I SA/Gl 1564/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak Sędzia NSA Przemysław Dumana Asesor WSA Mirosław Kupiec /spr./ Protokolant Magdalena Nowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2005 r. przy udziale – sprawy ze skargi K. J.– Firma Usługowa "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W następstwie kontroli przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w S. w "A" K. J. stwierdzono, że podatnik w rozliczeniu za [...] 2000 r. dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. netto: [...] zł; VAT: [...] zł. wystawionej przez "B" M. W. dokumentującej zakup złomu stalowego. Z pisma Urzędu Skarbowego w D. wynikało, że kontrahent strony dokonał w w/w Urzędzie zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług dnia [...] 2000 r. Ponadto ustalono, iż zakwestionowana faktura nie została przez sprzedawcę zaewidencjonowana w rejestrze sprzedaży, jak również sprzedawca nie posiada jej kopii. W postępowaniu tym podatnika reprezentował pełnomocnik J. C.. Protokół z kontroli podatkowej otrzymał i podpisał go pełnomocnik. Jak wynikało z końcowej części protokołu kserokopia pełnomocnictwa była Załącznikiem Nr 1. W aktach sprawy przekazanych Sądowi brak takiego pełnomocnictwa. Postanowieniem z dnia [...] r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął wobec "A" K. J. postępowanie podatkowe zmierzające do prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. Postanowienie to, jak i postanowienie z dnia [...] 2004 r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego zostało doręczone pełnomocnikowi. Dnia [...] 2004 r. za pośrednictwem pełnomocnika J. C. zapoznano stronę ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji określił nadwyżkę naliczonego podatku od towarów i usług nad należnym za miesiąc [...] 2000 r. do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł. Decyzja ta również została doręczona pełnomocnikowi. Odwołanie z dnia [...] 2004 r. złożył podatnik, w którym kwestionował ustalenia poczynione przez organ podatkowy w zakresie zarejestrowania kontrahenta, który wystawił kwestionowaną fakturę,jako podatnika od towarów i usług. W odwołaniu tym podatnik zarzucił naruszenia art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., zwaną dalej O.p.). Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. utrzymał powyższą decyzję w mocy uznając, że podmiot wystawiający fakturę na dzień jej wystawienia nie był zarejestrowanym podatnikiem. Decyzja organu odwoławczego została skierowana już tylko do podatnika i jemu doręczona. W skardze z dnia [...] 2004 r., w której wskazano na datę, numer i okres, którego dotyczyła powyższa decyzja podatnik zarzucił naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię i zastosowanie art. 19 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Jednak na wstępie skargi napisał "W imieniu skarżącej spółki (...)", a w jej uzasadnieniu rozważał prawidłowość działań organu podatkowego w sprawie, gdzie wystawca faktury firma "C" K. S. nie odprowadziła należnego podatku. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy zwracając uwagę na zapisy skargi nie odpowiadające stanowi faktycznemu sprawy podtrzymał swoje wywody zawarte w zaskarżonej decyzji. Na zarządzenie Sądu organ odwoławczy za pismem przewodnim z dnia [...] 2005 r. przesłał w załączeniu pełnomocnictwo z dnia [...] 2003 r. udzielone J. C. wskazując, że jest to uzupełnienie załączników do odpowiedzi na skargę. Z treści tego pełnomocnictwa wynika, że zostało ono złożone w Urzędzie Skarbowym w S. dnia [...] 2003 r. i że K.J. prowadzący Firmę Handlowo Usługowa "A" z dniem [...] 2003 r. udzielił pełnomocnictwa J. C. do reprezentowania go "(...) przed Organami Podatkowymi ogólnie w ramach wszystkich czynności i postępowań podatkowych". Na rozprawę dnia 28.09.2005 r. skarżący nie stawił się. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił o oddalenie skargi, a odnosząc się do nadesłanego pełnomocnictwa stwierdził, że było to pełnomocnictwo, które dotyczyło całego postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna ale nie z powodu zarzutów w niej zawartych. W pierwszej kolejności Sąd był zobowiązany z urzędu wziąć pod uwagę fakt, że zaskarżona decyzja została doręczona podatnikowi mimo, że w toku postępowania podatnik był reprezentowany przez pełnomocnika. Zakres pełnomocnictwa, które zostało przesłane Sądowi nie budzi wątpliwości. Jest to pełnomocnictwo procesowe ogólne upoważniające do występowania przed organem pierwszej i drugiej instancji, ponieważ oba te organy są organami podatkowymi. Nie kwestionuje tego również przedstawiciel organu odwoławczego. Pełnomocnictwo to zostało dołączone do akt kontroli podatkowej i wywierało skutek taki, że ustanowiony pełnomocnik działał w miejsce strony na zasadzie art. 136 O.p. w zw. z art. 292 O.p., a w postępowaniu podatkowym wprost w oparciu o art. 136 O.p. Do pełnomocnictwa należy stosować przepisy prawa cywilnego (art. 137 § 4 O.p.). Pojęcie "prawo cywilne" należy rozumieć szeroko, a mianowicie będą to stosowne przepisy Kodeksu cywilnego, jak i Kodeksu postępowania cywilnego. Jeśliby ustawodawca chciał ograniczyć odesłanie jedynie np. do Kodeksu cywilnego dokonałby stosownego zapisu, tak jak np. w art. 91 O.p. Mając to na uwadze należy stwierdzić, że pełnomocnictwo ogólne obejmuje z samego prawa umocowanie do wszystkich łączących się ze sprawą czynności procesowych nie wyłączonych w samym pełnomocnictwie (art. 91 pkt 1 k.p.c. i art. 92 k.p.c.). Bez wątpienia doręczenie decyzji zapadłej w sprawie jest taką czynnością. Oczywiście mocodawca stawający równocześnie z pełnomocnikiem może niezwłocznie prostować lub odwoływać oświadczenia pełnomocnika, a nawet wypowiedzieć pełnomocnictwo. Pełnomocnictwo może również zostać wypowiedziane przez pełnomocnika. Z tym, że wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do organu z momentem zawiadomienia go o tym (art. 94 § 1 k.p.c.). To samo należy odnieść do czynności ze strony pełnomocnika. Mimo wypowiedzenia przez pełnomocnika jest on jednak zobowiązany działać za mocodawcę przez dwa tygodnie, jeżeli jest to konieczne do uchronienia mocodawcy od niekorzystnych skutków prawnych (art. 94 § 2 zd. 2 k.p.c.). Takie wypowiedzenie musi być wyraźne i przybrać taką samą formę jaką ma udzielenie pełnomocnictwa wynikającą z art. 137 § 2 O.p., czyli formę pisemną lub zgłoszenia ustnego do protokołu. W przedmiotowej sprawie w aktach postępowania przed organami podatkowymi brak jest dokumentu lub nawet śladu istnienia takiego dokumentu jak w przypadku pełnomocnictwa, z którego wynikałoby, że w sprawie nastąpiło wypowiedzenie pełnomocnictwa, czy to przez podatnika, czy też samego pełnomocnika. Z odwołania złożonego przez podatnika nie wynika taki fakt. Nie można przyjmować, że jeśli w sprawie, w której występował w pierwszej instancji pełnomocnik mający ogólne pełnomocnictwo do występowania przed organami podatkowymi, a odwołanie złożył sam podatnik, to w ten sposób wyraził on swoją wolę wypowiedzenia pełnomocnictwa. Takie domniemanie nie jest dopuszczalne. Wypowiedzenie musi wyraźnie odzwierciedlać wolę mocodawcy lub pełnomocnika. Istotna jest tu też jego forma jako oznaka uzewnętrznienia takiej woli. W związku z tym mimo, że podatnik złożył odwołanie, to czynności w toku postępowania odwoławczego winny być dokonane dalej z udziałem pełnomocnika. W przypadku, gdyby organ odwoławczy miał uzasadnione wątpliwości, co do tego, czy pełnomocnictwo nie został wypowiedziane, winien je wyjaśnić z mocodawcą. W aktach postępowania nie ma również śladów takich działań. Mając na uwadze powyższe rozważania i ustalenia należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie doręczenie decyzji organu odwoławczego podatnikowi zamiast pełnomocnikowi doprowadziło do takiego stanu, że można uznać, iż strona nie brała udziału w postępowaniu nie z własnej winy (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.). W tym stanie rzeczy Sąd – działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargę uwzględnił i zaskarżoną decyzję uchylił, orzekając zarazem, że decyzja ta nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. W związku z tym, że skarżący stracił uprawnienie do żądania zwrotu kosztów postępowania, ponieważ nie złożył stosownego wniosku do czasu zamknięcia rozprawy, Sąd nie orzekł o tych kosztach.