I SA/Gl 1134/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w K. (zwanej dalej także Spółką) od decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie [...] zł utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał na wstępie, że postępowanie w niniejszej sprawie zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] r. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] organ podatkowy pierwszej instancji określił A S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tego przepisu oraz błąd w ustaleniach faktycznych (w istocie zanegowała ocenę dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych). Organ drugiej instancji – utrzymując w mocy decyzję pierwszoinstancyjną – stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. od podatku od nieruchomości zwolnione były budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy – wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ustawa ta uzależniała nabycie prawa do zwolnienia od podatku następujących przesłanek: 1. zwolnienie dotyczyło wyłącznie budowli stanowiących całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami służącymi do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiających dokonywanie przewozów osób lub rzeczy, 2. zwolnienie dotyczyło wyżej określonych budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeby "publicznego transportu kolejowego", 3. wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny, 4. grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. Aby skorzystać ze zwolnienia podatkowego istotnym było łączne spełnienie wszystkich przesłanek. Niespełnienie chociażby jednej z nich powodowało, że budowle oraz usytuowane pod nimi grunty nie mogły korzystać z wyłączenia z opodatkowania. Strona składając deklarację podatkową powołała się na treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, twierdząc, że infrastruktura kolejowa, której dotyczy korekta deklaracji odpowiadała w roku 2006 r. cechom oznaczonym w treści art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji wskazano, że postępowanie dowodowe zostało w niniejszej sprawie przeprowadzone w szczegółowym, szerokim zakresie, a jego wyniki pozwalają na przyjęcie, że A S.A. w badanym okresie nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Podatniczka - jak stwierdził organ I instancji – jako właścicielka infrastruktury kolejowej pełniła wyłącznie funkcję przewoźnika kolejowego. Nie była natomiast zarządcą tej infrastruktury, gdyż funkcję tę pełniła B sp. Z o.o.", której A S.A. oddała teren i infrastrukturę w dzierżawę na podstawie umowy z dnia 2 stycznia 2004 r. oraz aneksu z dnia 31 stycznia 2004 r. w zamian za czynsz dzierżawny. Nadto wskazano, że A S.A. w K. jest większościowym udziałowcem B sp. z o.o. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że budowle oraz usytuowane pod nimi grunty, które strona zamierza wyłączyć spod opodatkowania były udostępniane w pierwszej kolejności za odpłatnością innemu podmiotowi gospodarczemu, tj. B sp. z o.o., na realizację celów gospodarczych tej Spółki. Dopiero ta Spółka, jako zarządca udostępniała linie kolejowe zainteresowanym przewoźnikom kolejowym, w tym właścicielowi. Odnosząc powyższe ustalenia do ustawowych wymogów omawianego zwolnienia podatkowego, które dotyczy sytuacji wykorzystywania infrastruktury "wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego" organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie infrastruktura jest przedmiotem umowy zawartej przez właściciela (przewoźnika) z innym podmiotem gospodarczym (zarządcą). Tym samym nie jest ona udostępniana na równych prawach wyłącznie zainteresowanym przewoźnikom, gdyż sama podatniczka wykorzystuje ją również na inny rodzaj działalności gospodarczej niż "wykonywanie publicznego transportu kolejowego". W tym stanie rzeczy Kolegium stwierdziło, że budowle kolejowe były wykorzystywane przez A S.A. także na cele prywatne, gdyż otrzymywała ona wynagrodzenie za dzierżawę infrastruktury kolejowej (dzierżawa takiej infrastruktury oraz pozostałych maszyn i dóbr materialnych była przedmiotem działalności gospodarczej strony), a także prowadziła na wydzierżawionych liniach kolejowych usługi przewozowe powiązane ze sprzedażą własnych produktów. W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy przywołał treść art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2007 r., Nr 155, poz. 1095 ze zm.) stwierdzając, że działalność gospodarcza może polegać na wydzierżawianiu infrastruktury kolejowej. Kolegium podzieliło stanowisko zaprezentowane w m.in. w wyrokach WSA w Gliwicach z dnia 11 sierpnia 2010 r. (sygn. akt I SA/Gl 3012/10) oraz z dnia 9 listopada 2010 r., (sygn. akt I SA/Gl 501/10). Dodatkowo Kolegium wyraziło pogląd, że nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana infrastruktura wykorzystywana jest przez właściciela, którą ja wydzierżawia, a jednocześnie (będąc przewoźnikiem) wykorzystuje na przewóz własnych produktów. Ostatnia z wymienionych okoliczności wynika, zdaniem Kolegium z analizy dzienników ruchu w powiązaniu ze służbowym rozkładem jazdy pociągów, gdzie wyjaśniono i opisano poszczególne oznaczenia dla rodzaju pociągu, właściciela taboru kolejowego, rodzaju przewożonego towaru, trasy pociągu i numeru linii kolejowej. W konkluzji uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone we właściwym zakresie, a zebrany w jego toku materiał dowodowy pozwalał na wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006. Decyzja została szczegółowo uzasadniona, a Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podziela zaprezentowane przez organ I instancji stanowisko (za zbyteczne uznano zatem powielanie uzasadnienia w części, w której strona nie kwestionuje rozstrzygnięcia Prezydenta Miasta Z.). W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik Spółki zarzucił: - nierozpatrzenie zarzutów podatnika w zakresie ustaleń faktycznych, pominięcie - mimo braku innych dowodów – oświadczeń podatnika, przyjęcie nierównoprawnego udostępniania infrastruktury przewoźnikom, a w konsekwencji błąd w ustaleniach faktycznych, - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 19 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (w brzmieniu obowiązującym w 2006 r.) w związku z przepisami ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. Nr 86, poz. 789 ze zm.) poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych lub przedłożonego zestawienia. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej podniósł na wstępie, że organ II instancji uznając za właściwe ustalenia organu I instancji nie odniósł się do zarzutów odwołania, a jedynie je przytoczył. W odwołaniu tym akcentowano, że z zawartego w statucie Spółki i ujawnionego w KRS szerokiego zakresu działalności skarżącej nie można wywodzić negatywnych dla niej skutków podatkowych. Następnie wskazano, że "własne potrzeby wewnątrzzakładowe", którym to pojęciem posługuje się organ II instancji, nie znajduje odzwierciedlenia w treści art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a powoływanie się na to pojęcie czyni wspomniany przepis martwym. Autor skargi zaznaczył, że udostępnianie tras przewoźnikom jest elementem procesu produkcyjnego, a skarżąca na podstawie stosownej licencji uprawniona była również do prowadzenia działalności przewoźnika kolejowego. W tym stanie rzeczy nieuprawnione jest przypisywanie stronie negatywnych skutków podatkowych wynikających z realizowania działalności przewoźnika. Wykonywanie w ramach udostępnianej linii kolejowej określonych przewozów dla różnych kontrahentów jest bowiem realizowaniem uprawnień przewoźnika i ta sfera działania (wykonywana zgodnie z "konstytucją kolejową") nie może rodzić żadnych negatywnych skutków dla skarżącej. W dalszych wywodach skargi pełnomocnik Spółki zanegował twierdzenie organów podatkowych, jakoby w 2006 r. skarżąca wykonywała po infrastrukturze objętej właściwością Prezydenta Miasta Z. jakiekolwiek przewozy własnych produktów. Kontynuując autor skargi przywołał wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 14/06, którym sąd II instancji uchylił wyrok WSA i w znacznej części przychylił się do stanowiska skarżącej. Zasadnicze tezy tego orzeczenia są następujące: - publiczny transport kolejowy równie dobrze może polegać na przewozie osób, jak i rzeczy, a o takim walorze nie decyduje przedmiot przewozów, a ich charakter; - "publiczny charakter" linii kolejowej w rozpoznawanej sprawie nie może być jednak interpretowany (...) tylko przez pryzmat zawężającej wykładni słownikowej, określającej "publiczny" jako służący ogółowi, odnoszący się do ogółu ludności; - linia kolejowa objęta zarządem jest dostępna dla ogółu przewoźników, a zatem, po myśli wykładni słownikowej, jest publiczna, dostępna dla nieokreślonego kręgu podmiotów (jest to zatem szeroko pojęte ogólnodostępne działanie); - regulacje ustawy o transporcie kolejowym (...) odgrywają decydujące znaczenie w procesie wykładni zwrotu "publiczny transport kolejowy" w rozpatrywanej sprawie. Pełnomocnik strony zauważył także, iż utrwalony jest już w orzecznictwie NSA i sądów administracyjnych pogląd, że "o publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to, że faktycznie z linii korzystają niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy". Potwierdzeniem obecnej linii orzeczniczej jest również podgląd organu II instancji wyrażony w analogicznej sprawie (np. w decyzji z dnia 1 czerwca 2011 r., nr SKO/F/423/695/4372/11), że nie ma sporu co do tego, że infrastruktura kolejowa A S.A. była w roku 2005 wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego" oraz , iż wyłączone przez podatnika budowle posiadały cechy określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie autora skargi, mimo pominięcia tego stwierdzenia w zaskarżonej decyzji, uprawnione wydaje się założenie, iż "te wszystkie elementy stanu faktycznego, które pozwoliły na powyższe ustalenia są bezsporne i nie będą kwestionowane". Kolejny fragment skargi poświęcono zagadnieniu ukształtowanej na terenie RP struktury własnościowej całej linii kolejowej, co istotne jest dla oceny stanu faktycznego niniejszej sprawy. Sygnalizując tę złożoną i trudną problematykę, pełnomocnik Spółki wyjaśnił jedynie, że przeważająca część krajowej infrastruktury kolejowej zarządzana jest przez "krajowego" zarządcę infrastruktury, którym jest C S.A. Infrastruktura ta została przekazana temu zarządcy na podstawie umowy dzierżawy (informacje te są publicznie dostępne). Właścicielem tego "majątku" jest D S.A., jednakże nie odprowadza w związku z tym podatku od nieruchomości, co dowodzi łamania prawa przez organy podatkowe oraz inne podmioty zobowiązane do działania z mocy prawa (daniną publiczną obciąża się bowiem skarżącą i innych mniejszych zarządców, a nie opodatkowuje mienia posiadanego przez potentatkę). W niniejszej sprawie organ II instancji przyjmuje, że wydzierżawienie infrastruktury kolejowej przez jej właściciela innemu podmiotowi wyklucza możliwość zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem konsekwentnie (co już wielokrotnie podnosiła skarżąca) D S.A. też powinna od momentu wydzierżawienia swoich składników majątkowych składać deklaracje podatkowe i uiszczać liczony w setkach milionów złotych podatek, którego nieodprowadzanie naraża poszczególne gminy na ogromne straty. Na poparcie tej tezy załączono do skargi aport nieruchomości – informację D S.A. W dalszych wywodach skargi jej autor nadmienił, że skarżąca posiada linie kolejowej na terenie 13 gmin i do tej pory trzy z nich (ze względu m.in. na wyroki NSA) uwzględniły argumentację strony. Następnie pełnomocnik skarżącej zarzucił organowi II instancji, że nie wyjaśnił kluczowych dla omawianego zwolnienia zwrotów, tj. pojęć "transport kolejowy". "publiczny transport kolejowy", "na potrzeby", "wyłącznie", Najistotniejsza jednakże wadliwość interpretacji dokonanej przez organ odwoławczy dotyczy pojęcia "publicznego transportu kolejowego", w ramach której organ wykluczył spełnienie tej przesłanki przez podatnika, który korzysta z własnej infrastruktury "również dla innych prywatnych celów". W dalszych wywodach skargi stwierdzono, że strona skarżąca w pełni podziela stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (wyrażone w odpowiedzi na skargę rozpoznawaną pod sygn. akt I SA/Gl 1141/10 w odniesieniu do stanu faktycznego tożsamego z niniejszym). Organ odwoławczy stwierdził w nim, że o tym czy infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego powinno decydować to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników. Zarówno organ podatkowy I instancji, jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznały, iż ta przesłanka została przez podatnika spełniona (...). Kontynuując autor skargi ponownie podkreślił, że skarżąca posiadała uprawnienia do prowadzenia działalności przewoźnika kolejowego. Skoro zaś przepisy powszechnie obowiązujące uprawniały każdego przewoźnika do dostępu do infrastruktury kolejowej zarządzanej przez zarządców infrastruktury, to również do infrastruktury podatnika zarządzanej przez profesjonalnego zarządcę. Nie sposób bowiem racjonalnie założyć, iż podatnik realizując funkcję przewoźnika nie mógł korzystać z tejże infrastruktury. Gdyby zaś stan faktyczny sprawy był właśnie taki, że podatnik jako przewoźnik nie mógł skorzystać z tej infrastruktury, to w oczywisty sposób ta właśnie okoliczność przesądzałaby, iż infrastruktura ta nie mogłaby korzystać ze zwolnienia podatkowego, jako nie posiadająca przymiotu dostępności dla każdego zainteresowanego przewoźnika. Zdaniem skarżącej przytoczone powyżej poglądy, z jednej strony dotykają wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a z drugiej ustaleń stanu faktycznego niniejszej sprawy. Wskazując na prymat wykładni językowej pełnomocnik Spółki podkreślił, że w omawianym przepisie wyłączność wykorzystania dotyczyła potrzeb publicznego transportu kolejowego (a o tym, czym jest "publiczny transport kolejowy" przesądził NSA). Zwrócono także uwagę, że ustawodawca dostrzegając wielość płaszczyzn aktywności w obrębie transportu kolejowego nie posłużył się węższym zwrotem "wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego przewozu osób, czy rzeczy", a odwołał się do kategorii znaczenie szerszej. Zdaniem skarżącej pojęcie "wyłącznie" dotyczy zagadnienia sposobu wykorzystywania budowli, a to bądź na potrzeby publicznego transportu kolejowego, bądź na inne potrzeby. Jeżeli więc skarżąca, będąc jednocześnie właścicielem w rozumieniu cywilnoprawnym określonych rzeczy, posiadała koncesję na wykonywanie przewozów, to w żaden sposób – jako przewoźnik – nie wykorzystywała tych budowli kolejowych "na potrzeby własne" jednostki. Wręcz przeciwnie, będąc licencjonowanym przewoźnikiem, skarżąca korzystała z budowli kolejowych na tych samych zasadach, jak inni przewoźnicy. Korzystanie to miało, więc identyczny charakter, jak korzystanie przez innych przewoźników, co wskazuje na zaistnienie przesłanki "wyłącznie publicznego" wykorzystywania przedmiotowej infrastruktury kolejowej. Zamienne stosowanie przez organ II instancji tak różniących się zakresem pojęć, bez ich dookreślenia, prowadzi do nieuzasadnionych wniosków. Nie wiadomo bowiem, czym dla organu odwoławczego są "prywatne cele", czy pojęcie to należy rozumieć potocznie, czy też przypisywać mu znaczenie wynikające z ustawy o transporcie kolejowym (związane z transportem wewnątrzzakładowym, który w niniejszej sprawie nie miał miejsca). Przyznając, że każde wykorzystanie infrastruktury, w tym także zarządzanie odbywa się na "potrzeby własne, prywatne" podmiotu gospodarczego pełnomocnik strony stwierdził, że przypisywanie znaczenia takiemu wykorzystaniu infrastruktury czyni regulację zawartą w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej martwą. Istotne jest nadto, że wspomniany przepis statuuje zwolnienie przedmiotowe, a ustawodawca zapewne zasadnie i świadomie wielokrotnie posługuje się w art. 7 ust. 1 zwrotami, które dotyczą przeznaczenia przedmiotów opodatkowania, a nie stosunków cywilnoprawnych (w tym własności), co w okresie przekształceń własnościowych ma szczególne znaczenie. W tym kontekście podważono wnioski, jakie organ podatkowy wyprowadził z wydzierżawienia infrastruktury jej zarządcy. W ocenie pełnomocnika skarżącej najistotniejszą konsekwencją przyjętego przez Kolegium poglądu jest podnoszona wielokrotnie przez Spółkę niekonsekwencja organów podatkowych obu instancji w podejściu do innych podatników znajdujących się w relewantnej sytuacji. Skoro więc NSA potwierdza konieczność postrzegania tej szczególnej regulacji podatkowej, jaką jest przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "poprzez pryzmat (z uwzględnieniem) regulacji "konstytucji kolejowej", a to ustawy o transporcie kolejowym (obowiązującej w danym roku), to uprawnione wydaje się oczekiwanie, aby organy podatkowe w procesie wykładni i stosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej uwzględniały ten szczególny charakter aktywności społecznej, których to wymogów zaskarżona decyzja nie spełnia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa. Sporna w niniejszej sprawie jest przede wszystkim interpretacja art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Strona skarżąca neguje bowiem twierdzenie organów podatkowych, że stanowiąca jej własność infrastruktura kolejowa nie była w 2006 r. wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. W szczególności podnosi, że skoro jest licencjonowanym przewoźnikiem, to korzystanie przez nią z własnej infrastruktury "ma identyczny charakter, jak korzystanie przez innych przewoźników, co wskazuje, na zaistnienie przesłanki "wyłącznie publicznego" wykorzystywania przedmiotowej infrastruktury kolejowej". Nadto podważa wnioski, jakie organy podatkowe wywiodły z wydzierżawienia omawianej infrastruktury, akcentując, że analizowane zwolnienie podatkowe ma charakter przedmiotowy, związany z przeznaczeniem obiektów, dla którego stosunki cywilnoprawne są nieistotne. Art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. stanowił, że zwolnione od podatku od nieruchomości są budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy - wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Poza sporem było, że przedmiotowe budowle odpowiadały warunkom technicznym określonym w przywołanym przepisie, a kontrowersje budziło ustalenie czy były one w 2006 r. "wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". Omawiane zwolnienie uwarunkowane jest kumulatywnym spełnieniem dwóch przesłanek: odnoszącej się do celu wykorzystania budowli (potrzeby publicznego transportu kolejowego) oraz do charakteru tego wykorzystywania (tj. wyłącznego wykorzystywania na wskazane potrzeby). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (w tym m.in. w wyroku NSA z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 340/09) wskazuje się, że o tym, czy infrastruktura kolejowa wykorzystywana jest na potrzeby publicznego transportu kolejowego decyduje to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników. O publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to że faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Wyłączność realizowania potrzeb publicznego transportu kolejowego ma miejsce także wtedy, gdy na danych liniach kolejowych transport wykonywany jest nie tylko przez uprawnionych przewoźników na równych prawach, ale także (na tych samych prawach) przez podatniczkę jako licencjonowanego przewoźnika. Organy podatkowe, uwzględniając wspomniane orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęły w niniejszej sprawie, że sporna infrastruktura kolejowa była wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, jednakże takie jej wykorzystywanie nie miało cech wyłączności. Twierdzenia te oparły na ustaleniu, że Spółka na mocy umowy z dnia 2 stycznia 2004 r., aneksowanej w dniu 31 stycznia 2004 r. wydzierżawiła własną infrastrukturę kolejową B sp. z o.o., co oznacza, że skarżąca wykorzystywała tę infrastrukturę do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, na własne potrzeby, a nie potrzeby publicznego transportu kolejowego. Aprobując te ustalenia organów podatkowych, stwierdzić trzeba, że zasadnie uznały one, iż przesłanka wyłącznego wykorzystywania infrastruktury na potrzeby publicznego transportu kolejowego nie może być spełniona w sytuacji, gdy skarżąca udostępnia ją odpłatnie innemu podmiotowi. Stanowi to przejaw w działalności gospdoarczej skarżącej, której przedmiotem jest m.in. dzierżawa takiej infrastruktury oraz pozostałych maszyn i dóbr materialnych. Bezpodstawne jest zawarte w skardze twierdzenie, że skoro omawiane zwolnienie ma charakter przedmiotowy, to istotny dla jego zastosowania jest wyłącznie sposób wykorzystywania infrastruktury (wykonywanie transportu kolejowego), a nie stosunki cywilnoprawne, którymi jest ona objęta. Zarządca infrastruktury kolejowej, o ile (tak jak w niniejszej sprawie) nie spełnia warunków określonych w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, a zatem nie może odnosić się do niego zwolnienie ustanowione w art. 7 ust 1 pkt 1 tej ustawy. Nawet zatem, gdyby dzierżawca udostępniał infrastrukturę wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego wszystkim zainteresowanym licencjonowanym przewoźnikom, w tym wydzierżawiającemu, właściciel tych obiektów, będący podatnikiem podatku od nieruchomości nie byłby zwolniony z niego na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Omawianie zwolnienie ma charakter przedmiotowy, co oznacza, że jakiekolwiek inne (poza określonym w przywołanym przepisie) wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania wyłącza dopuszczalność zastosowania wspomnianego art. 7 ust. 1 pkt 1. Nie budzi wątpliwości Sądu, że czerpanie korzyści finansowych w formie czynszu dzierżawnego dowodzi wykorzystywania infrastruktury na prywatne cele gospodarcze Spółki, a nie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Zanegować należy także tę argumentację skargi, która zmierza do wykazania, że skoro skarżąca jest licencjonowanym przewoźnikiem, to każdy realizowany przez nią przejazd, także w obrębie własnych linii kolejowych ma charakter publiczny. Organy podatkowe z analizy dzienników ruchu i służbowych rozkładów jazdy (w tym m.in. załączonego do akt wzorcowego rozkładu jazdy pociągów towarowych, w którym w zakresie odnoszącym się do numeracji pociągów wśród przewoźników uruchamiających pociąg wymieniono (poz. 9, oznaczenie literowe "i" ) A S.A.) wywiodły, że skarżąca wykonuje przewozy po własnych liniach kolejowych przewożąc własne towary (piasek). Strona nie zakwestionowała skutecznie tych ustaleń, nie wykazała także jakoby czyniła to zasadach finansowych obowiązujących innych przewoźników. W tym stanie rzeczy podzielić należy pogląd organów podatkowych, że infrastruktura udostępniana nie tylko uprawnionym przewoźnikom, ale także wykorzystywana przez jej właściciela do przewozów rzeczy wyłącznie dla jego potrzeb nie jest wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publiczne. Tego rodzaju transport realizowany w obrębie jednego przedsiębiorstwa, a więc wewnątrzzakładowy nie stanowi realizacji potrzeb publicznego transportu kolejowego. Skoro zatem skarżąca odpłatnie, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wydzierżawiła innemu podmiotowi własną infrastrukturę kolejową, wykorzystując ją w ten sposób dla własnych celów gospodarczych, a nadto wykorzystywała tę wydzierżawioną infrastrukturę dla wykonywania przewozów na własne potrzeby, to budowle kolejowe stanowiące własność skarżącej nie były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Ta słuszna konstatacja organów podatkowych nie może być skutecznie podważana ze względu na podnoszone w skardze kwestie związane z opodatkowaniem innych podmiotów działających na rynku kolejowym. Jak więc wykazano powyżej zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu, a żaden z zarzutów skargi nie zasługuje na uwzględnienie. Konstatacja ta nakazuje oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.