I SA/Gl 200/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2009r. sprawy ze skargi S. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 138 § 1 pkt 2, w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1966 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U. NR 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm. ) oraz art. 17 par. 1, art. 18, art. 23 par. 1 i par. 4 pkt 1 i art. 59 § 4 – po rozpatrzeniu zażalenia S.W. od postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] Nr [...] w części, w której organ ten odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych o Nr [...],[...],[...] uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] Nr [...], mocą którego umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych o Nr [...],[...],[...] i orzekł o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o Nr [...] i [...] oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o Nr [...] i [...]. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ nadzoru wskazał, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. działając jako wierzyciel wystawił przeciwko S.W. zam. obecnie w G. przy ul. [...], tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych o numerach: - [...] z dnia [...] dotyczące zaliczki na w/w podatek za miesiąc kwiecień 2000 r. ( PIT – 5 ) w kwocie [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, - [...] z dnia [...] dotyczący zaległości w w/w podatku za 2000 r. w kwocie [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę ( ten tytuł został wystawiony na małżonków T., I.W. i S.W. ), - [...] z dnia [...] dotyczący zaliczki na w/w podatek za miesiąc październik 2000 r. ( PIT – 5 ) w kwocie [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Wszczynając postępowanie, organ egzekucyjny tj. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. zawiadomieniem z dnia 25 lutego 2002 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w A S.A. na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...]. Zawiadomienia te doręczone zostały dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 11 marca 2002 r. Dłużnik zajętej wierzytelności pismem z dnia 5 września 2002 r. poinformował, że na rachunku bankowym brak jest środków oraz że egzekucję do tego samego rachunku skierował Komornik Sądowy Rewiru [...] w G. W wyniku zmiany miejsca zamieszkania zobowiązanego, akta egzekucyjne przekazano do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G., a ten zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] dokonał zajęcia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. na poczet zobowiązania objętego tytułem wykonawczym Nr [...]. Zawiadomienie o dokonaniu w/w zajęcia odebrał pełnoletni domownik w dniu 29 lipca 2004 r. ( W.C. ). W dniu 6 kwietnia 2006 r. poborca skarbowy spisał z zobowiązanym protokół o stanie majątkowym, z którego wynika, że pobiera on rentę z ZUS – u, a świadczenie to zostało zajęte przez komornika sądowego oraz że jest właścicielem połowy domu jednorodzinnego z działką. Zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia świadczenia rentowego zobowiązanego w B w Z. m.in. na poczet tytułów wykonawczych o numerach [...], [...] i [...]. Dłużnik zajętej wierzytelności zajęcie to otrzymał w dniu 25 kwietnia 2006 r., a zobowiązany zawiadomienie o zajęciu, w dniu 11 kwietnia 2006 r. Pismem z dnia 8 maja 2006 r. dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny, że nastąpił zbieg egzekucji sądowej z egzekucją administracyjną do świadczenia rentowego. W dniu 5 kwietnia 2007 r. wierzyciel tj. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. wystawił przeciwko zobowiązanemu kolejny tytuł wykonawczy o Nr [...] obejmujący nie wpłaconą przez płatnika zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc grudzień 2004 r. ( PIT – 4 ) w kwocie [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i przekazał go do realizacji Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego w G. Zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] organ egzekucyjny dokonał kolejnego zajęcia świadczenia zobowiązanego w B w Z. – na podstawie w/w tytułu wykonawczego. Zawiadomienie to zostało doręczone B w dniu 8 maja 2007 r., a zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 7 maja 2007 r. Organ egzekucyjny pismem z dnia 25 maja 2007 r. wystąpił do Sądu Rejonowego w G. z wnioskiem o rozstrzygniecie, który z organów, sądowy czy administracyjny, ma prowadzić egzekucję łączną przeciwko S.W. Sąd Rejonowy w G. Wydział I Cywilny postanowieniem z dnia [...] sygn. akt [...] wyznaczył Komornika Sądowego Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w G. do łącznego prowadzenia egzekucji wobec S.W. Pismem z dnia 20 września 2007 r. pełnomocnik zobowiązanego wystąpił do organu egzekucyjnego o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wszystkich tytułów wykonawczych, wskazując na przedawnienie zobowiązań objętych tymi tytułami. Organ egzekucyjny pismem z dnia 15 października 2007 r. wystąpił do wierzyciela tj. Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. o zajęcie stanowiska w sprawie przedawnienia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi. Wierzyciel w piśmie z dnia 23 listopada 2007 r. wskazał, iż zaległość podatkowa objęta tytułem wykonawczym [...] uległa przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2005 r., natomiast zaległości podatkowe objęte tytułami wykonawczymi o numerach [...],[...] oraz [...]nie uległy przedawnieniu ze względu na zastosowany środek egzekucyjny. Na podstawie stanowiska wierzyciela, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] Nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] oraz odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...],[...],[...]. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. przekazał tytuły wykonawcze o numerach [...],[...]oraz [...] do realizacji Komornikowi Sądowemu [...] Rewiru przy Sądzie Rejonowym w G. – celem dalszego prowadzenia egzekucji. Pismem z dnia 12 grudnia 2007 r. pełnomocnik zobowiązanego wniósł zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego, podnosząc, przede wszystkim, że nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia, gdyż brak dowodów zarówno nadania, jak i doręczenia zobowiązanemu zawiadomień o dokonanych czynnościach egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] organ nadzoru uchylił w całości postanowienie organu nadzoru i umorzył postępowanie pierwszej instancji w tej sprawie przyjmując, iż organem właściwym do prowadzenia postępowania egzekucyjnego był Komornik Rewiru [...] przy Sądzie Rejonowym w G., a zatem Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego nie posiadał kompetencji do rozpatrzenia wniosku zobowiązanego do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Na w/w postanowienie pełnomocnik zobowiązanego wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 10 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 260/08 uchylił zaskarżone postanowienie, wskazując m.in., że właściwym do rozpatrzenia wniosku zobowiązanego był właściwy miejscowo i rzeczowo administracyjny organ egzekucyjny, bez względu na to, czy organ ten został wyznaczony do prowadzenia egzekucji łącznej, czy też nie. Wyznaczenie danego organu do prowadzenie egzekucji łącznej nie oznacza, że organ ten przejmuje wszystkie prawa i obowiązki innego organu egzekucyjnego, którego egzekucja była w zbiegu ( organ ten prowadzi egzekucję wyłącznie w odniesieniu do prawa lub rzeczy, co do którego doszło do zbiegu ). Mając na uwadze w/w wyrok organ nadzoru – po ponownym rozpatrzeniu zażalenie – stwierdził, że z analizy akt egzekucyjnych wynika, że tytułami wykonawczymi o numerach [...] i [...] dochodzone były zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za okresy kwiecień 2000 r. i październik 2000. Jak podkreślił organ nadzoru, z chwilą złożenia zeznania podatkowego za 2000 r. zobowiązanie podatkowe z tytułu niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych utraciło swój byt prawny. Po złożeniu zeznania za dany rok podatkowy, organ egzekucyjny nie może prowadzić postępowania egzekucyjnego w odniesieniu do zaliczek na podatek dochodowy. Zgodnie bowiem z art. 53 a ustawy Ordynacja podatkowa – jeżeli w postępowaniu podatkowym po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego organ podatkowy stwierdzi, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złożył deklaracji, wysokość zaliczek jest inna niż wskazana w deklaracji lub zaliczki nie zostały wpłacone w całości lub w części, organ ten wydaje decyzję, w której określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy, a w przypadku nie złożenia w terminie – odsetki na ostatni dzień złożenia zeznania, przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek. Z akt nie wynika natomiast, by wierzyciel wydał decyzję, o której mowa w art. 53 a Ordynacji podatkowej, a skoro tak nie było podstawy do wystawienia tytułu wykonawczego, a to oznacza, że egzekucja była niedopuszczalna. Kontynuując, organ nadzoru wskazał, że na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] z dnia [...] – wystawionego na małżonków T. I. i S. W. – dochodzona była zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., natomiast na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] zaległość z tytułu zaliczki na podatek dochodowy płaconej przez płatnika za miesiąc grudzień 2001 r. Za nietrafne uznał twierdzenie pełnomocnika zarówno dotyczące przedawnienia zobowiązania jak i nie powiadomienia zobowiązanego o dokonanych zajęciach. W ocenie organu nadzoru, co prawda brak potwierdzenia doręczenia zobowiązanemu zawiadomień o zajęciach z dnia [...], dokonanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., prowadzącemu uprzednio postępowanie egzekucyjne, jednakże zajęcia z dnia [...], z dnia [...] i z dnia [...] o numerach [...],[...] oraz [...] zostały prawidłowo doręczone zobowiązanemu, a fakt ten jest udokumentowany zwrotnymi odbiorami przesyłek. Zawiadomieniem z [...] Nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia świadczenia zobowiązanego w B w Z. m.in. na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. objętych tytułem wykonawczym Nr [...]. Zawiadomienie to zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 11 kwietnia 2006 r., co zostało potwierdzone własnoręcznym podpisem. Z kolei zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...] organ egzekucyjny dokonał zajęcia świadczenia zobowiązanego w B na poczet zaległości z tytułu zaliczki płaconej przez płatnika za okres grudnia 2001 dochodzonej tytułem wykonawczym Nr [...]. Zawiadomienie to zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 7 maja 2007 r. co potwierdzone zostało własnoręcznym podpisem, na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki. Organ nadzoru cytując zasadę wyrażoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej podkreślił, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W przedmiotowej sprawie zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2006 r., a zobowiązanie z tytułu zaliczki na podatek dochodowy płaconej przez płatnika za miesiąc grudzień 2001 r. z dniem 31 grudnia 2007 r. Zastosowanie jednak w dniach 11 kwietnia 2006 r. i 7 maja 2007 r. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z B, spowodowało przerwę w biegu terminu przedawnienia zobowiązań dochodzonych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...], bowiem zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu ustalonym ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. – o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 143, poz. 1199 ) bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Jak wskazał organ nadzoru, zgodnie z art. 21 w/w ustawy do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Oznacza to, że ustawodawca wprowadził z dniem 1 września 2005 r. zasadę bezpośredniego działania nowego prawa w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej Ordynację podatkową, a to oznacza, że termin przedawnienia biegnie na nowo od dnia 11 kwietnia 2006 r. w odniesieniu do zobowiązania za 2000 r. i od dnia 7 maja 2007 w odniesieniu do zobowiązania z tytułu zaliczki za miesiąc grudzień 2001 r. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zobowiązany działając przez pełnomocnika będącego radcą prawnym wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucając organowi nadzoru naruszenie art. 70 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31, art. 38, a także art. 45 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegającym na uznaniu, że podatek dochodowy za dany rok jest płatny w całości w roku następnym, a co za tym idzie, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu tego podatku rozpoczyna się w całości z upływem roku następującego po roku podatkowym, za który został naliczony podatek. Uzasadniając skargę, pełnomocnik wskazał, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie natomiast z art. 31 – 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na poczet podatku pobierane są zaliczki, które zgodnie z art. 38 ustawy przekazywane są na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do dnia 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały pobrane przez płatnika. Podatek dochodowy od osób fizycznych płatny jest w formie zaliczek, uiszczanych każdego miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik uzyskał dochód na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Zdaniem pełnomocnika, w części od miesiąca stycznia do listopada zobowiązanie powstaje w tym samym roku podatkowym, a za miesiąc grudzień – w następnym roku podatkowym. W myśl natomiast art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca kwietnia roku następującego po roku podatkowym na podatniku ciąży obowiązek uiszczenia różnicy pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników. Z powyższych względów uznać należy, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2005 r. Pełnomocnik wskazał także, iż wbrew twierdzeniu organu nadzoru zobowiązany nie został powiadomiony o zajęciu w dniu [...] – numer zawiadomienia [...]. Zobowiązany został powiadomiony o pierwszej czynności egzekucyjnej dotyczącej spornych tytułów dnia 11 kwietnia 2006 r. W takiej sytuacji uznać należy, że zobowiązany został powiadomiony o pierwszej czynności po upływie terminu przedawnienia. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w części orzekającej o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...]. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja/ postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie zawiera uchybień, które dawałyby podstawę do wyeliminowania go z obrotu prawnego. Przede wszystkim należy wskazać, że zarzut naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie znajduje żadnego prawnego uzasadnienia, a argumentacja pełnomocnika, iż w odniesieniu do zobowiązania rocznego należy liczyć termin wymieniony w tym przepisie od terminu wynikającego z płatności zaliczek na w/w podatek, gdyż to one wpływają ostatecznie na wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego – jako różnica pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, a sumą należnych za dany rok zaliczek – nie zasługuje na uwzględnienie. Jak zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, byt prawny zaliczek na podatek ustaje wraz z upływem danego roku podatkowego, a skoro tak, to w odniesieniu do zaliczek – w ogóle stosuje się przepisów dotyczących przedawnienia. Nie może bowiem przedawnić się zobowiązanie, które de facto nie istnieje. Taki też pogląd można uznać za ugruntowany, a wynikający z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 8 sierpnia 2007 r. sygn. akt II FSK 31/07 Naczelny Sąd Administracyjny zawarł tezę, zgodnie z którą "Mając na uwadze treść przepisu art. 70 Ordynacji podatkowej oraz fakt, iż byt prawny zaliczek na podatek dochodowym ustaje z końcem roku podatkowego, należy stwierdzić, że skoro zaliczki te nie istnieją, to nie mogą ulec przedawnieniu. A zatem zobowiązaniem podatkowym w rozumieniu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest zaliczka, lecz podatek płatny zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 4 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do 30 kwietnia roku następnego po roku podatkowym. Skoro zobowiązanie podatkowe (którego elementem składowym w podatku dochodowym są zaliczki miesięczne) przedawnia się z upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, to również w tym samym terminie, z uwagi na brak odrębnej regulacji prawnej, przedawniają się związane z tym zobowiązaniem odsetki za zwłokę, w tym także odsetki od zaległości w zaliczkach miesięcznych" ( publik. System Informacji Prawnej LEX Nr 361189 ). W badanej sprawie na podstawie tytułów wykonawczych Nr [...] i [...] egzekwowane były należności odpowiednio z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz zaległości z tytułu zaliczki na podatek dochodowy płaconej przez płatnika ( PIT – 4 ) za okres miesiąca grudnia 2001 r. W ocenie organu nadzoru w/w należności nie uległy przedawnieniu, gdyż doszło do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego oraz zawiadomienia o tym fakcie skarżącego. Pełnomocnik skarżącego zakwestionował jednakże fakt zawiadomienia skarżącego o zastosowanym środku egzekucyjnym – w dnia 26 lipca 2004 r., na które powołał się organ – twierdząc, że skarżący został powiadomiony o pierwszej czynności egzekucyjnej w dniu 11 kwietnia 2006 r. tj. po upływie terminu przedawnienia, określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie pełnomocnika zobowiązanie za 2000 r., a więc objęte tytułem wykonawczym [...] z [...] przedawniło się z dniem 31 grudnia 2005 r. Gdyby nawet przyjąć, że skarżący został powiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego w dniu 11 kwietnia 2006 r. to rację należy przyznać organowi nadzoru, że skutecznie został przerwany bieg terminu przedawnienia, gdyż zobowiązanie podatkowa za rok 2000 uległoby przedawnieniu dopiero z dniem 31 grudnia 2006 r. Zgodnie z treścią art. 70 § Ordynacji podatkowej "zobowiązanie podatkowe przedawnia się upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku". Termin płatności podatku za zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. upływał z dniem 30 kwietnia 2001 r., a skoro tak, to pięcioletni upływ terminu przedawnienia upływałby z dniem 31 grudnia 2006 r. Dla oceny jednakże zasadności twierdzeń zarówno organu, jak i pełnomocnika skarżącego, Sąd dokonał analizy akt egzekucyjnych, z której to wynika, że zawiadomienie z dnia [...] o zajęciu wierzytelności zostało doręczone skarżącemu, a jego odbiór pokwitował ( zwrotne potwierdzenie odbioru – karta Nr 9 B akt egzekucyjnych ) dorosły domownik W.C. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z dnia [...] zostało natomiast doręczone skarżącemu w dniu 11 kwietnia 2006 r. ( zwrotne potwierdzenie odbioru – karta Nr 11 A akt egzekucyjnych ). To ostatnie zawiadomienie dotyczyło zajęcia świadczenia rentowego zobowiązanego m.in. objętego tytułem wykonawczym [...]. Kolejne zawiadomienie o zajęciu w/w świadczenia z dnia 18 kwietnia 2007 r. zostało doręczone skarżącemu w dniu 7 maja 2007 r. ( zwrotne potwierdzenie odbioru – karta Nr 15 A akt egzekucyjnych ). Zajęcie to obejmowało z kolei tytuł wykonawczy Nr [...] z dnia [...], obejmujący należność z PIT – 4 za miesiąc grudzień 2001 r. Należy przy tym podkreślić, że zobowiązanie objęte tym ostatnim tytułem – w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2007 r. Trafnie wskazał także organ nadzoru, że od dnia 1 września 2005 r., zgodnie z art. 1 pkt 34b ustawy zmieniającej, zmianie uległy przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, odnoszące się do przedawnienia, to jest art. 70 § 4 tej Ordynacji. Zmiana przepisu polegała - a wynika to wprost z jego brzmienia - na wskazaniu innego niż dotąd zdarzenia powodującego rozpoczęcie na nowo bieg terminu przedawnienia. Nie jest to już dzień następny po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, lecz dzień następujący po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Tym samym czas biegu postępowania egzekucyjnego zalicza się do terminu przedawnienia. Równocześnie z art. 21 ustawy zmieniającej wprost wynika, że do przedawnienia zobowiązań powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepis art. 70 § 4 ustawy wymieniony w art. 1 (to jest ustawy - Ordynacja podatkowa) w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą". Co więcej, reguła ta została potwierdzona w art. 25 § 1 ustawy zmieniającej, iż "w sprawach rozpoczętych i niezakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji oraz organy kontroli skarbowej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (...)". Skoro więc w art. 21 ustawy chodzi wprost o zobowiązania powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, a w art. 25 § 1 tej ustawy o sprawy wszczęte, a nie o postępowanie, to chodzi o przepisy tak prawa materialnego, jak i przepisy postępowania podatkowego. Regulacja zawarta w art. 21 ustawy zmieniającej w zw. z art. 70 § 4 O.p. dotyczy wprost przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i rozpoczęcia jego biegu na nowo od dnia następującego po dniu zastosowania środka egzekucyjnego, tym samym chodzi o przypadki, w których o przerwaniu biegu terminu przedawnienia decydowało zastosowanie środka egzekucyjnego, a tak było poczynając od dnia 1 stycznia 2003 r. (zob. art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Ta ostatnia ustawa w art. 20 także nakazywała stosować do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem jej wejścia w życie nowe brzmienie przepisu m.in. art. 70 § 4 O.p., ale tylko wówczas, gdy dotychczasowe nie określają korzystniejszych zasad i terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych. Tym samym, celem obu tych uregulowań było nie tylko poprawienie szybkości i skuteczności postępowań egzekucyjnych, ale i zapewnienie podatnikom korzystniejszych rozwiązań prawnych w zakresie biegu terminu i przerwania biegu terminu zobowiązań podatkowych. W badanej sprawie – co wcześniej zostało wykazano – skutecznie zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia świadczenia rentowego skarżącego w dniu 11 kwietnia 2006 r. ( dotyczyło to zajęcie tytułu wykonawczego [...] dotyczącego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. ) oraz w dniu 7 maja 2007 r. ( zajęcie dotyczyło tytułu wykonawczego [...] obejmującego należność płatnika z tytułu PIT – 4 za miesiąc grudzień 2001 r. ), a skoro tak, za pozbawiony podstaw prawnych należy uznać zarzut naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 31, art. 38 i art. 45 ust. 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tak stwierdzonym stanie faktycznym doszło – w trybie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej – do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia odpowiednio w dniu 11 kwietnia 2006 r. i w dniu 7 maja 2007 r., a to oznacza, że biegnie on na nowo, od dnia następującego po tym przerwaniu. Konkludując, uznać należało, że zaskarżone postanowienie jest słuszne zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęte zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w nim stanowisko organu zostało nadto właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dniu orzekania. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.