I SA/Gl 218/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Wojciech Gapiński (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 lipca 2018 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej – organ odwoławczy, Kolegium, SKO) zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 przy zastosowaniu art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. - dalej o.p.), po rozpatrzeniu zażalenia K. K. (dalej – strona, skarżący, wnioskodawca), utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy Z. (dalej – organ interpretacyjny, organ I instancji) z dnia [...] r. nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie pytań wymienionych w punktach 1 i 3 wniosku K. K. o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedmiotowe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. We wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, która polega głównie na handlu. Wnioskodawca ponad 2 lata temu podjął decyzję o zawieszeniu działalności gospodarczej z powodu – jak argumentował – szeregu bezprawnych działań ze strony Burmistrza Miasta i Gminy Z., które polegały w szczególności na utrudnianiu handlu prowadzonego na terenie jego nieruchomości. Wnioskodawca wskazał następnie, że w skład jego przedsiębiorstwa wchodzi pawilon położony w Z. przy ul. [...]. Podniósł, że bezspornym jest, że od tego budynku musi płacić podatek według stawek przewidzianych dla budynku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej. Następnie podał, że planuje zamknąć prowadzoną działalność gospodarczą. Podkreślił, że budynek, w którym znajduje się siedziba przedsiębiorstwa, nadaje się także do celów mieszkalnych. Zwrócił uwagę, że w momencie zakończenia działania przedsiębiorstwa nie będzie wykorzystywał pawilonu do celów gospodarczych, jednakże w Urzędzie Miasta i Gminy Z. uzyskał informację, że nadal będzie musiał uiszczać podatek jak od nieruchomości przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowisko to uzasadniono tym, iż nieruchomość ta była od wielu lat wykorzystywana do celów gospodarczych. W związku z powyższym opisem zadano organowi interpretacyjnemu następujące pytania: 1) Czy podstawą zaliczenia danej nieruchomości do nieruchomości przeznaczonej na cele gospodarcze jest uznaniowa decyzja właściwego organu administracyjnego czy determinantem jest faktyczne przeznaczenie nieruchomości i oświadczenie wnioskodawcy w tym względzie ? 2) Czy po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej i wyrejestrowaniu z CEIDG wnioskodawca będzie obowiązany uiszczać podatek za pawilon przy ul. [...] jak za budowlę wykorzystywaną na cele gospodarcze, czy już w niższej stawce przewidzianej dla innych budowli ? 3) Jaki przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych będzie podstawą prawną naliczania wobec wnioskodawcy podatku ? Po przeanalizowaniu treści wniosku, organ interpretacyjny postanowieniem z dnia [...]r. odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie pytań wymienionych w punktach 1 i 3 wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej. W złożonym zażaleniu z dnia 7 listopada 2017 r. wnioskodawca zarzucił naruszenie art. 14j, art. 14h, art. 165a § 1 w związku z art. 14b o.p. poprzez odmowę wydania interpretacji indywidulanej. Wobec powyższego zarzutu skarżący wniósł o uchylenie postanowienia z dnia [...] r. w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Argumentował, że w niniejszej sprawie niezasadnie omówiono mu wydania interpretacji indywidualnej. W pierwszej kolejności zaznaczył, że sprawa ma charakter sprawy podatkowej, a przedstawione problemy nie wykraczają poza ustawowe kompetencje organu interpretacyjnego. Podkreślił, że w postanowieniu z dnia [...]r. wyjaśniono, że wymiar podatkowy będzie wynikiem każdorazowego postępowania dowodowego, czyli w rzeczywistości określił sytuację prawno-faktyczną wnioskodawcy. Wyrażenie jednak owego stanowiska w postanowieniu o odmowie wydania interpretacji nie wiąże organu w takim znaczeniu jak interpretacja indywidulna. Konstatując, wnioskodawca przyjął, że sprawa może być rozstrzygnięta poprzez wydanie interpretacji indywidualnej, a odmowa jej wydania stanowi o rażącym naruszeniu prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] r. utrzymało w mocy rozstrzygniecie pierwszoinstancyjne. Zdaniem Kolegium, z art. 14b § 1 o.p. wynika, że przedmiotem pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany właściwie ocenia kwestię wpływu opisanej przez siebie sytuacji faktycznej na jego obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Wnioskodawca ma zatem uprawnienia do uzyskania interpretacji prawa podatkowego w takiej sprawie indywidualnej, która kształtować może jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Innymi słowy, żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie podatnika w ramach tego podatku. W przypadku, gdy organ wydający interpretację indywidualną stwierdzi, że zakres wniosku wykracza poza kompetencje określone w art. 14b § 1 o.p., wówczas wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 o.p. Kontynuując wywód uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy zagadnienie będące przedmiotem wniosku skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej, pozwalało na wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. czy mieściło się w ramach instytucji prawnej, uregulowanej w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej. Tymczasem, zdaniem Kolegium, tego rodzaju wątpliwości nie mieszczą się w zakresie objętym udzielaniem interpretacji indywidualnych, na podstawie art. 14b § 1 o.p. Wykładnia systemowa art. 14b § 1 o.p. wskazuje bowiem, że dotyczy on wyłącznie takich stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, które spowodowały lub mogą spowodować powstanie odpowiedzialności podatkowej, a zatem mają dotyczyć tylko norm wynikających z prawa podatkowego materialnego. Zdaniem organu odwoławczego, interpretacja wydana w zakresie problemu, którego dotyczy zapytanie nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego zdarzenia. Kolegium podkreśliło za organem I instancji, że ustalenie prawidłowej podstawy prawnej pozwalającej określił wysokość podatku od nieruchomości zależy każdorazowo od wyników postępowania dowodowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatnika. W skardze z dnia 30 stycznia 2018 r., wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnioskodawca zarzucił zaskarżonemu postanowieniu: – błąd w ustaleniach stanu faktycznego polegający na przyjęciu założenia, że wnioskodawca nie uzasadnił wystarczająco wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stanu faktycznego, co skutkowało naruszeniem art. 14j, art. 14h, art. 165a § 1 w związku z art. 14b o.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę wydania interpretacji indywidualnej; – naruszenie prawa procesowego, tj. art. 138 § 1 pkt 2 o.p. poprzez zaniechanie uchylenia orzeczenia organu I instancji i wydania rozstrzygnięcia co do istoty sprawy. Wobec powyższych zarzutów strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu strona wskazała, że z lakonicznego postanowienia Kolegium wynika, iż przyczyną odmowy wydania interpretacji indywidulnej jest brak dostatecznego wykazania potrzeby dokonania wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego. Tymczasem, jak twierdzi skarżący, w złożonym wniosku przedstawił on w sposób wyraźny stan faktyczny, który stanowi podstawę do wydania interpretacji podatkowej. Zaznaczył, że wydanie interpretacji w przedmiocie obowiązku podatkowego może go uchronić przed dużymi stratami finansowymi, a odpowiedź na postawione pytania warunkować będzie podejmowanie dalszych decyzji życiowych. Wnioskodawca zgodził się z Kolegium, iż obowiązek podatkowy jest ustalany indywidualnie w każdym konkretnym przypadku po przeprowadzeniu postępowania dowodowego. Zwrócił uwagę, że organ I instancji wymierzając mu podatek przeprowadził postępowanie dowodowe, a zatem organ ten dysponuje wiedzą dotyczącą wszystkich okoliczności faktycznych warunkujących wysokość zobowiązania podatkowego. Wskazał następnie, że celem złożenia wniosku o interpretację było uzyskanie informacji w kwestii wpływu zakończenia działalności gospodarczej na wysokość zobowiązania podatkowego. Podniósł, że brak wydania w tym przedmiocie interpretacji jest dla niego niezrozumiały. Jego zdaniem, skoro organ podatkowy w toku postępowania zgromadził materiał dowodowy, na podstawie którego określił mu zobowiązanie podatkowe, to w niniejszej sprawie mógł posłużyć się przepisami zastosowanymi w wydanym rozstrzygnięciu podatkowym, a także ustaleniami poczynionymi w ramach tego postępowania podatkowego. Wskazał, że uwagi te dotyczą również pytania pierwszego odnoszącego się do faktycznych podstaw jego obowiązku. Reasumując uznał, że Kolegium nie wyjaśniło sprawy oraz nie poczyniło prawidłowych ustaleń faktycznych. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Istotę sporu pomiędzy stronami stanowi kwestia zasadności odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidulanej w odniesieniu do dwóch pytań oznaczonych nr 1 i 3 zadanych na kanwie przedstawionego zdarzenia przyszłego. Zauważyć należy, że organ interpretacyjny nie zanegował możliwości wydania interpretacji indywidulanej w zakresie pytania 2, tj. czy po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej i wyrejestrowaniu z CEIDG wnioskodawca będzie obowiązany uiszczać podatek za pawilon przy ul. [...] jako budynek wykorzystywany na cele gospodarcze, czy już w niższej stawce przewidzianej dla innych budynków ? Kolegium uznało, że zawarte w pytaniach nr 1 i 3 zagadnienia nie mieszczą się w ramach instytucji prawnej, uregulowanej w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej. Otóż nie odnoszą się one do kwestii zawartych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, które mogą kształtować prawa i obowiązki skarżącego na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podkreślono przy tym, że wątpliwości przedstawione przez wnioskodawcę nie dotyczą norm wynikających z prawa podatkowego materialnego, co wyklucza możliwość zastosowania w tego typu przypadku instytucji interpretacji indywidualnej. Z kolei zdaniem skarżącego, organ niezasadnie odmówił mu udzielenia odpowiedzi na zasadne pytania oznaczone nr 1 i 3. Strona przyczyn wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia upatruje w brakach przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego. Dlatego też podkreśla, że zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej. Niezależnie od tego - jak zauważył skarżący - organ I instancji dysponuje informacjami dotyczącymi jego sytuacji faktyczno-prawnej, które pozyskał w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec niego w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości. Na wstępie wskazać wypada na ratio legis unormowania rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej. W celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje: funkcję informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz funkcję gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści. Zgodnie z art. 14b § 1 w związku z art. 14j § 1 o.p. wójt, burmistrz (prezydent miasta) stosownie do swojej właściwości, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Taki wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 o.p.). Stosownie do art. 14b § 3 o.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z przywołanych uregulowań wynika, że bardzo istotnym elementem wniosku o wydanie interpretacji jest precyzyjne i pełne przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego obejmującego nie tylko informacje uważane za niezbędne przez wnioskodawcę, lecz także te wszystkie dane, które obiektywnie są konieczne do sformułowania prawidłowej oceny prawnej, w świetle mających być przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jednak z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz uzasadnienia postanowienia organu I instancji wynika, że podstawą odmowy wszczęcia postępowania nie były niedostatki opisu zdarzenia przyszłego. Uznano natomiast, że pytania o nr 1 i 3 – w przeciwieństwie do pytania nr 2 - nie odnoszą się do przedstawionego zdarzenia przyszłego i nie dotykają problemu stosowania przepisu prawa podatkowego, który kształtowałby prawa i obowiązki skarżącego na gruncie określonej regulacji podatkowej. Sąd podzielając zasadność odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie pytania nr 1 i 3 zwraca uwagę na specyfikę tego rodzaju postępowania, przejawiającą się między innymi w tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Istotą interpretacji indywidualnej jest więc rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Zatem udzielenie interpretacji polega na wyrażeniu poglądu dotyczącego rozumienia treści poddanych interpretacji przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania wyłącznie w odniesieniu do wskazanego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (zob. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2018 r. sygn. akt II FSK 40/16, Lex nr 2448931). W niniejszej sprawie pytanie pierwsze nie dotyczy wątpliwości skarżącego co do stosowania przepisów prawa podatkowego, które mają wpływ na jego prawa i obowiązki. Nie można z niego wywieść także, aby organ interpretacyjny udzielając na nie odpowiedzi dokonywał oceny stanowiska wnioskodawcy przez pryzmat przestawionego zdarzenia przyszłego jako prawidłowego lub nieprawidłowego. Otóż pytanie to nie zmierza do tego, aby poznać stanowisko organu interpretacyjnego w kwestii zasadności twierdzeń zaprezentowanych przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji. De facto sprowadza się ono do żądania zaprezentowania przez organ interpretacyjny pewnej ogólnej reguły kwalifikacji budynków do grupy opodatkowanej najwyższymi stawkami, tj. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1785 z późn. zm.). Zatem nie mieści się ono w ramach instytucji indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Z kolei pytanie oznaczone nr 3 sprowadza się jedynie do uzyskania informacji o podstawie prawnej powstania zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od nieruchomości. Jak natomiast wykazano wcześniej, ratio legis interpretacji indywidulanej to dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego bądź abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez wnioskującego. Służy więc ona usunięciu wątpliwości wnioskodawcy, nie tylko poprzez dokonanie interpretacji poddanego ocenie przepisu prawa podatkowego, ale także jego zastosowania do wskazanej sytuacji. Oznacza to, że tego typu pytanie nie może być przedmiotem rozważań organu interpretacyjnego. Zauważyć przy tym należy, że odpowiadając na pytanie nr 2 – co do którego nie odmówiono wszczęcia postępowania – koniecznym będzie przywołanie uregulowań prawnych, które będą stanowiły uzasadnienie dla zaprezentowanego w interpretacji stanowiska organu. W tym stanie faktycznym, zdaniem Sądu, zasadnie zastosowano art. 165a § 1 w związku z art. 14h o.p., który stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 o.p., zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn", o którym mowa w art. 156a § 1 o.p., mieszczą się wszelkie okoliczności (poza brakiem legitymacji do wniesienia wniosku) uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. Zaliczyć do nich należy także żądanie udzielenia wyjaśnień w kwestiach, które nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej, a które zostały wskazane we wcześniejszej części uzasadnienia. Jak słusznie bowiem zauważono w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 stycznia 2017 r. o sygn. akt I SA/Kr 1390/16 (Lex nr 2237854): "Interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa, zaś Minister Finansów nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa." Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.).