I SA/Gl 272/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Paweł Kornacki (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 września 2014 r. sprawy ze skargi B. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. 1. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: DIS) zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: NUS) z dnia [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji NUS, nr [...] z dnia [...] określającej B. B. (obecnie skarżącej) kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. 2. Zaskarżony akt został wydany na gruncie następującego stanu faktycznego i prawnego. 2.1. NUS wskazaną decyzją z dnia [...] określił B. B. kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...]zł. Tego samego dnia, na podstawie art. 216, 239b § 1 pkt 1, 2, 4, § 2 oraz § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r, poz. 749 ze zm. – dalej: o.p.) wydał postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu postanowienia podał, że wobec podatniczki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie: podatku od towarów i usług za miesiące sierpień – grudzień 2008 r., łącznie co do kwoty [...]zł oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. co do kwoty [...]zł. Organ wskazał również, że skarżąca nie posiada nieruchomości i praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej oraz rzeczy ruchomych i zbywalnych praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. Ponadto, organ podkreślił, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. pozostał okres krótszy niż 3 miesiące, co także stanowi przesłankę nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Dodatkowo NUS przywołał okoliczności uprawdopodobniające, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wskazał, na zaległości podatkowe skarżącej oraz na fakt, że od 2010 r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Z zeznań podatkowych złożonych za lata 2011 i 2012 wynika, że skarżąca w 2011 r. osiągnęła dochód w wysokości [...]zł, a w 2012 r. w wysokości [...]zł. Skarżąca nie posiada stałego źródła dochodu ani majątku. Wszystkie te okoliczności, dotyczące sytuacji majątkowej i finansowej podatniczki uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji organu podatkowego nie zostanie wykonane. 2.2. Na powyższe postanowienie podatniczka wniosła zażalenie. W uzasadnieniu przytoczyła okoliczności związane z jej sytuacją osobistą. Wskazała, że samotnie wychowuje dwuletnie dziecko, jest bezrobotna bez prawa do zasiłku. Nie posiada możliwości finansowych, aby powołać biegłych, czy doradców podatkowych. Wymienione w postanowieniu kwoty uznała za "wirtualne", bowiem nigdy takich kwot nie posiadała i nie posiada. W związku z tym odmawia zapłaty wymienionych należności i wnosi o "anulowanie wystawionych dokumentów". Ponadto w zażaleniu złożyła wniosek o wstrzymanie do momentu rozpatrzenia odwołania wykonalności przedmiotowego postanowienia. 2.3. Organ odwoławczy w odniesieniu do zawartego w zażaleniu wniosku o wstrzymanie wykonania postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 165a § 1 o.p., wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Natomiast odnosząc się do pozostałych argumentów zażalenia, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239b § 1 pkt 1, 2, 4 i § 2 w związku z art. 239 o.p., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu podtrzymał argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu postanowienia NUS. 3. W skardze podatniczka wniosła o uchylenie postanowienia DIS z dnia [...], a także poprzedzającego go postanowienia NUS z dnia [...]. W uzasadnieniu skargi przytoczyła okoliczności stanu faktycznego sprawy oraz, podobnie jak w zażaleniu, okoliczności związane z jej sytuacją osobistą i materialną. Zaakcentowała, że jako rodzina zastępcza samotnie wychowuje dziecko w wieku 2,7 lat. Nie posiada majątku, nie ma również dochodu umożliwiającego spłacenie określonego w decyzji wymiarowej podatku w kwocie [...]zł. Jest osobą bezrobotną, zarejestrowaną w PUP w S., bez prawa do zasiłku. Nie posiada również możliwości finansowych, aby powołać biegłych, doradców podatkowych i odnieść się do tego postępowania. Nie zgadza się z prowadzonym postępowaniem i zmuszaniem do płacenia wirtualnych kwot pieniędzy, bowiem kwota wymieniona w decyzji wymiarowej, tj. [...]zł jest wirtualna. Końcowo podała, że jedyne prawdziwe informacje wynikające z zaskarżonego postanowienia to data, numer NIP, Regon, PESEL i adres zamieszkania. 4. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. 6. Na wstępie, można przypomnieć, że od 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził do Ordynacji podatkowej możliwość nadania decyzji nieostatecznej tzw. rygoru natychmiastowej wykonalności. Analiza wprowadzonych regulacji prawnych wskazuje, że do zastosowania tej instytucji wymagane jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek: 1) musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w art. 239b § 1 o.p.; 2) organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 o.p.). W art. 239b § 1 pkt 1-4 o.p. ustawodawca przewidział cztery warunki do nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Poza tym, przesłanką umożliwiającą nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności jest także uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przy czym, w przypadku "uprawdopodobnienia" zachowanie szczegółowych przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne, jako że uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzania dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt; niemniej nie może się opierać tylko na samych twierdzeniach danego podmiotu. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania (por. W. Siedlecki, Postępowanie cywilne. Zarys wykładu, Warszawa 1977; B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996; S. Presnarowicz, Komentarz do art. 239 (b) ustawy - Ordynacja podatkowa - LEX 2011). Uprawdopodobnienie nie polega na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu (por. wyrok WSA w Gliwicach z 18 stycznia 2012 r., III SA/Gl 540/11, Lex nr 1114165). Ponadto, należy wskazać, iż uprawdopodobnienie przez organ istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 2 o.p. musi wynikać wprost z uzasadnienia postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Obowiązek ten spoczywa na organie podatkowym i nie może go w tym obowiązku zastąpić sąd administracyjny, wskazując dodatkowe argumenty, które przez organ nie zostały podniesione (tak: NSA w wyroku z dnia 2 lutego 2014 r., II FSK 1194/13, CBOSA). 7. W realiach tej sprawy, należy mieć na uwadze następujące okoliczności, które trafnie wyeksponowano w zaskarżonym postanowieniu. 7.1. Wobec skarżącej toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie należności podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od sierpnia do grudnia 2008 r., w łącznej wysokości [...]zł oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości [...]zł. Spełniona została więc przesłanka o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. Po drugie, skarżąca nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, ani nie posiada cennych ruchomości. Zatem nie posiada majątku, pozwalającego na ewentualne ustanowienie hipoteki lub zastawu skarbowego – o czym mowa w art. 239b § 1 pkt 2 o.p. Odnosząc się do kolejnego warunku nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, polegającego na tym, że okres upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, należy stwierdzić, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. ulegało przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2013 r. Początek wskazanego przez ustawodawcę 3 - miesięcznego terminu należy liczyć od daty wydania przez organ podatkowy I instancji postanowienia o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie w przedmiotowej sprawie zostało wydane w dniu [...]. Zatem nie ulega wątpliwości, że i ta przesłanka została spełniona. 7.2. Należy także zauważyć, że organy podatkowe należycie uprawdopodobniły okoliczność wskazaną w art. 239b § 2 o.p., tj. że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przy czym, jak nadmieniono wyżej, uprawdopodobnienie nie polega na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia zaistnienia tego faktu. Organy podatkowe wykazały, że dochody skarżącej, brak majątku, a także wysokość zaległości podatkowych nie rokują, że zobowiązanie wynikające z decyzji wymiarowej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., ulegające przedawnieniu za 2 i pół miesiąca (na moment wydania postanowienia w I instancji), zostanie przez nią wykonane. Powyższe przesądza o zaistnieniu przesłanki z art. 239b § 2 o.p. Należy bowiem zaakcentować, że w zeznaniu podatkowym za 2010 r. skarżąca wykazała dochód w wysokości [...]zł. Z dniem 20 stycznia 2010 r. zlikwidowała działalność gospodarczą. Z kolei za lata 2011 i 2012 r. wykazała bardzo niskie dochody z działalności wykonywanej osobiście: [...]zł i [...]zł. Poza tym, wobec podatniczki toczy się postępowanie egzekucyjne z tytułu należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. i w podatku od towarów i usług za 2008 r., łącznie dotyczące kwoty ponad [...] zł. Nie posiada majątku. Jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku. Biorąc to pod uwagę, należy przyznać rację organom podatkowym, że jeśli do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2007 r. pozostał okres krótszy niż 3 miesiące, to istniało prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności nie zostanie wykonane. W odpowiedzi na skargę DIS wskazał, że pomimo doręczenia skarżącej decyzji zobowiązanie podatkowe nie zostało wykonane. Co więcej, sama skarżąca przyznaje, że nie posiada środków na uregulowanie zobowiązania podatkowego, a jego wysokość ([...]zł) jest dla niej "wirtualna". W tym stanie rzeczy, organy podatkowe miały wszelkie podstawy do przyjęcia, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane w rozumieniu art. 239b § 2 o.p. 8. Podniesione przez skarżącą zarzuty, odnoszące się do decyzji podatkowej w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2007 r. i wynikających z niej "wirtualnych" kwot nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy. Mogą być przedmiotem oceny w postępowaniu dotyczącym oceny legalności decyzji wymiarowej ale nie mogą wpływać na ocenę legalności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Także kwestia ewentualnej celowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec skarżącej nie może decydować o kierunku rozstrzygnięcia tej sprawy. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., poz. 1269 ze zm. – dalej: u.p.s.a.) Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Przedmiotem kontroli jest zatem przestrzeganie przez organy administracji publicznej prawa powszechnie obowiązującego. Badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Co prawda sformułowanie art. 1 § 2 u.p.s.a. in fine przewiduje, że dla określonych typów aktów administracyjnych lub czynności administracji publicznej ustawy szczegółowe mogą wprowadzać inne kryteria kontroli, jak np. kryterium celowości, czy słuszności, ale w kategorii spraw do których należy sprawa rozpatrywana, ustawodawca takiego wyjątku nie wprowadził. 9. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Sąd skargę oddalił.