I SA/Gl 242/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Anna Wiciak,, Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Michał Witulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2007 r. sprawy ze skargi F. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji w sprawie przyznania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia ucznia. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: W dniu [...] 2006 r. F. S. złożył w Urzędzie Skarbowym w R. wniosek o przyznanie ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia ucznia G. K., który w dniu [...] 2006 r. zdał egzamin potwierdzający kwalifikacje w zawodzie [...]. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. odmówił uwzględnienia wniosku podatnika z powodu przekroczenia miesięcznego terminu do złożenia wniosku w sprawie ulgi uczniowskiej. Jednocześnie organ podatkowy I instancji zauważył, że w razie uchybienia terminu podatnik mógł wystąpić z podaniem o przywrócenie terminu, jeżeli był w stanie uprawdopodobnić, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie złożył jednak wniosku o przywrócenie terminu. Pismem z dnia [...] 2006 r. skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji, w którym przedstawił przebieg nauki zawodu ucznia G. K. i okoliczności uzyskania informacji o zdanym egzaminie przez tego ucznia oraz podniósł, iż złożenie wniosku w późniejszym terminie nastąpiło z uwagi na kompletowanie dokumentów. Dyrektor Izby Skarbowej przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające i wezwał skarżącego do sprecyzowania, czy informacja zawarta w protokole zapoznania strony z materiałem dowodowym, spisanym w Urzędzie Skarbowym w R. w dniu [...] 2006 r. o kilkakrotnym zwracaniu się do pracownika G. K. o dostarczenie świadectwa ukończenia szkoły, które otrzymał dopiero z początkiem [...] 2006 r., jest wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia podania o przyznanie ulgi podatkowej z tytułu wyszkolenia ucznia. W odpowiedzi skarżący oświadczył, iż odwołaniem z dnia [...] 2006 r. zwracał się z prośbą o przywrócenie terminu do wniesienia podania o ulgę uczniowską. Wniosek ten stanowi odwołanie z dnia [...] 2006 r. Wobec tego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż strona nie wnosiła o przywrócenie terminu w protokole z dnia [...] 2006 r., a zrobiła to dopiero w odwołaniu. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził, iż na mocy art. 27c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r. podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mogą korzystać z ulgi polegającej na obniżeniu podatku dochodowego z tytułu szkolenia uczniów. Zgodnie zaś z art. 27c ust. 14 ww. ustawy, wniosek o przyznanie ulgi uczniowskiej, podatnik jest obowiązany złożyć Naczelnikowi Urzędu Skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, w terminie miesiąca od daty złożenia przez pracownika egzaminu kończącego naukę zawodu. Podatnik jest obowiązany do wniosku dołączyć dokument potwierdzający datę złożenia przez pracownika egzaminu kończącego naukę zawodu z wynikiem pozytywnym. Z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, iż uczeń skarżącego złożył egzamin kończący naukę zawodu w dniu [...] 2006 r. Wniosek o przyznanie ulgi uczniowskiej został złożony przez skarżącego w dniu [...] 2006 r., a zatem z uchybieniem terminu ustawowego. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na powyższą decyzję, żądając jej uchylenia w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie art. 187 §1 i 191 Ordynacji podatkowej przez błędne rozpatrzenie materiału dowodowego, a w szczególności błędną ocenę treści oświadczenia podatnika złożonego do protokołu spisanego w dniu [...] 2006 r. w Urzędzie Skarbowym w R., skutkującą bezpodstawnym uznaniem, iż z treści tego oświadczenia nie wynika wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia podania o ulgę uczniowską - naruszenie art. 162 §1 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie oraz, - naruszenie art. 27 c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym przed 1 kwietnia 2004 r., przez odmowę przyznania ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia ucznia G. K.. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia czy złożone przez podatnika w dniu [...] 2006 r. do protokołu sporządzonego w Urzędzie Skarbowym w R. oświadczenie należy traktować jako wniosek o przywrócenie terminu do złożenia podania o przyznanie ulgi podatkowej. Zdaniem skarżącego, za taką interpretacją oświadczenia udokumentowanego w protokole przemawia układ protokołu, w którym oświadczenie podatnika następuje po zapisaniu okoliczności dotyczących poinformowania podatnika o warunkach formalnych przyznania ulgi uczniowskiej. W odpowiedzi na zarzuty skargi, organ odwoławczy wskazał, że oświadczenie podatnika w protokole z dnia [...] 2006 r. nie stanowi wniosku o przywrócenie terminu do złożenia podania o ulgę uczniowską. Z oświadczenia nie wynika wprost, że strona składa taki wniosek, nie jest też podana jego podstawa prawna. Nadto, organ odwoławczy wskazał, że sam skarżący w piśmie z dnia [...] 2007 r. oświadczył, że zwraca się z prośba o przywrócenie terminu we wniosku z dnia [...] 2006 r. Pismo to stanowiło odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Zatem, zgodnie z zasadami prawidłowego wnioskowania, jeżeli podatnik dopiero w odwołaniu wniósł o przywrócenie terminu, to nie mógł tego uczynić wcześniej. W oparciu o powyższe, organ odwoławczy, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, albowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu organ podatkowy pierwszej instancji nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, który stanowi, że "organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania". Z akt sprawy wynika bowiem, że w trakcie czynności zapoznania podatnika z materiałem dowodowym sprawy, przeprowadzonej w dniu [...] 2006 r. skarżący wyraźnie i jednoznacznie powołał się na okoliczności usprawiedliwiające, jego zdaniem, kilkunastodniowe spóźnienie się ze złożeniem wniosku o przyznanie ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia. Obowiązkiem przeprowadzającego tę czynność było pouczenie podatnika o instytucji przywrócenia terminu i warunkach oraz przesłankach ubiegania się o jej zastosowanie względem wnioskodawcy. Pouczenie takie niewątpliwie usunęłoby jakąkolwiek wątpliwość co do tego, że skarżący powołał się na okoliczności, które spowodowały spóźnienie, właśnie w zamiarze ubiegania się o przywrócenie uchybionego terminu. Zarówno z protokołu sporządzonego w dniu [...] 2006 r. jak i z późniejszego wyjaśnienia pracownika Urzędu Skarbowego w R. (notatka służbowa z dnia [...] 2006 r.) wynika wprost, że podatnika poinformowano o treści art. 27c ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu mającym zastosowanie do niniejszej sprawy), ale nie pouczono go o treści ust. 16 tego przepisu, w którym jest mowa o przywróceniu terminu określonego w ust. 14. Powyższe ustalenia czynią wiarygodnymi wyjaśnienia skarżącego, że również przy wcześniejszym zasięganiu informacji w Urzędzie Skarbowym w R. (m. in. w dniu [...]) i przy osobistym składaniu wniosku w dniu [...] 2006 r. nie został poinformowany, że powinien jednocześnie z opóźnionym złożeniem wniosku ubiegać się o przywrócenie uchybionego terminu. Jednocześnie trzeba wskazać, że treść oświadczenia zawartego w protokole z dnia [...] 2006 r. jest na tyle oczywista, że – nawet bez wyraźnego sformułowania wniosku o przywrócenie terminu – tak właśnie należało potraktować powyższe oświadczenie. Wola strony była w tym zakresie jednoznaczna, co zresztą potwierdził podatnik w swym odwołaniu. Późniejsze wezwanie podatnika przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. (pismem z dnia [...] 2007 r.) do wyjaśnienia, które z jego działań stanowiło złożenie wniosku o przywrócenie terminu, z uwagi na skomplikowany wywód powyższego pisma jak i nieuprawnione zastrzeżenie, że w przypadku braku odpowiedzi i jednoznacznego wyjaśnienia czy oświadczenie z dnia [...] 2006 r. stanowiło wniosek o przywrócenie terminu – zostanie uznane, że nie stanowiło ono takiego wniosku, mogły skarżącego jedynie zdezorientować, co zresztą się stało, skoro wskazał on w piśmie z dnia [...] 2007 r., że w odwołaniu z dnia [...] 2006 r. zwraca się o przywrócenie mu terminu. Z tych względów Sąd uznał, że organy podatkowe naruszyły w tej sprawie w istotny sposób przepis art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 121 § 1 tej ustawy, gdyż ich działanie naruszyło zaufanie podatnika do organów podatkowych i nie zapewniło skarżącemu właściwej ochrony jego interesów, poprzez brak wyczerpującego pouczenia strony o obowiązujących przepisach prawa. Warto w tym miejscu przypomnieć, że § 16 art. 27c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został specjalnie dodany przez ustawodawcę ze względu na liczne przypadki usprawiedliwionego niedotrzymania terminu przez osoby ubiegające się o ulgę "uczniowską", co w przeszłości stanowiło powód licznych skarg do sądu administracyjnego i kontrowersji w orzecznictwie NSA co do charakteru terminu do złożenia wniosku o tę ulgę. Odczytując intencję ustawodawcy jako zamiar zapewnienia osobom uprawnionym możliwości skorzystania z ulgi mimo niedochowania wymogu formalnego w zakresie terminu (z przyczyn usprawiedliwionych), takiego też działania należy oczekiwać od organów podatkowych. Ponowne rozpoznanie sprawy powinno zatem polegać na poprzedzeniu wydania decyzji rozstrzygnięciem wniosku strony o przywrócenie jej uchybionego terminu, przy uwzględnieniu także okoliczności, że z winy organu strona złożyła ten wniosek dopiero [...] 2006 r. Mając powyższe na względzie Sąd uchylił zaskarżone decyzje na podstawie art. 145 P 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), a na mocy art. 200 tej ustawy orzekł o zwrocie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, na które składa się zwrot uiszczonego przez nią wpisu sądowego.