III SA/Gl 540/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi W.K. (K.) na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (kwestii nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji) oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...], w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji tego organu z dnia [...] r., nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2005 r. w wysokości [...] zł w miejsce kwoty wykazanej za ten miesiąc w kwocie [...] zł oraz określił kwotę podatku podlegającą zapłacie na łączną kwotę [...] zł. Organ odwoławczy w podstawie prawnej zaskarżonego postanowienia wskazał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( j.t. Dz.U. z 2005 r. , Nr 8, poz. 60 ze zm. zwana dalej O.p.). Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] r., nr [...] określił skarżącemu W.K .kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2005 r. w wysokości [...] zł oraz określił na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) kwotę podatku podlegającą zapłacie w łącznej wysokości [...]zł. W dniu [...]r. organ ten wydał postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Jako podstawę prawną organ pierwszej instancji wskazał art. 239 b § 1 pkt 4 oraz § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, wskazując, iż decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Organ wskazał, że na podstawie art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, zatem upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiąc wrzesień 2005 r. przypada na dzień 31 grudnia 2010 r. Ponadto organ pierwszej instancji wskazał, że art. 239 b § 2 O.p stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Dalej podał, że skarżący mieszka w J. oraz złożył zeznania roczne z osiągniętych dochodów w roku podatkowym PIT-37 za lata 2007, 2008, 2009, w których zadeklarował roczne dochody w kwotach odpowiednio [...]zł, [...]zł i [...]zł. Za lata 2005 i 2006 skarżący złożył zeznania roczne PIT-36 z osiągniętych dochodów w roku podatkowym, w których wykazał dochody odpowiednio [...]zł i [...]zł. Łączna kwota zobowiązania podatkowego za 2005 r. według wydanych decyzji wynosi [...]zł. W.K. od [...]r. zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżący nie zadeklarował i nie zapłacił zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. Powyższe pozwala uprawdopodobnić, że skarżący nie jest w stanie wykonać zobowiązań z decyzji wymiarowych organu. W zażaleniu z dnia [...]r. podatnik zaskarżonemu postanowieniu zarzucił wydanie go z naruszeniem przepisów postępowania tj. art. 239 b § 2 w związku z art. 239 b § 1 ustawy O.p. gdyż brak jest podstaw do przyjęcia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W uzasadnieniu wskazano, że organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, gdyż nie przemawia za tym fakt zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej i osiąganie niższych dochodów. Skarżący podkreślił, że posiada stałe zatrudnienie i osiąga regularne dochody, nie toczą się przeciw niemu żadne postępowania egzekucyjne. Podał także, że za zobowiązania podatkowe objęte decyzją odpowiada osoba trzecia znana organom podatkowym. Brak jest podstaw do przyjęcia , że skarżący nie wykona zobowiązania objętego decyzją wymiarową. Postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. Organ odwoławczy podzielił stanowisko i argumentację organu pierwszej instancji. Przypomniał, że termin przedawnienia zobowiązania objętego decyzją wymiarową upływał [...]r., wskazał, że odwołanie od tej decyzji zostało wniesione przez skarżącego w dniu [...]r., a organ odwoławczy otrzymał je w dniu [...]r. Zgodnie z art. 139 § 3 O.p. termin załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym wynosi dwa miesiące i w niniejszej sprawie przypada na dzień [...]r. Na podstawie rocznych zeznań o osiągniętych dochodach przez skarżącego można przyjąć, że możliwości finansowe nie pozwalałyby na zapłatę podatku, skarżący nie wykazał żadnych argumentów przeciw zastosowanemu rygorowi, a jedynie ograniczył się do stwierdzenia, że posiada stałe zatrudnienie i osiąga stałe dochody. W ocenie organu spełnione zostały ustawowe przesłanki z art. 239 b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej oraz uprawdopodobniono, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Od powyższego postanowienia skarżący wniósł skargę z dnia 25 lutego 2011 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze skarżący wskazał na naruszenie art. 239 a oraz art. 239 b § 1 i art. 239 b § 2 Ordynacji podatkowej i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu wskazał, iż nie można w niniejszej sprawie uznać, że organ podatkowy uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wskazał przy tym, że uprawdopodobnienie wymaga swego rodzaju dowodzenia, nie zaś automatyzmu w nadawaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu przedstawił przebieg postępowania podatkowego oraz wskazał, że zarzuty zawarte w skardze nie są uzasadnione. Dodatkowo stwierdził, że uprawdopodobnienie nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności, a zatem organ w całości podtrzymuje prezentowane dotychczas stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.,Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest jedynie pod względem legalności, czyli zgodności zaskarżonego aktu z prawem. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- zwanej dalej ustawą p.p.s.a.), zgodnie z którym Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowym podlega prawidłowość zastosowania przez organy administracji przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjne. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem materialnym i formalnym obowiązującym w dacie wydania takiego postanowienia. Zgodnie z treścią art. 239 a Ordynacji podatkowej, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei wedle art. 239 b § 1 tej ustawy, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy organ podatkowy posiada informacje, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne dotyczące innych należności pieniężnych lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na których można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Według art. 239 b § 2 Ordynacji podatkowej wyżej przywołany przepis § 1 art. 239 b stosuje się gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z treści powyższych przepisów wynika, że aby organ mógł wydać postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności musi spełnić łącznie dwa warunki, a to wskazać jedną z przesłanek wymienionych w art. 239 b § 1 O.p. oraz uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Określenie "uprawdopodobnienie" oznacza określenie faktu w oparciu o wiarygodnie środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności faktów z rzeczywistością (A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2006, str.221). Odnosząc się do przesłanki zawartej w art. 239 b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. upływu terminu przedawnienia należy stwierdzić, iż termin ten winien być liczony w sposób określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co w niniejszej sprawie dla zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. oznacza upływ terminu przedawnienia tego zobowiązania z dniem 31 grudnia 2010 r. Natomiast upływ 3 miesięcznego terminu określonego w art. 239 b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej należy liczyć od dnia wydania przez organ podatkowy pierwszej instancji postanowienia o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności. W niniejszej sprawie postanowienie zostało wydane w dniu [...] r., a zatem pozostał do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego okres krótszy niż 3 miesiące, a więc okres mieści się w granicach zakreślonych przez powołany przepis. (Ordynacja podatkowa Komentarz, Lexis Nexis Wyd.7, str. 903-904). Wobec powyższego trzeba wskazać, iż regulacje zamieszczone w art. 239 b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej powinny być interpretowane w powiązaniu, na co wskazuje choćby zawarte w § 2 bezpośrednie odniesienie do § 1. Oznacza to również, iż zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia" z § 2 powinny być odczytywane poprzez pryzmat przesłanek z art. 239 b § 1 pkt 1-4, a konkretnie do tej z nich na zaistnienie których organy podatkowe nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności powołały się (wyrok WSA w W-wie z dnia 13 września 2010 r., sygn. III SA/Wa 655/10). Przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności wymienione w art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej należą do dwóch różnych kategorii. Przesłanki wymienione w pkt 1-3 związane są z sytuacją majątkową podatnika, a więc z istoty rzeczy wymagają ustaleń faktycznych i ich oceny co do możliwości wykonania zobowiązania, natomiast przesłanka wymieniona w pkt 4 dotyczy jedynie obiektywnego okresu pozostającego do upływu przedawnienia (wyrok WSA w Szczecinie z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. I SA/Sz 287/10). W niniejszej sprawie, organy podatkowe powołały się na zaistnienie przesłanki z pkt 4 w postaci zbliżającego się terminu przedawnienia zobowiązania, a zatem uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania powinno mieć za punkt odniesienia tę właśnie przesłankę. Słuszne jest w tym kontekście stanowisko organu odwoławczego, zawarte w zaskarżonym postanowieniu, iż nie tyle chodzi tu o okoliczności leżące po stronie podatnika, ale te związane z samym upływem czasu. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że w przypadku uprawdopodobnienia, ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością, zmaterializowania się jej ( por. wyrok WSA w Warszawie z 27 czerwca 2011 r., sygn. III SA/Wa 11/11, wyrok WSA w Warszawie z 9 lutego 2011 r., sygn. III SA/Wa 1255/10, wyrok WSA w Łodzi z 21 października 2010 r., sygn. I SA/Łd 390/10). Skoro zatem powołana została przesłanka z art. 239 b § 1 pkt 4, a nie z art. 239 b § 1 pkt 1, 2 lub 3, to przy tym uprawdopodobnieniu organ podatkowy nie musi odwoływać się do argumentacji i ustaleń, które miałyby na celu wykazanie braku wystarczającego majątku u podatnika, czy też podejmowane przez niego działań zmierzających do udaremnienia przyszłej egzekucji. W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy uprawdopodobnił, że z uwagi na krótszy niż 3 miesiące okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zobowiązanie to wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Trafnie również organ odwoławczy zwraca uwagę na sposób rozumienia pojęcia "uprawdopodobnienie", które polega nie na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia obawy, przypuszczenia o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu. Sąd ustalił, iż organ prawidłowo przyjął w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, że w sprawie wystąpiły obie przesłanki do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż zarzuty przedstawione w skardze nie zasługują na uwzględnienie, a zatem skarga uległa oddaleniu na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a.