I SA/Gl 220/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2007 r. sprawy ze skargi J. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity -Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu odwołania J.H. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w wysokości [...] zł utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia na wstępie nawiązano do przebiegu postępowania podatkowego i ustalonego w jego toku stanu faktycznego i w tych ramach wskazano, że pismem z dnia 10 kwietnia 2006 r. pełnomocnik J.H. - adwokat D.C. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok. Jednocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty pełnomocnik strony złożył wniosek o przywrócenie, na podstawie art. 162 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. decyzją z dnia [...] umorzył postępowanie w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty a decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] nr [...]. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. nie została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Dalej wskazano, że w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty pełnomocnik strony stwierdził, że nadpłata w podatku dochodowym za 1997 rok powstała w wyniku wykazania przez J.H. w zeznaniu podatkowym świadczeń otrzymanych od siostry – I.H. z tytułu umowy renty. Organy podatkowe - Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. i Dyrektor Izby Skarbowej w K. oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zakwestionowały prawo I.H. do odliczenia od dochodu kwot przekazanych J.H. tytułem umowy renty, uznając, że świadczenia te nie są świadczeniami rentowymi. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik strony wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w K., który postanowieniem z dnia [...] uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ I instancji decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania. Zeznanie podatkowe PIT -30 o wysokości dochodu osiągniętego w 1997 roku zostało złożone przez podatnika w dniu 30 kwietnia 1998 r. a zatem termin do skutecznego złożenia wniosku w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok upłynął z dniem 30 kwietnia 2003 r. Przedmiotowy wniosek został złożony po tym terminie, w dniu 18 kwietnia 2006 r. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony podtrzymał argumentację zawartą we wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K., wskazał w pierwszej kolejności, że zgodnie z art. 72 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zasady stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku na wniosek uprawnionego określają przepisy art. 75 i 79 Ordynacji podatkowej. W myśl postanowień art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) ustawy Ordynacja podatkowa uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. poprzez zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 1997 roku, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym według ustalonego wzoru w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Zaakcentowano, że w myśl art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej dla podatników podatku dochodowego nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Przechodząc do kwestii zasadniczej zauważono, że prawo do dochodzenia zwrotu nadpłaty jest ograniczone w czasie. W art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej określono instytucję wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na skutek swego rodzaju przedawnienia. Zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa, w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Oznacza to, że po upływie określonego w tym przepisie terminu podatnik nie może skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego, w którym stanie się wierzycielem żądającym zaliczenia nadpłaty na poczet obciążających go zobowiązań podatkowych albo też dokonania jej zwrotu. Nawiązując do materiałów dowodowych sprawy zauważono że zeznanie podatkowe PIT-30 o wysokości dochodu osiągniętego w 1997 roku J.H. złożył w dniu 30 kwietnia 1998 r. A zatem, zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. upłynął z dniem 30 kwietnia 2003 r. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty został natomiast złożony przez pełnomocnika strony - adwokata D.C. w dniu 18 kwietnia 2006 roku, a więc po upływie ustawowego terminu. Organ podatkowy I instancji nie mógł zatem uwzględnić wniosku. Termin określony w art. 79 § 2 pkt 2 jest terminem zawitym, nieprzywracalnym, jego uchybienie skutkuje zatem utratą prawa do stwierdzenia nadpłaty. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że zasadnie odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 rok. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik podatnika powtórzył istotę podnoszonej w toku postępowania podatkowego argumentacji oraz zarzutów pod adresem organów rozstrzygających sprawę. Formułując zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, której realizacja winna przejawić się w prawidłowej informacji o rzeczywistym charakterze przychodów uzyskanych przez skarżącego, a także zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji poprzez odmienną interpretację tego samego stanu faktycznego w dwóch odrębnych postępowaniach pełnomocnik podatnika i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji "i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi skarbowemu." W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podatnika wskazał, że w latach 1997-2000 podatnik wykazywał w zeznaniach rocznych jako przychody podlegające opodatkowaniu kwoty otrzymywane z tytułu renty od siostry I.H.. Ostateczne decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych I.H. za te lata podatkowe w których rozstrzygnięto, że jej świadczenia na rzecz skarżącego nie miały charakteru renty a darowizny zapadły w dniu 30 września 2004 r. Postępowanie sądowe zakończyło się natomiast wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2006 r. oddalającym skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 12 lipca 2005 r., oddalającego skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. . Skarżący zarzuca niekonsekwencje organom podatkowym, które w postępowaniu dotyczącym I.H. i jej zobowiązań podatkowych przyjęły, iż jej świadczenie na rzecz podatnika nie miało charakteru renty a równocześnie w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nadpłaty J.H. za te same lata podatkowe w podatku dochodowym uznały, że wskazane decyzje oraz wyroki nie podstawy do stwierdzenia nadpłaty, mimo iż rzeczone świadczenia miały charakter darowizny nie podlegały zatem podatkowi dochodowemu. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zaakcentowano, że argumentacja skargi nie pozostaje w jakimkolwiek związku z treścią uzasadnienia zaskarżonej decyzji i w skazanych w niej powodów odmowy stwierdzenia nadpłaty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga okazała się niezasadna. Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji wskazać trzeba, że jej materialnoprawną podstawę stanowił przepis art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skoro tak, to zasadniczą kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje to, czy organy podatkowe miały uzasadnione powody przyjąć, iż wystąpiły wymienione w tym przepisie przesłanki. Trafnie organ odwoławczy stwierdza, iż prawo do dochodzenia zwrotu nadpłaty jest ograniczone w czasie. W analizowanym tu art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej określono instytucję wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty na skutek swego rodzaju przedawnienia. Zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa, w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Zatem po upływie pięciu lat od wskazanego w przepisie zdarzenia (tu złożenie zeznania) prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa. Mamy tu bowiem do czynienia z terminem prawa materialnego (a nie jak błędnie przyjęto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z terminem zawitym nieprzywracalnym) którego upływ powoduje wygaśniecie uprawnienia (roszczenia).Ten pięcioletni termin nie podlega odroczeniu, przedłużeniu, nie może zostać przerwany ani zawieszony. Taka jest bowiem istota terminu prawa materialnego. Organy podatkowe ustaliły, czego strona skarżąca nie kwestionuje, że w rozpoznawanej sprawie ów pięcioletni termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty rozpoczął bieg z dniem złożenia zeznania podatkowego w podatku dochodowym za rok 1997 – co nastąpiło w dniu 30 kwietnia 1998 r. Zakładając wynikający ze wskazanej istoty terminu prawa materialnego nieprzerwany jego bieg – upłynął on w dniu 30 kwietnia 2003 r. Z jego upływem wygasło też prawo skarżącego do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Ta konstatacja przesądza o stwierdzeniu, że po pierwsze: nie jest zasadny zarzut niekonsekwentnego działania organów podatkowych, które rzekomo odmiennie w różnych postępowaniach oceniły ten sam stan faktyczny. W rozpoznawanej sprawie ocena charakteru świadczenia otrzymanego przez skarżącego od I.H. pozostawała poza sferą rozważań organów podatkowych, skoro miały one obowiązek ograniczyć się do stwierdzenia, czy z uwagi na przestrzeń czasową między złożeniem zeznania podatkowego a złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty istnieje w sensie prawnym uprawnienie skarżącej do wystąpienia z takim żądaniem. Z tego obowiązku organy podatkowe wywiązały się należycie. Po wtóre, dla rozstrzygnięcia sprawy nie jest istotne to, co było przyczyną powstania nadpłaty w tym kontekście na jaki powołuje się autor skargi. Nie ma znaczenia w szczególności to, że postępowanie podatkowe dotyczące zobowiązania podatkowego I.H. zakończyło się ostatecznie w dniu 30 września 2004 r. zaś postępowanie sądowoadministracyjne w dniu 17 listopada 2006 r. Skoro nie wynika z akt, zaś skarżący tego nie zarzuca by toczyło się postępowanie podatkowe dotyczące zobowiązania podatkowego skarżącego za rok 1997, co było by przeszkodą do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty za ten rok (art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej) to wszystkie inne okoliczności podnoszone w skardze, a dotyczące tak czasu trwania postępowania podatkowego dotyczącego I.H. jak braku informacji ze strony organów podatkowych co do rzeczywistego charakteru świadczenia na rzecz skarżącego nie maja wpływu na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, wobec niestwierdzenia naruszenia prawa przez organy prowadzące postępowanie podatkowe Sąd skargę jako niezasadna oddalił Na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.)