I SA/Gl 1233/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2014 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną po rozpatrzeniu odwołania pani A. S. (dalej podatniczka) od decyzji Burmistrza Z. z dnia [...] nr ew. [...] w przedmiocie zmiany decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r., działając na podstawie art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613), dalej ustawa podatkowa, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012. 749), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., dalej SKO lub Kolegium, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, że decyzją z dnia [...] organ podatkowy pierwszej instancji ustalił podatniczce wymiar podatku od nieruchomości za rok 2013, obejmujący budynki pozostałe o powierzchni 16 m2 i 20 m2 oraz budynek mieszkalny o powierzchni 65 m2. W odwołaniu od tej decyzji podatniczka wskazała, że nie uwzględniono gruntu o powierzchni 0.02.70 ha, który jest przez nią użytkowany, a nadto, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są nieaktualne i nie doprowadzono do zgodności dokumentacji geodezyjno-kartograficznej i ewidencji z księgami wieczystymi. Decyzją z dnia [...] organ pierwszej instancji, działając na podstawie art. 226 Ordynacji podatkowej, dokonał zmiany decyzji skarżonej odwołaniem poprzez objęcie opodatkowaniem gruntu o powierzchni 0.02.70 ha twierdząc, że wymiar podatku opiera się o informację złożoną w dniu 22 marca 2013 r. przez podatniczkę oraz o odwołanie, które uwzględniono w całości w zakresie zarzutów dotyczących podatku. Od tak wydanej decyzji podatniczka wniosła kolejne odwołanie, zaś organ podatkowy pierwszej instancji w piśmie z dnia 15 maja 2013 r. wskazał, że stan prawny nieruchomości podatniczki nie jest uregulowany, podatniczka prowadzi postępowanie sądowe i administracyjne zmierzające do doprowadzenia do prawidłowości danych ewidencyjnych, zaś przedmiotowe zobowiązanie podatkowe dotyczy strony jako posiadacza nieruchomości, której czuje się właścicielem, zamieszkuje i jest zameldowana. SKO podniosło, że zaskarżoną odwołaniem decyzję wydano w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej i należało uznać, że organ podatkowy uwzględnił zarzuty odwoławcze i w nowej decyzji, opodatkował także grunty rolne przez co wymiar zmienił się na zobowiązanie pieniężne oraz zwiększyła się kwota łączna całego zobowiązania o 7 zł. Oceniając prawidłowość dokonanego wymiaru organ odwoławczy ustalił, że stan prawny nieruchomości jest sporny i dane zawarte w dokumentach urzędowych nie są wiarygodne (ostrzeżenie w księdze wieczystej, niezgodność z danymi ewidencyjnymi i niezgodność danych ewidencyjnych ze stanem faktycznym). Następnie przytoczył treść art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy podatkowej, wskazując, że zastrzeżenia zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym i ustawy podatkowej, które przewidują zasadę opodatkowania właściciela, kierują najpierw do innego ustępu tych artykułów i wynika z nich, że jeżeli przedmioty (opodatkowania) znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie danego podatku ciąży na posiadaczu samoistnym. W związku z tym posiadacz samoistny – czyli podmiot faktycznie władający rzeczą (jak właściciel), korzystający z niej, pobierający z niej pożytki, osiągający przychody – jest podmiotem zobowiązanym do uiszczenia podatku od posiadanej nieruchomości, w miejsce właściciela. W myśl art. 336 k.c. posiadanie samoistne to "corpus" czyli faktyczne władanie nieruchomością i "animus" – zamiar władania jak właściciel, które objawia się w uzewnętrznianiu swojego władztwa przed innymi podmiotami. Kolegium stwierdziło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy przyjął, że wobec nieuregulowanego stanu prawnego można przypisać podatniczce co najmniej posiadanie samoistne i objął opodatkowaniem wskazane przez nią nieruchomości, zaś dane powierzchniowe ujęte w decyzji są zgodne z danymi podanymi przez podatniczkę. SKO wskazało, że postępowanie podatkowe jest postępowaniem odrębnym od postępowań ewidencyjnych oraz przytoczyło fragment uzasadnienia wyroku tut. Sądu z dnia 18 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gl 559/07, by stwierdzić, że przyjęte w sprawie zasady opodatkowania pozwalają uniezależnić postępowanie podatkowe od często skomplikowanych i wieloletnich sporów występujących w innych postępowaniach i poddać opodatkowaniu przedmioty zgodnie z rzeczywistym stanem faktycznym istniejącym w terenie. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca pani A. S. wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie: – art. 3 ust. 1 ustawy podatkowej poprzez jego zastosowanie mimo nieustalenia przez organ, czy zobowiązanie podatkowe ciąży na podatniku, jak na właścicielu, czy też posiadaczu samoistnym, – art. 121 § 1 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie cyt.: "można stronie przypisać co najmniej posiadanie samoistne", podczas gdy organ podatkowy winien ustalić, czy dokonuje wymiaru podatku właścicielowi, czy też posiadaczowi i czy posiadanie ma charakter samoistny, bowiem tylko takie posiadanie wiąże się z obowiązkiem podatkowym w przypadku gruntów prywatnych. Uzasadniając skargę skarżąca podniosła, że organy podatkowe nie przeprowadziły należycie postępowania dowodowego i nie ustaliły, czy grunt będący podstawą opodatkowania jest przedmiotem własności, współwłasności, czy też pozostaje w posiadaniu podatnika. Organ podatkowy musi wiedzieć z jakiego tytułu wynika zobowiązanie podatkowe, a podatnik ma prawo żądać jednoznacznego określenia, jak jest traktowany przez organ podatkowy. Skarżąca podkreśliła, że ustawa podatkowa nie służy wyłącznie zasilaniu budżetu jednostki samorządu terytorialnego, na jakiejkolwiek podstawie, lecz wprowadza system podatkowy, zgodnie z którym skutki podatkowe zależą od treści prawa do opodatkowanej nieruchomości. Dlatego też decyzja podatkowa, w której zastosowano przepis "prawdopodobnie" mający zastosowanie, bądź "co najmniej" mogący mieć zastosowanie nie spełnia wymogów stawianych decyzji podatkowej. Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację. Na rozprawie w dniu 12 marca 2014 r. skarżąca, w obecności swojego fachowego pełnomocnika (radcy prawnego), stwierdziła, że czuje się właścicielem spornych nieruchomości i jest gotowa płacić podatki nawet od większej powierzchni, którą zajmuje, ale jako właściciel nieruchomości, a nie domniemany ich posiadacz. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji (łącznego zobowiązania pieniężnego) Sąd stwierdza, iż zasadniczym przedmiotem sporu była kwestia opodatkowania nieruchomości, w tym gruntu, co do których nie ustalono w sposób bezsporny właściciela, lecz uznano, że osoba, w której posiadaniu nieruchomości te się znajdują jest ich posiadaczem samoistnym, o ile nie jest właścicielem, wykonującym swoje władztwo, skoro ich własność pozostaje sporna, a w sprawie nie wystąpiły przesłanki do uznania innego charakteru posiadania, a sama podatniczka twierdziła, że posiada te nieruchomości i czuje się ich właścicielem oraz poddała je opodatkowaniu składając odpowiednią informację, a następnie oświadczenie w odwołaniu od decyzji pierwotnej. Poza sporem pozostawało to, że podlegające opodatkowaniu (podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym) przedmioty nie mają ostatecznie uregulowanego stanu prawnego, skoro w księgach wieczystych wpisano w tej kwestii ostrzeżenie, a postępowania toczące się w zakresie ustalenia tej okoliczności nie zostały ostatecznie zakończone, a bezsporne było, że występuje niezgodność z danymi ewidencyjnymi i niezgodność danych ewidencyjnych ze stanem faktycznym. Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku rolnym podatnikami tego podatku są "osoby fizyczne (...), będące: 1) właścicielami gruntu, z zastrzeżeniem ust. 2, 2) posiadaczami samoistnymi gruntów", przy czym "jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym" (art. 3 ust. 2 cyt. ustawy). Z kolei zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy podatkowej podatnikami podatku od nieruchomości są "osoby fizyczne (...), będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych", przy czym "jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym" (art. 3 ust. 3 ustawy podatkowej). Oznacza to, że o ile dane nieruchomość (grunt) znajduje się w posiadaniu samoistnym to na posiadaczu samoistnym, a nie jej właścicielu, ciąży obowiązek podatkowy od takiego przedmiotu opodatkowania. Należy przy tym zgodzić się z poglądem, że "posiadanie nieruchomości przez jej współwłaściciela (nawet jeżeli jest to tylko jeden z wielu współwłaścicieli) nie jest z reguły posiadaczem samoistnym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 u.o.p.l., bowiem zwykle wynika wyłącznie z wykazywania prawa własności przysługującego współwłaścicielom z respektowaniem prawa własności przysługującego wszystkim z nich, to jest posiadającym nieruchomość i nie posiadającym. Jedynie w wypadku posiadania nieruchomości przez jednego ze współwłaścicieli lub niektórych z nich z zamiarem władania jak właściciele całą nieruchomością z wyzuciem z własności innych współwłaścicieli, można mówić o posiadaniu samoistnym ponad udziały przysługujące posiadającym współwłaścicielom. Tylko w takiej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być równocześnie przepisy art. 3 ust. 1 pkt 2 i 1 u.p.o.l. Wówczas opodatkowaniu podlegają tylko ci spośród współwłaścicieli, którzy posiadają nieruchomość bez respektowania uprawnień innych współwłaścicieli" (tak wyrok WSA w Lublinie z dnia 8 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Lu 577/12). Warto również zauważyć, że "Przepis art. 3 ust. 3 u.p.o.l. rozstrzyga kwestię "pierwszeństwa" w przypisaniu określonemu podatnikowi statusu podatnika, w sytuacji, w której obok przysługującemu jednemu podmiotowi prawa własności, nieruchomość pozostawała w posiadaniu samoistnym innego niż właściciel podmiotu" (tak wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2255/10). "Posiadanie samoistne przedstawia się jako stan faktyczny określonego władztwa nad rzeczą, który to stan jest stosunkowo łatwy do ustalenia i nie wymaga, w odróżnieniu od własności, jakiś szczególnych dowodów, w tym skomplikowanego postępowania sądowego" (tak wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 września 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 909/11). "Właściciel danej nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku od nieruchomości tylko wtedy, gdy pozostaje on równocześnie jej samoistnym posiadaczem (tytuł własności i stan faktyczny posiadania związane są z tym samym podmiotem) – tak wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Gd 983/07. Skoro w niniejszej sprawie stan prawny spornej nieruchomości, w zakresie prawa własności, nie został uregulowany, a okoliczność ta wynikła z zebranych dowodów i nie budziła wątpliwości, zaś skarżąca twierdziła, iż nieruchomości, będące przedmiotem opodatkowania, użytkuje, włada nimi jak właściciel i czuje się ich właścicielem, sama poddając te przedmioty opodatkowaniu i nie podnosząc, że ich posiadanie ma charakter zależny oraz nie dowodząc, że jakakolwiek inna osoba jest w ich posiadaniu, zaś okoliczności te nie pozostają w sprzeczności z innymi zgromadzonymi w sprawie dowodami, to organ podatkowy słusznie uznał, że podatniczka swoim uzewnętrznionym zachowaniem wykazała, że nie tylko faktycznie włada tymi nieruchomościami jak właściciel, ale także miała i ma zamiar takiego władania z wyłączeniem innych osób, choćby w istocie przysługiwałby im przymiot właściciela (współwłaściciela). W sytuacji, gdy stan prawny danej nieruchomości lub jej części jest sporny, a dane zawarte w dokumentach urzędowych (księga wieczysta, rejestr gruntów i budynków lub inne ewidencje), z uwagi na zaistniałe okoliczności prawne lub faktyczne, nie są wiarygodne czy wykazane, gdyż w stosunku do tej nieruchomości nie ma ustalonych, zgodnie z prawem właściwych danych co do jej właściciela (współwłaścicieli), to niezależnie od tego, czy osoba nieruchomość taką posiadająca, jako jej samoistny posiadacz, w odpowiedniej procedurze (sądowej lub administracyjnej) określona zostanie jako jej właściciel (lub współwłaściciel), okoliczność ta nie ma wpływu na to, że obowiązek podatkowy, od tak określonych nieruchomości, ciąży na ich posiadaczu samoistnym. Ustalenie, że dana nieruchomość (grunt) znajduje się w posiadaniu samoistnym osoby roszczącej sobie prawo własności do takiej nieruchomości, które nie zostało ujawnione lub pozostaje sporne, powoduje, że podatkiem (od nieruchomości lub rolnym) obciążony zostaje taki posiadacz, o ile spełnia wymogi art. 336 k.c. Brak zgodnego z prawem ustalenia prawa własności danej nieruchomości wyłącza stosowanie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej i ustawy o podatku rolnym, co oznacza konieczność stosowania przepisu art. 3 ust. 1 pkt 2 tych ustaw lub odpowiednio ust. 3 lub ust. 2 ustawy podatkowej lub ustawy o podatku rolnym. Fakt nieuregulowania kwestii własności danego przedmiotu nie wyłącza jego opodatkowania podatkiem od nieruchomości lub rolnym w przypadku, gdy ustalony został jej posiadacz samoistny. O obowiązku podatkowym wskazanych podatników decyduje prawo (własność) lub fakt (posiadanie samoistne). Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że postępowanie podatkowe dotyczy kwestii podatkowych, a nie właścicielskich i organ prowadzący takie postępowanie nie jest uprawniony ani zobowiązany do samodzielnego orzekania kto jest, a kto nie jest właścicielem jakiej nieruchomości w sytuacji gdy własność ta jest sporna i nie wynika wprost z dokumentów urzędowych. Dlatego też w niniejszej sprawie wystarczające było ustalenie posiadacza samoistnego opisanych nieruchomości co nastąpiło zgodnie z oświadczeniami i informacji uzyskanymi głównie od skarżącej. Wobec powyższego Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270) i na podstawie art. 151 tej ustawy skargę oddalił.