powstania przedmiotowej zaległości, jak również rzetelność podatnika w spełnianiu swoich zobowiązań publicznoprawnych. DIS wskazał, że zaległości w podatku od towarów i usług, są wynikiem wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. decyzji: - z dnia [...]roku, znak: [...], - z dnia [...]roku, znak: [...], - z dnia [...]roku, znak: [...], - z dnia [...]roku, znak: [...], - z dnia [...]roku, znak: [...], Natomiast zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...]roku. znak: [...]. Decyzje te zostały wydane z uwagi na fakt, że strona wykonywała w ramach działalności gospodarczej usługi, z których nie wykazywała osiągniętych przychodów. Jak wynika z akt sprawy strona nie złożyła odwołań od ww. decyzji, w związku z czym stały się one ostateczne. W ocenie DIS, zebrany materiał dowodowy nie potwierdził ziszczenia się przesłanki "interesu publicznego". W tym zakresie organ odwołał się do regulacji dotyczących powszechności i równości opodatkowania. W końcowej części uzasadnienia DIS wskazał na bezpodstawność żądania wnioskodawcy co do przeprowadzenia kontroli w zakresie nieprawidłowości postępowania kontrolnego i podatkowego, akcentując, że strona w trakcie tych postępowań nie skorzystała z przysługujących jej praw, mimo prawidłowych pouczeń organu podatkowego I instancji, a postępowanie w sprawie ulgi jest postępowaniem odrębnym od postępowania czy to kontrolnego czy wymiarowego. Za zgodne z prawem uznał też uzasadnienie decyzji organu I instancji, wskazując, że zawiera uzasadnienie faktyczne, prawne i zastosowane w sprawie przepisy. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnioskodawca zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie prawa poprzez: - odmowę rozłożenia zadłużenia na raty oraz nie rozpatrzenie wniosku o zbadanie legalności egzekwowanego podatku za 2010 r. Wskazał przy tym, że Urząd Skarbowy bezprawnie i bez posiadanych uprawnień biegłego w zakresie obróbki drewna określił mu wysokość zobowiązania bez uwzględnienia poniesionych kosztów uzyskania dochodu; - nie odniesienie się do w/w kwestii przez organ odwoławczy i powtórzenie argumentacji organu I instancji; - nie rozpatrzenia trzech wniosków przez DIS i nie udzielenia odpowiedzi w tym zakresie. DIS, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia 6 lipca 2015 r. podtrzymał stanowisko skarżącego zarzucając organowi naruszenie: - art. 67 a § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 53 a § 1 i § 2 O.p. poprzez ich błędną wykładnię; - przepisów postępowania a to art. 121 § 1 i § 2, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji; 2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej w piśmie z dnia 5 sierpnia 2015 r. podtrzymał dotychczasową argumentację. Na rozprawie w dniu 12 października 2015 r. pełnomocnicy podtrzymali dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 20014 r., poz. 1647 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, że zaskarżona decyzja/postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanwienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji - w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdza, że nie narusza ona prawa. Poddanym kontroli Sądu rozstrzygnięciem DIS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. odmawiającą stronie rozłożenia na raty zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawę wydanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć stanowił przepis art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W rozpatrywanej sprawie podjęcie rozstrzygnięcia nastąpiło na podstawie przepisu art. 67a § 1 pkt 2 ww. ustawy. Z powołanej regulacji wynika, że wniosek strony wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jednakże należy podkreślić, iż stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych; w tej sprawie opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Użyte w ww. przepisie sformułowanie "może umorzyć" wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek lub odmówić jego uwzględnienia. Swoboda decyzyjna w zakresie rozstrzygnięcia na gruncie art. 67a § 1 § pkt 2 Ordynacji podatkowej sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie obliguje organu podatkowego do udzielenia ulgi. Uznanie administracyjne jest ograniczone dyrektywami wyboru, interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. Użyte pojęcia "interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika" są pojęciami nieostrymi. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności; nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji ulgi, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo). W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że ocena, czy przesłanki umorzenia lub rozłożenia zaległości na raty istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 560/12 i przywołany tam wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00; wszystkie wymienione w uzasadnieniu wyroki są dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl.). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z treści art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych, organ winien zatem jednoznacznie stwierdzić, czy zachodzą przesłanki wskazane w art. 67a § 1 tej ustawy. Jeżeli mimo istnienia przesłanek, podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia/rozłożenia na raty zaległości podatkowej, w uzasadnieniu takiej decyzji winny zostać szczegółowo określone motywy takiego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej). Sąd, dokonując oceny zaskarżonych decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie stwierdził, aby naruszały one prawo w stopniu uzasadniającym ich wzruszenie. Ponadto pojęcia ważnego interesu nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązań (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK 1000/09; LEX nr 746018). Kontroli sądu podlega sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Decyzja uznaniowa może być zatem przez sąd uchylona w wypadkach stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa procesowego lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego, jak również gdyby dokonał wykładni występujących w art. 67a Ordynacji podatkowej pojęć niezgodnie z ogólnymi zasadami prawa. Takich uchybień przy rozpoznaniu niniejszej sprawy nie stwierdzono. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 31/08 podkreślił, że sąd administracyjny nie jest kolejnym organem w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych i nie dokonuje badania merytorycznej zasadności podjętej decyzji administracyjnej. Sąd bada natomiast, czy podjęta decyzja jest zgodna z przepisami postępowania i czy ocenie dokonanej przez organ podatkowy występowania przesłanek z art. 67a Ordynacji podatkowej nie można przypisać cech dowolności. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego jest więc ograniczona do badania prawidłowości postępowania organów, których wynikiem jest podjęcie decyzji administracyjnej. Odnosząc powyższe spostrzeżenia do przedmiotu niniejszej sprawy, rozważyć należy, czy decyzja ta została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami przy zachowaniu norm regulujących procedurę oraz przy uwzględnieniu całokształtu okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny. Organ I instancji zgromadził pełny materiał dowodowy, z którego wynika, że skarżący prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z mamą, osobą niepełnosprawną. Mama skarżącego otrzymuje świadczenie z ZUS, a skarżący zasiłek pielęgnacyjny z tytułu sprawowania opieki nad chorą matką. Organy ustaliły także, że właścicielem nieruchomości jest mama skarżącego. Zwróciły także uwagę, że skarżący we wniosku o udzielenie ulgi nie wykazał, że jest współwłaścicielem samochodu osobowego, a co ustalił organ na podstawie informacji udzielonej ze Starostwa Powiatowego w L. Organy przyznały, że skarżący spełnia kryterium "ważnego interesu podatnika" i że korzysta z pomocy społecznej jednakże uznały, że biorąc pod uwagę fakt, że zaproponowana spłata w kwocie 10,00 zł oznaczałaby spłatę zadłużenia przez 51 lat, nie znalazły podstaw do zastosowania ulgi. Organy zaakcentowały przy tym, że zobowiązania publicznoprawne korzystają z pierwszeństwa w zaspokojeniu, a skarżący spłaca miesięcznie kwotę 150 zł. raty kredytowej. Skład orzekający w sprawie podziela dokonaną przez organy podatkowe ocenę. Fakt, że skarżący spełnia przesłanki do zastosowania ulgi nie nakładał na organy obowiązku udzielenia ulgi we wnioskowanym zakresie. Organy zwróciły uwagę na okoliczności, które nie pozostawały bez wpływu na odmowę zastosowania ulgi, w tym na młody wiek skarżącego (35 lat) oraz okoliczność, że skarżący nie tylko uchylał się od udokumentowania faktów, na które się powoływał, ale złożył oświadczenie niezgodne z prawdą. Skarżący nie podjął jakiejkolwiek próby regulowania zobowiązań podatkowych. Zaproponowany układ ratalny był rażąco odbiegający od spłacanego kredytu. Wymaga przy tym podkreślenia, że skarżący nie przedłożył umowy kredytowej, jednak za zasadny uznać należy wniosek, że zobowiązanie kredytowe zostało zaciągnięte tuż przed złożeniem wniosku o rozłożenie na raty zobowiązań podatkowych, skoro zostało spłacona tylko kwota 350,00 zł., przy miesięcznej racie według oświadczenia skarżącego około 150 zł. Sąd dostrzega trudną sytuację skarżącego i jego rodziny. W postępowaniu wszczętym wnioskiem strony o rozłożenie na raty zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę jego sytuacji rodzinnej. Analiza ta została przez organ przeprowadzona prawidłowo. Skarżący otrzymuje zasiłek pielęgnacyjny, jest młody, prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z mamą, która też ponosi pełne koszty utrzymania, co wynika ze złożonego przez skarżącego oświadczenia. Fakt korzystania przez skarżącego z pomocy społecznej nie oznacza, że w każdej sferze należy mu zapewnić ochronę. Inne rozumienie tego pojęcia doprowadziłoby do uznania, iż każdy zobowiązany znajdujący się w trudnej sytuacji ekonomicznej bądź osobistej spełniałby przesłanki do uzyskania ulg w spłacie swoich zobowiązań. Podnieść również należy, że kwestię przyznania ulgi w zapłacie należności podatkowych (tu rozłożenia na raty zaległości podatkowych) należy rozpatrywać nie tylko w kontekście aktualnej sytuacji finansowej podatnika, ale także z uwzględnieniem potencjalnych możliwości wnioskodawcy. Za prawidłowe należy uznać stanowisko organów, że trudna sytuacja materialna nie przesądza automatycznie o konieczności skorzystania z ulgi wynikającej z treści art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd, dokonując oceny zaskarżonych decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie stwierdził, aby naruszały one prawo w stopniu uzasadniającym ich wzruszenie. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por.m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302; 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). Ulga podatkowa stanowi nadzwyczajny środek prawny zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego. Reasumując, w ocenie Sądu wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy nie naruszył przepisów prawa materialnego lub procesowego w sposób opisany w art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie zgodnie z zasadami procedury, zgromadziły i w sposób wyczerpujący oceniły cały zebrany materiał dowodowy dochodząc do uzasadnionego przekonania, że jakkolwiek sprawie wystąpiły przesłanki z art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, to jednak zaproponowany układ nie daje Skarbowi Państwa możliwości realnego odzyskania należności podatkowych, w sytuacji, gdy zaproponowana rata wyniosła 10,00 zł miesięcznie. Odmowa zastosowania ulgi znalazła wyraz w uzasadnieniu decyzji. Uznając w tych okolicznościach, że zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw, skarga, jako bezzasadna, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlegała oddaleniu.