I SA/Gl 1132/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Sędziowie NSA Eugeniusz Christ, Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) orzeka, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Działając na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów wydal w dniu [...] interpretację indywidualną, w której stwierdził, że stanowisko Spółki z o.o. A w S. przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu - 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania działalności gospodarczej polegającej na: 1) świadczeniu usług serwisowych maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę oraz, 2) świadczeniu usług serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń, które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę, do działalności objętej zwolnieniem na podstawie art.17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych - jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej przedstawiono na wstępie przebieg postępowania i w tych ramach wskazano, że w dniu 23 czerwca 2008 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania działalności gospodarczej polegającej na: 1) świadczeniu usług serwisowych maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę oraz, 2) świadczeniu usług serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń, które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę, do działalności objętej zwolnieniem na podstawie art.17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Spółka prowadzi działalność gospodarczą w S. na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia w zakresie następującej działalności: • projektowanie i montaż systemów do sterowania procesami przemysłowymi -PKWiU(PKD) 33.3; • maszyny specjalnego przeznaczenia pozostałe - PKWiU(PKD) 29.5; • maszyny biurowe i komputery - PKWiU(PKD) 30.0; • maszyny i aparatura elektryczna, gdzie indziej nie sklasyfikowana - PKWiU(PKD) 31; • instrumenty i przyrządy pomiarowe i kontrolne, badawcze i nawigacyjne - PKWiU(PKD) 33.2; • usługi w zakresie oprogramowania - PKWiU(PKD) 72.2; • usługi związane z informatyką pozostałe - PKWiU(PKD) 72.6; • usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych -PKWiU(PKD) 73.1; • usługi w zakresie badań i analiz technicznych - PKWiU(PKD) 74.30. W ramach prowadzonej działalności podstawowej polegającej na projektowaniu i montażu systemów do sterowania procesami przemysłowymi, produkcji maszyn oraz działalności usługowej w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn Spółka wykonuje usługi serwisowe polegające na okresowym przeglądzie technicznym i konserwacji maszyn specjalistycznych, jak również wykonuje usługi naprawy tych maszyn i urządzeń na zlecenie kontrahenta w przypadku konieczności ich naprawy. Usługi te wykonywane są na podstawie dwóch rodzajów umów zawartych z kontrahentem. Pierwszy rodzaj umowy, to umowa dotycząca serwisu maszyn i urządzeń wcześniej wyprodukowanych i sprzedanych przez Spółkę na rzecz odbiorcy z Polski lub z zagranicy (zarówno na terenie Unii Europejskiej jak i poza granicami Unii), na podstawie której Spółka zobowiązuje się do ich odpłatnego serwisowania przez wskazany w umowie okres czasu. Serwisowanie to polega na przeglądzie okresowym urządzenia, jego konserwacji w celu zapewnienia bezawaryjnej pracy, sprawdzeniu poprawności działania wszystkich systemów mechanicznych oraz oprogramowania zainstalowanego w celu obsługi maszyny (urządzenia), a także na wymianie zużytych bądź uszkodzonych części. W celu wykonania czynności serwisowych oraz konserwacyjnych inżynierowie-serwisanci (pracownicy Spółki) jadą bezpośrednio do kontrahenta, w którego zakładzie zainstalowana jest dana maszyna (urządzenie) lub też urządzenie w kraju lub za granicą bądź jego część dostarczana jest do zakładu wnioskodawcy, gdzie wykonywane są wszystkie czynności serwisowe i naprawcze. Czynności te mają charakter okresowy przez cały czas trwania umowy. W celu wykonania tych czynności na miejscu u kontrahenta pracownicy Spółki zabierają ze sobą specjalistyczne narzędzia, instrumenty i urządzenia kalibracyjne, konieczne do wykonania usługi. Drugi rodzaj umowy, to umowa dotycząca serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń, które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę, a jedynie przez innych przedsiębiorców, szczególnie zagranicznych. Spółka posiada podpisane umowy licencyjne dotyczące wykonywania usług serwisowych maszyn i urządzeń innych wytwórców, którzy zlecili jej wykonywanie czynności serwisowych i naprawczych. Ponieważ Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów do obsługi tego rodzaju urządzeń - inżynierów, techników i serwisantów - ma możliwość serwisu skomplikowanych urządzeń, których działanie sterowane jest komputerem i wymaga dużej wiedzy zarówno technicznej jak i programistycznej. Spółka wykonuje usługi serwisowe jedynie tych maszyn i urządzeń w zakresie obsługi których podpisała umowy ze swoimi kontrahentami. W zakresie umowy pracownicy Spółki dokonują jednorazowych czynności serwisowo - naprawczych (w przypadku wystąpienia nagłej awarii urządzenia w miejscu jego instalacji) bądź wykonują stałe usługi serwisowo-naprawcze przez okres trwania umowy, który może wynosić aż do kilku lat. W ramach tych zleconych czynności dokonywane są usługi przeglądowe, konserwacyjne, a także wymieniane są zużyte lub uszkodzone części. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1) Czy działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług serwisowych maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę na rzecz odbiorcy z Polski lub z zagranicy (zarówno na terenie Unii Europejskiej jak i poza granicami Unii), na podstawie której Spółka zobowiązuje się do ich odpłatnego serwisowania przez wskazany w umowie okres czasu jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej? 2) Czy działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń, które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę, a jedynie przez innych przedsiębiorców, szczególnie zagranicznych, jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej? We wniosku przedstawiono następujący wywód prawny: Zwolnienie dochodów z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej reguluje przepis art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, póz. 600 z późn. zm.), stosownie do treści którego dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia (...), przez osoby prawne (...) są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (...). Zasady, o których mowa w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zostały zawarte w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 54, póz. 654 z późn. zm.), w myśl którego wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (...), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z art. 17 ust. 4 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Z przywołanych powyżej przepisów wynika zatem, że jedynie w sytuacji, gdy dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, a także jeżeli działalność nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem wnioskodawcy zwolnieniu podatkowemu podlegać będą zatem nie tylko przychody i związane z nimi koszty uzyskania będące bezpośrednio wynikiem działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej innej działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia. Podobne stanowisko przedstawione zostało w piśmie Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] ([...]). Usługa serwisowa, dotycząca serwisu maszyn i urządzeń wcześniej wyprodukowanych i sprzedanych przez Spółkę na rzecz odbiorcy z Polski lub z zagranicy (zarówno na terenie Unii Europejskiej jak i poza granicami Unii), na podstawie której Spółka zobowiązuje się do ich odpłatnego serwisowania przez wskazany w umowie okres czasu, polegająca na zakontraktowanym okresowym przeglądzie technicznym (lub natychmiastowej interwencji z powodu awarii pogwarancyjnej) i wymianie zużytych części zamiennych, specyficznych do maszyn i urządzeń oferowanych przez wnioskodawcę, z adaptacją i weryfikacją w zakładzie Spółki, jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie strefy ekonomicznej i wnioskodawca wszelkie przychody z tego rodzaju działalności powinien traktować jako przychody z działalności strefowej, albowiem wiążą się one bezpośrednio z przedmiotem podstawowej działalności strefowej Spółki. Usługi dotyczące serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń, które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę, a jedynie przez innych przedsiębiorców, szczególnie zagranicznych, w stosunku do których wnioskodawca posiada podpisane umowy licencyjne dotyczące wykonywania usług serwisowych maszyn i urządzeń innych wytwórców, którzy zlecili jej wykonywanie czynności serwisowych i naprawczych, są również objęte zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie z opisem działalności Spółki wymienionym w zezwoleniu, oraz opisem tej działalności w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U. z 2004 r., nr 33 póz. 289 z późn. zm.), które obowiązywało w dacie uzyskania zezwolenia przez wnioskodawcę, przedmiotem tej działalności jest nie tylko działalność produkcyjna, ale również działalność w zakresie naprawy i konserwacji różnego rodzaju maszyn i urządzeń, o czym mówią punkty 29.5, 31 oraz 33 Polskiej Klasyfikacji Działalności. Oceniając stanowisko wnioskodawcy na tle przedstawionego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił następującą argumentację: Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia o którym mowa w art. 16 ust. l ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (...), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Z wniosku wynika, że Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie strefy: • projektowanie i montaż systemów do sterowania procesami przemysłowymi -PKWiU(PKD) 33.3; • maszyny specjalnego przeznaczenia pozostałe - PKWiU(PKD) 29.5; • maszyny biurowe i komputery - PKWiU(PKD) 30.0; • maszyny i aparatura elektryczna, gdzie indziej nie sklasyfikowana - PKWiU(PKD) 31; • instrumenty i przyrządy pomiarowe i kontrolne, badawcze i nawigacyjne -PKWiU(PKD) 33.2; • usługi w zakresie oprogramowania - PKWiU(PKD) 72.2; • usługi związane z informatyką pozostałe - PKWiU(PKD) 72.6; • usługi badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych -PKWiU(PKD) 73.1; • usługi w zakresie badań i analiz technicznych - PKWiU(PKD) 74.30. - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego. Tylko zatem działalność w tym zakresie będzie objęta dyspozycją cyt. wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2004 r. Nr 33 póz. 289 ze zm.), na którą we wniosku powołuje się Spółka wynika, że pod symbolami PKWiU(PKD) sklasyfikowano: 29.52.B - działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn dla górnictwa i budownictwa, • 31.10.B – działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy, konserwacji i przezwajania silników elektrycznych, prądnic i transformatorów, • 33.10.B - działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji sprzętu medycznego, włączając chirurgiczny. Wykazane wyżej działalności usługowe nie są wymienione w udzielonym Spółce zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z powyższym, działalności polegające na świadczeniu usług serwisowych, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń wcześniej sprzedawanych przez Spółkę jak i tych które wcześniej nie były sprzedawane przez Spółkę nie są wymienione w zezwoleniu, a co za tym idzie dochody uzyskane z tej działalności nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Reasumując stwierdzono, że stanowisko Spółki odnośnie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 jest nieprawidłowe. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa pełnomocnik Spółki wniósł o zmianę wydanej interpretacji indywidualnej i uznanie za prawidłowe stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. W uzasadnieniu wezwania wskazano, że zgodnie z art.16 ust.2 ustawy z dnia 10 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. Nr 42 z 2007 r. Pio. 274) w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy określa się m.in. przedmiot działalności gospodarczej. Do końca 2007 r. sposób określenia przedmiotu działalności gospodarczej ,która będzie wykonywać na terenie strefy ekonomicznej przedsiębiorca regulowało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. Nr 33 poz. 289 ze zm.) Zdaniem pełnomocnika Spółki wydana interpretacja indywidualna dotknięta jest naruszeniem prawa polegającym na przyjęciu, że w zakresie działalności gospodarczej Spółki określonej w zezwoleniu strefowym brak jest działalności usługowej serwisowej w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji różnego rodzaju maszyn i urządzeń. Zdaniem pełnomocnika treść interpretacji świadczy o niezrozumieniu przez organ przepisów dotyczących Polskiej Klasyfikacji działalności. Klasyfikacja ta dzieli się na sekcje, które dzielą się na działy, te zaś dzielą się na grupy, które dzielą się na klasy te zaś na podklasy. W części I w rozdziale III, pkt 24 załącznika do rozporządzenia w sprawie PKD wyraźnie zaznaczono, że każda jednostka klasyfikacyjna jest zaliczana na podstawie przedmiotu jej działalności tylko do jednej podklasy, co jednocześnie oznacza jej przynależność do określonej klasy, grupy, działu i sekcji. Oczywistym jest zatem, że jeżeli przedmiot działalności przedsiębiorcy określony jest na poziomie działu lub grupy,(np. PKD 29.5) to obejmuje tym wszystkie klasy i podklasy z tego działu (grupy). Określanie rodzaju działalności na poziomie grupy lub nawet działu dokonywane jest w celu uniknięcia przepisywania do opisu działalności wszystkich podklas i określenia tej działalności jednym zbiorczym określeniem. Jest to powszechna praktyka ,akceptowana zarówno przez organy administracji jak i sądy w tym w szczególności sądy rejestrowe, które dokonują wpisu do właściwego rejestru KRS przedmiotu działalności danego przedsiębiorcy. Odpowiadając na wezwanie na usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził, że brak jest podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu tego stanowiska, po przedstawieniu stanu faktycznego oraz poglądów strony oraz organu co do wykładni wchodzących w grę przepisów organ stwierdził, że we wniosku strona powołała się na rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności, gdzie pod symbolami PKD sklasyfikowano: 29.52.B - działalność usługowa w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji maszyn dla górnictwa i budownictwa, 31.10.B-działalność usługową w zakresie instalowania, naprawy, konserwacji i przezwajania silników elektrycznych, prądnic i transformatorów oraz 33.20.B –działalność usługowa w zakresie instalowania, naprawy i konserwacji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych, badawczych, testujących, nawigacyjnych. Natomiast w wykazie tablic klasyfikacyjnych zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod symbolami PKWiU sklasyfikowano: Podsekcja – maszyny i urządzenia gdzie indziej niesklasyfikowane 29.5-masyzny specjalnego przeznaczenia pozostałe, 31-maszyny i aparatura elektryczna, gdzie indziej niesklasyfikowana, 33.2-instrumenty i przyrządy pomiarowe, kontrolne, nawigacyjne i podobne instrumenty i przyrządy. W związku z powyższym ,wykazane wyżej działalności usługowe nie pokrywają się z PKWiU i nie są wymienione w udzielonym Spółce zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W tym kontekście jeszcze raz podkreślono, że z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych należy wywodzić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Skoro zatem działalność polegająca na świadczeniu usług serwisowych, konserwacji, naprawy maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę jak i tych, które wcześniej nie były sprzedane nie jest wymieniona w zezwoleniu, to dochody uzyskane z tej działalności nie podlegają zwolnieniu z mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej podnosząc zarzuty: - naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez jego interpretację polegającą na tym, że jedynie działalność produkcyjna, usługowa wprost opisana w zezwoleniu udzielonym skarżącej na prowadzenie działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej znajduje się w zakresie dyspozycji powołanego przepisu; - naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów dnia 22 stycznia 2001 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności poprzez jego błędna interpretację i pominiecie faktu, że klasyfikacja ta dzieli się na sekcje, które dzielą się na działy, które dzielą się na grupy, te zaś dzielą się na klasy i podklasy. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki powtórzył istotę argumentacji wcześniej podniesionej w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na skargę organ, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko powołał się na argumentację podniesioną w uzasadnieniu odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga okazała się zasadna. Na samym wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej wskazać trzeba, że postępowanie administracyjne, a następnie sądowoadminictracyjne zainicjowane przez stronę skarżącą, dotyczy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego (art. 14 a § 1 Ordynacji podatkowej) w indywidualnej sprawie dotyczącej podatnika o statusie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który we wniosku do Dyrektora Izby Skarbowej w K. jako organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydania interpretacji indywidualnej sformułował pytanie, czy w przedstawionym stanie faktycznym działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług serwisowych maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę na rzecz odbiorcy z Polski lub zagranicy (zarówno na terenie Unii Europejskiej jak i poza granicami Unii), na podstawie której Spółka zobowiązuje się do ich odpłatnego serwisowania przez wskazany w umowie okres czasu jest działalnością objętą zezwoleniem nr [...] na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej (pytanie nr 1) oraz czy działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług serwisu, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń ,które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę a jedynie przez innych przedsiębiorców, szczególnie zagranicznych jest działalnością objętą zezwoleniem nr [...] na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej.(pytanie nr 2). Zdaniem wnioskodawcy (podatnika) usługa serwisowa dotyczącą serwisu maszyn i urządzeń wcześniej wyprodukowanych i sprzedanych przez Spółkę na rzecz odbiorcy z Polski lub zagranicy (zarówno na terenie Unii Europejskiej jak i poza granicami Unii), na podstawie której Spółka zobowiązuje się do ich odpłatnego serwisowania przez wskazany w umowie czas polegająca na zakontraktowanym okresowym przeglądzie technicznym (lub natychmiastowej interwencji z powodu awarii pogwarancyjnej) i wymianie zużytych części zamiennych, specyficznych do maszyny i urządzeń oferowanych przez wnioskodawcę, z adaptacją i weryfikacją w zakładzie Spółki, jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie strefy ekonomicznej i wnioskodawca wszelkie przychody z tego rodzaju działalności powinien traktować jako przychody z działalności strefowej, albo wiążą się one bezpośrednio z przedmiotem podstawowej działalności strefowej Spółki. Zdaniem organu, który uznał to stanowisko za nieprawidłowe, działalności polegające na świadczeniu usług serwisowych, konserwacji i naprawy maszyn i urządzeń wcześniej sprzedanych przez Spółkę jak i tych które wcześniej nie były sprzedane przez Spółkę nie są wymienione w zezwoleniu, a co za tym idzie dochody uzyskane z tej działalności nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt. 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zarzuca, że pogląd organu, który legł u podstaw zaskarżonej interpretacji jest wynikiem niezrozumienia przez organ przepisów dotyczących Polskiej Klasyfikacji Działalności. Klasyfikacja dzieli się bowiem na działy, które dzielą się na grupy, te z kolei dzielą się na klasy, które dzielą się na podklasy. W części I ,rozdziale III punkt 24 załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 stycznia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności wyraźnie zaznaczono, iż każda jednostka klasyfikacyjna jest zaliczana na podstawie przedmiotu jej działalności tylko do jednej podklasy, co jednocześnie oznacza jej przynależność do określonej klasy, grupy, działu i sekcji. Wynika stad wniosek, że istota sporu między podatnikiem (Spółką) a organem udzielającym interpretacji ogniskuje się wokół prawidłowego stosowania klasyfikacji statystycznej mającej w sprawie zastosowanie. Na samym wstępie tej części rozważań wskazać należy, że w zezwoleniu nr [...] z dnia [...] na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej udzielonym skarżącej Spółce wymieniono kilka rodzajów działalności posługując się Polską Klasyfikacja Wyrobów i Usług GUS. Tą zatem klasyfikacją należy posługiwać się oceniając zakres zezwolenia. Kolejna niezbędna uwaga sprowadza się do tego, że zgodnie z zasadami metodycznymi PKW i U zasady te stanowią integralną część Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług; zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu. W strukturze PKW i U (9.3.4) postanowiono, że każdy produkt będący wyrobem lub usługą musi być przyporządkowany do jednego i tylko jednego rodzaju działalności zaliczonego do określonej sekcji, podsekcji, działu, grupy i klasy. Postanowiono też, że czynności o charakterze naprawczym, remontowym i konserwacyjnym klasyfikowane są w odpowiednich podkategoriach, wyodrębnionych w tym celu w ramach klas obejmujących produkcje naprawianego wyrobu (maszyny, sprzętu, urządzenia) z wymienionymi zastrzeżeniami (5.3.3). Sformułowane w zasadach metodycznych powiązanie grupowań PKW i U z Polską Klasyfikacją Działalności pozwala na posłużenie się jedną z zasad określonych w zasadach metodycznych PKD, zgodnie z którą każda jednostka klasyfikacyjna jest zaliczana na podstawie przedmiotu jej działalności tylko do jednej podklasy, co jednocześnie oznacza jej przynależność do określonej klasy, grupy, działu i sekcji. Analiza procesowych wypowiedzi stron sporu prowadzi do wniosku, że organ w swych rozważaniach zupełnie pominął podnoszone przez stronę skarżącą kwestie związane z interpretacją mających w sprawie zastosowanie klasyfikacji statystycznych. W szczególności nie ustosunkował się do podnoszonego przez Spółkę twierdzenia, że skoro w zezwoleniu wymieniona jest cala grupa 29.5 oraz cały dział 31, to zgodnie z powołanymi postanowieniami zasad metodycznych, zawierają się w nim również podklasy 29.52 B i 31.10 B. Jeżeli, zgodnie z tym co wcześniej powiedziano, zasady metodyczne PKW i U stanowią integralną część tej klasyfikacji, a zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu, to pominięcie ich przez organ przy dokonywaniu analizy przedstawionych we wniosku zagadnień prawnych czyni zaskarżoną interpretację niepełną, nieuwzględniającą istotnej dla oceny zakresu zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w K. Specjalnej Strefie Ekonomicznej udzielonego Spółce treści postanowień powołanych zasad metodycznych klasyfikacji PKW i U. Pominięcie przy udzielaniu interpretacji indywidualnej istotnego elementu stanu prawnego mającego zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego czyni zaskarżoną interpretację wadliwą czyli taką, która winna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). Pozostałe orzeczenia zawarte w sentencji dotyczące kosztów postępowania sądowego oraz stwierdzenia niewykonalności zaskarżonej interpretacji oparte zostały odpowiednio na art. 200 i art. 152 tej samej ustawy.