I SA/Gl 1706/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Asesor WSA Teresa Randak (sprawozdawca), Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu w dniu 19 kwietnia 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi K. i J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. określił K. i J. małżonkom B. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że małżonkowie złożyli za 1999 r. wspólne zeznanie podatkowe, w którym wykazali przychód z prowadzonej działalności gospodarczej przez J. B.oraz przychody K. B. z tytułu stosunku pracy i umowy zlecenia. W wyniku przeprowadzenia postępowania kontrolnego w spółce cywilnej, w której podatnik posiadał udziały w wysokości 50% organ zakwestionował wysokość kosztów uzyskania przychodów wskazując na: 1) zawyżenie odpisów amortyzacyjnych od następujących środków trwałych: a. samochodu [...], którego wartość początkową dla celów amortyzacji ustalono na podstawie cen rynkowych w wysokości [...] zł , w sytuacji gdy samochód ten został nabyty w dniu [...] 1997 r. za kwotę [...] zł, b. budynku magazynowego, którego wartość początkową dla celów amortyzacji ustalono na podstawie operatu szacunkowego w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że budynek ten został nabyty przez wspólników w dniu [...] 1998 r. za kwotę [...] zł, c. budynku blaszaka, którego wartość początkową dla celów amortyzacji ustalono na podstawie operatu szacunkowego w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że na budynek ten zostały poniesione przez wspólników nakłady, przed przekazaniem go do użytkowania na kwotę [...] zł, d. oświetlenia, którego wartość początkową dla celów amortyzacji ustalono na podstawie operatu szacunkowego w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że wspólnicy ponieśli nakłady, przed przekazaniem go do użytkowania w wysokości [...] zł, e. ogrodzenia, którego wartość początkową dla celów amortyzacji ustalono na podstawie operatu szacunkowego w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że wspólnicy ponieśli nakłady, przed przekazaniem go do użytkowania w wysokości [...] zł, 2) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł z tytułu zaliczenia w koszty działalności firmy opłaty za sporządzenie operatu szacunkowego budynku. Od decyzji organu pierwszej instancji podatnicy, reprezentowani przez doradcę podatkowego złożyli odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K.. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik zakwestionował zasadność wykorzystania wyników postępowania kontrolnego w spółce do określenia podatnikom wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazując na zakres tego postępowania określony w upoważnieniu do kontroli tj. "na badanie środków trwałych pod kątem amortyzacji i ich umorzenia, a także podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od [...] 1998 r. do [...] 2001 r." pełnomocnik podniósł, że nie obejmował on celu kontroli wynikającego z dyspozycji art. 281 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. ), a zatem wyniki kontroli nie mogły być wykorzystane do określenia podatnikom wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem pełnomocnika, nie może być przedmiotem kontroli w spółce cywilnej podatek dochodowy, gdyż spółka nie jest w zakresie tego podatku ani podatnikiem, ani płatnikiem. Za niezasadne też uznał objęcie kontrolą okresu przekraczającego jeden rok. Dodatkowo, pełnomocnik wskazał, że decyzję oparto na dokumencie, którego brak było w aktach tj. zeznaniu podatkowym za 1999 r., gdyż jak zauważył, upłynął pięcioletni okres do jego przechowywania, a skoro tak to podatnik był uprawniony do jego zniszczenia z dniem 31 grudnia 2004 r. W dalszej kolejności pełnomocnik zarzucił organowi naruszenie konstytucyjnej zasady działania organów podatkowych bez zbędnej zwłoki, wskazując, że postępowanie kontrolne zostało zakończone w 2003 r., natomiast decyzję wymiarową organ wydał po upływie dwóch lat, tj. w 2005 r. Pełnomocnik zakwestionował także, nie uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu operatu szacunkowego wskazując, że wydatek ten wiązał się nie tylko z ustaleniem wartości początkowej środków trwałych dla celów określenia wartości szacunkowej, ale wynikał również z zabezpieczenia kredytu bankowego majątkiem podatnika. Zarzucił także organowi pierwszej instancji nie ustosunkowanie się do jego wystąpienia, kwestionującego wartość materiału kontrolnego, jako materiału dowodowego. W końcowej części uzasadnienia odwołania pełnomocnik wskazał na wadliwość skierowania i doręczenia decyzji wymiarowej, podnosząc że małżonkowi korzystali w 1999 r. ze wspólnego opodatkowania uzyskanych w tym roku dochodów, a także nie określenia wysokości zaległości podatkowej za 1998 r. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności odniósł się do wartości środków trwałych nabytych lub wytworzonych we własnym zakresie przez spółkę "A" dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Organ odwoławczy podkreślił, że przyjęcie tych wartości dla celów amortyzacji na podstawie operatów szacunkowych niezgodne było z treścią § 6 ust. 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ( Dz. U. Nr 6, poz. 35 z późn. zm. ) w dalszej części uzasadnienia określanym "rozporządzeniem w sprawie amortyzacji", gdyż za wartość początkową środków trwałych w razie ich nabycia w drodze kupna uważa się cenę nabycia, natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie, koszt ich wytworzenia. Za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut bezpodstawności zakwestionowania jako kosztu uzyskania przychodu wydatku poniesionego na operat szacunkowy, podnosząc, że w trakcie kontroli podatkowej, a także na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji i organem odwoławczym strona nie udokumentowała, iż operat ten był przedkładany bankowi, natomiast z treści operatu jednoznacznie wynikało, że celem jego sporządzenia było określenie wartości środków trwałych. Organ zwrócił też uwagę na brzmienie pkt 2 tego operatu, zgodnie z którym operat ten nie mógł być wykorzystywany do innego celu, poza celem wskazanym w pkt 1. Odnosząc się do zakwestionowanego przez pełnomocnika materiału dowodowego, organ powołując się na treść art. 180 Ordynacji podatkowej podniósł, że obowiązkiem organu podatkowego jest dopuszczenie jako dowodu wszystkiego co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Za poprawne i zgodne z prawem, uznał przy tym działania kontrolne organu pierwszej instancji i wykorzystanie wyników kontroli spółki cywilnej do określenia podatnikom zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. wskazując, iż w pierwszej fazie takiego postępowania ustala się dochód spółki, a następnie dochód wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Nie uwzględniając zarzutu dotyczącego braku określenia podatnikom wysokości zaległości podatkowej, organ odwoławczy wskazał na treść przepisu art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy, że podatnik nie zapłacił w całości lub w części podatku (...) organ wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Organ wskazał także, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania podatkowego, a określonym w decyzji wymiarowej. Kwota ta wynosiła [...] zł i była kwotą zaległości podatkowej. Za niezasadne uznał organ odwoławczy pozostałe zarzuty odwołania, wskazując że postępowanie kontrolne w spółce "A" trwało także w 2004 r. w, a ponadto, że zeznanie PIT – 33 za 1999 r. oznaczone zostało jako karta nr 1 i znajdowało się w aktach sprawy, z którymi zapoznany został pełnomocnik, przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona przez pełnomocnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze powtórzono zarzuty sformułowane w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, a nie uwzględnione przez organ odwoławczy, podkreślając przede wszystkim dwie kwestie, a mianowicie bezpodstawność przeprowadzenia kontroli w spółce w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji bezzasadność wykorzystania protokołu z tej kontroli jako materiału dowodowego w sprawie, a ponadto zakwestionowanie jako kosztu uzyskania przychodu wydatku poniesionego z tytułu operatu szacunkowego. W odniesieniu do tej ostatniej kwestii pełnomocnik podkreślił, iż oczywistym i nie wymagającym komentarza jest fakt sporządzenia tego operatu dla celu określenia wartości początkowej środka trwałego, jednakże nie oznacza to, że wyceny tej nie można wykorzystać w różny sposób. W końcowej części skargi pełnomocnik przedstawił polemiczny pogląd, co do uczestnictwa wspólnika spółki cywilnej w zyskach i stratach spółki, podnosząc, że jest ten udział proporcjonalny, o ile umowa nie stanowi inaczej, a nie jak wskazał organ, proporcjonalny do udziału w spółce, gdyż udział jest mierzony wartością wniesionego wkładu. Przy piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. pełnomocnik przesłał oświadczenie "B" sp. z o.o. potwierdzające – jego zdaniem – związek poniesionych kosztów na operat szacunkowy z przychodami. Pełnomocnik wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji, 2) zwrot powstałej nadpłaty wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, od dnia wpłaty do dnia uznania rachunku bankowego, 3) zwrotu "kosztów doradztwa podatkowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według zawartej umowy". Dyrektor Izby Skarbowej w K., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje. Skarga zasadna nie jest. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogłyby uzasadniać jej uchylenie. Spór zasadniczo dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy ( stan ten jest bezsporny ) organy podatkowe uprawnione były do określenia skarżącym wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. wykorzystując jako materiał dowodowy wyniki kontroli przeprowadzonej w spółce cywilnej "A", w której skarżący posiadał 50% wartości wkładu. Organy podatkowe konsekwentnie prezentowały stanowisko, że wyniki te mogą stanowić podstawę określenia skarżącym wysokości zobowiązania podatkowego, z czym nie zgadzali się skarżący, wskazując na naruszenie art. 281 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do tej kwestii należy przede wszystkim zwrócić uwagę na treść art. 180 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodem mogą być księgi podatkowe oraz inne dokumenty, zeznania świadków, opinie biegłych oraz materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin". W myśl zacytowanego przepisu, dowodem w postępowaniu podatkowym jest wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a zatem to, co umożliwia dowodzenie, a więc pozwala na stwierdzenie istnienia określonych faktów lub stwierdzenia prawdziwości lub nieprawdziwości pewnych twierdzeń o faktach. Przepis ten wymienia niektóre środki dowodowe, jednak wyliczenie to ma charakter przykładowy, na co wskazuje użycie zwrotu "w szczególności". Nie ma zatem przeszkód, żeby organ podatkowy przeprowadził inne dowody, nie wymienione w komentowanym przepisie. W świetle komentowanego przepisu jedyną przesłanką dopuszczalności środków dowodowych jest ich zgodność z prawem. W rozpatrywanej sprawie pełnomocnik kwestionuje zgodność z prawem postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce "A". Oceniając materiał dowodowy, zgromadzony w wyniku tego postępowania, Sąd zauważa, że kontrola w spółce obejmowała swoim zakresem "badanie środków trwałych pod kątem kosztów amortyzacji i ich umorzenia". Należy zatem, odpowiedzieć na pytanie, czy zakres wskazany w upoważnieniu do kontroli odpowiadał podmiotowo – przedmiotowym przesłankom wynikającym z treści art. 281 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Nie jest bowiem – w ocenie Sądu – zasadne tak uproszczone potraktowanie uprawnień kontrolnych organów podatkowych, jak sugeruje pełnomocnik skarżących, formułując pogląd, że spółka cywilna nie jest, co do zasady, ani podatnikiem, ani płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a zatem nie może być kontrolowana w zakresie tego podatku. Ordynacja podatkowa, co należy podkreślić, nie uzależnia prawa do kontroli wynikającego z art. 281 § 1 od bycia płatnikiem danego podatku, wskazując tylko ogólną zasadę, że kontroli podlegają podatnicy, płatnicy, inkasenci oraz następcy prawni. W tym miejscu zasadne jest wskazanie na uregulowanie zawarte w treści art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Przyznając rację pełnomocnikowi, iż spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów osiąganych z działalności gospodarczej, nie sposób nie wyrazić spostrzeżenia, że jest ona zarówno podatnikiem np. w zakresie podatku od towarów i usług, jak i płatnikiem np. podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych wynagrodzeń pracowniczych. Wracając do treści art. 281 Ordynacji podatkowej, należy podkreślić, że przepis ten formułuje ogólną zasadę prawa organów podatkowych do kontroli podatników, płatników, inkasentów nie wprowadzając innych uzależnień, w tym także połączenia zakresu kontroli z obowiązkiem podatkowym w danym podatku. Celem kontroli jest – zgodnie z treścią art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej – sprawdzenia wywiązywania się kontrolowanego podmiotu z obowiązków wynikających z prawa podatkowego, a więc cel ten ujęty jest w sposób szeroki i dotyczy wszystkich przepisów prawa podatkowego. W tym miejscu zasadne jest wskazanie, że przez umowę spółki cywilnej wspólnicy zobowiązują się do uzyskania wspólnego celu gospodarczego w sposób oznaczony w szczególności przez wniesienie wkładów – art. 860 § 1 KC. Zgodnie natomiast z treścią art. 8 updof, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się u każdego podatnika, w stanie prawnym obowiązującym w 1999 r. proporcjonalnie do jego udziału w spółce. Przepis ten oznacza, że nie jest możliwe określenie przychodu jednego ze wspólników bez określenia całości przychodu osiągniętego przez wspólników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie bez znaczenia dla omawianej kwestii są uregulowania zawarte w art. 24 a updof, który nakłada na spółki cywilne wykonujące działalność gospodarczą obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu ( straty ), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględnienie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22 a – 22 o ustawy. Przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. jednakże jego treść koresponduje z obowiązującym w roku podatkowym 1999, art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości ( Dz. U. Nr 76, poz. 694 z 2002 r. z późn. zm. ), który nakłada na spółki osobowe obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, sporządzania sprawozdań finansowych itp. Ustawa ta mówi także o przychodzie i dochodzie jednostki. Należy przy tym podkreślić, że żaden ze wspólników nie ma ani obowiązku, ani prawa prowadzenia odrębnie ksiąg rachunkowych. Zasadnie zatem, w ocenie Sądu, organy podatkowe wskazały na stworzenie przez ustawodawcę fikcji prawnej przyjmującej, że spółka osobowa osiąga przychód, a w konsekwencji dochód stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Potwierdzeniem takiej koncepcji, jest także treść wspomnianego wcześniej art. 8 updof, zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną – w stanie prawnym obowiązującym w roku podatkowym 1999 – określa się u każdego podatnika, proporcjonalnie do jego udziału w spółce. Określenie zatem wysokości przychodu wspólnika, możliwe jest po określeniu przychodu spółki cywilnej z uwzględnieniem proporcjonalności jego udziału w spółce. Nie ma innej metody określenia wskazanej wartości, a zatem przychód spółki jest podstawową wartością niezbędną do określenia przychodu każdego ze wspólników. Rozwiązanie takie podyktowane zostało względami pragmatycznymi, przyjęcie bowiem innych rozwiązań, chociażby w zakresie prowadzenia księgi przychodów i rozchodów oznaczałoby obowiązek jej prowadzenia w odniesieniu do każdego wspólnika ( a także oddzielnie dla spółki ) co byłoby o tyle nieracjonalne, że to wspólnicy dążą do osiągnięcia określonego celu gospodarczego. Nie byłoby to też racjonalnym rozwiązaniem biorąc pod uwagę, że spółka cywilna, będąca jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, występuje jako podmiot określonych praw i obowiązków chociażby w zakresie podatku VAT, podatku od czynności cywilnoprawnych, stosunków zobowiązaniowych, czy też stosunków z zakresu prawa pracy. Należy także zauważyć, że pewne koszty uzyskania przychodu, takie przykładowo jak odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiących własność spółki nie mogłyby być rozliczone, co byłoby nie do pogodzenia z zasadami rozliczania tych kosztów przyjętych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do środków wykorzystywanych do działalności gospodarczej ( zgodnie z art. 863 KC w spółce cywilnej istnieje wielość podmiotów powiązana wspólnością łączną, którą stanowi wspólny majątek wspólników ). Godzi się także zauważyć, że gdyby podzielić pogląd wyrażony przez pełnomocnika w skardze o bezprawności przeprowadzonej kontroli w spółce cywilnej, należałoby konsekwentnie przyjąć, że nie byłoby możliwe sprawdzenie prawidłowości określenia przez wspólników spółki cywilnej podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż to spółka jako jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Księgi te, jak wynika z treści art. 180 Ordynacji podatkowej stanowią dowód w postępowaniu podatkowym. Nie bez znaczenia, w omawianej materii jest przepis art. 181 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który określa iż dowodami w postępowaniu podatkowym są również dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej. Wracając do poglądu zaprezentowanego w skardze, podkreślenia wymaga fakt, iż niezgodne z konstytucyjną zasadą sprawiedliwości społecznej byłoby odmienne traktowanie podatników prowadzących działalność gospodarczą jako osoby fizyczne, a prowadzących tę działalność w formie spółki cywilnej. Podzielenie poglądu pełnomocnika oznaczałoby bowiem w konsekwencji, że pierwszych z wymienionych można byłoby kontrolować, drugich zaś nie, bo spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie jest bowiem możliwe, jak sugeruje pełnomocnik skontrolowanie tych dokumentów, jako dokumentów wspólników, gdyż nie mają oni ustawowego obowiązku prowadzenia ksiąg podatkowych, w sytuacji gdy działalność prowadzona jest w formie spółki cywilnej, gdyż obowiązek ten ciąży na spółce. Zasadne zatem i zgodne z prawem, w tym z zasadami postępowania dowodowego było wykorzystanie przez organy podatkowe wyników kontroli przeprowadzonej w spółce cywilnej dla określenia wysokości zobowiązania każdego ze wspólników z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych związanego z dochodem osiąganym z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. Konkludując, zdaniem Sądu, organy podatkowe uprawnione były do wykorzystania w postępowaniu podatkowym prowadzonym w odniesieniu do skarżących wyników postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce cywilnej "A", gdyż: - po pierwsze, jako dowód należy dopuścić wszystko, co przyczyni się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest niezgodne z prawem, - po drugie, kontrola przeprowadzona w spółce cywilnej "A" nie była niezgodna z prawem, gdyż to spółka zobowiązana jest do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a zatem prawidłowość prowadzonych operacji gospodarczych i ich kwalifikacja mogła być potwierdzona w drodze kontroli dokumentacji spółki, a w konsekwencji protokół z kontroli spółki mógł stanowić materiał dowodowy w postępowaniu podatkowym określającym wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych wspólnikom tej spółki. Za chybiony należy uznać zarzut pełnomocnika bezpodstawnego zakwestionowania przez organy podatkowe wydatku w wysokości [...] poniesionego z tytułu opłaty za sporządzenie operatu szacunkowego nieruchomości budowlanej położonej w D. przy ul. [...], jako kosztu uzyskania przychodu. Nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja skargi wskazująca, że wycena ta była wykorzystana nie tylko do określenia wartości początkowej środka trwałego dla celów amortyzacji, ale także dla zabezpieczenia kredytu bankowego. Ocena wywiedziona przez organy podatkowe w tej kwestii nie wykracza poza zasadę określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. W aktach administracyjnych przekazanych Sądowi brakuje jakiegokolwiek dokumentu, czy dowodu potwierdzającego wskazaną przez pełnomocnika operację gospodarczą. Pomimo zgłoszenia tożsamego zarzutu na etapie postępowania odwoławczego, ani strony ani ich pełnomocnik nie przedłożył żadnego dowodu na potwierdzenie tego zarzutu, nie zgłoszono też żadnego wniosku dowodowego w tej sprawie. Pismo "B" sp. z o.o. z dnia [...] 2005 r., przesłane do Sądu, jest po pierwsze spóźnione, po drugie zaś, co wymaga podkreślenia, zostało sporządzone po dacie wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej, po trzecie potwierdza inną okoliczność niż ta na którą wskazywał pełnomocnik w odwołaniu, a więc nieruchomość ta miała stanowić zabezpieczenie wierzytelności tej spółki lub innej zależnej z grupy "B", a nie zabezpieczenie kredytu bankowego. Odnosząc się do poglądu zaprezentowanego w skardze, a dotyczącego braku ustawowego obowiązku przechowywania przez skarżących zeznania PIT – 33 za 1999 r. w 2005 r. należy zwrócić uwagę na uregulowanie zawarte w treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zobowiązaniem podatkowym jest, stosownie do art. 5 tej Ordynacji obowiązek zapłaty na rzecz Skarbu Państwa podatku, w terminie oraz miejscu określonym przez przepisy prawa podatkowego. Zobowiązaniem podatkowym jest zatem należność Skarbu Państwa, wynikająca z obowiązku podatkowego. Zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 70 Ordynacji podatkowej, w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 45 updof, jest podatek płatny do końca miesiąca kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W rozpatrywanej sprawie, rozliczenie z tytułu dochodów osiągniętych w 1999 r. upływało z dniem 30 kwietnia stycznia 2000 r., a zatem zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, przedawniło się z dniem 31 grudnia 2005 r. W świetle powyższych rozważań, za niezasadny, zdaniem Sądu, należy uznać pogląd pełnomocnika, iż podatnicy uprawnieni byli do nieposiadania kopii złożonej deklaracji podatkowej i dokonanej wpłaty podatku, gdyż upłynął ustawowy termin ich przechowywania. W chwili orzekania przez organy podatkowe skarżącym wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. tj. w dniu [...] 2005 r. oraz w dniu [...] 2005 r. zobowiązanie nie przedawniło się, zatem skarżący powinni posiadać dokumentację związaną z tym podatkiem za wskazany rok. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.