I SA/Gl 39/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Agnieszka Zygmunt, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67a § 1 pkt 3 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz. U z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm./ - po rozpatrzeniu odwołania H.M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] Nr [...] odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, które na dzień złożenia wniosku stanowiły kwotę [...] zł - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia nawiązano do przebiegu postępowania podatkowego oraz ustaleń faktycznych poczynionych w jego wyniku. W tych ramach wskazano, że w dniu 9 lipca 2007 r. zwróciła się podatniczka do Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. o umorzenie rzeczonych zaległości podatkowych uzasadniając je trudną sytuacją materialną oraz faktem, że obecnie jest osobą samotną w podeszłym wieku i otrzymuje rentę w wysokości [...] zł. Ponadto podatniczka wskazała, że jest inwalidą I grupy i za "wszystkie potrzeby musi płacić." Organ podatkowy I instancji po przeprowadzeniu postępowania podatkowego opisaną wcześniej decyzją odmówił umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę. W odwołaniu od tej decyzji podatniczka wniosła ponownie o umorzenie rzeczonych zaległości. Nie podnosi jednak zarzutów przeciw zaskarżonej decyzji lecz powołuje się ponownie na trudną sytuację materialną i zdrowotną w jakiej obecnie się znajduje. Podkreśla, że nie wystarcza jej potrzebnych środków w związku z ponoszonymi kosztami utrzymania, leczenia oraz drobnych napraw w zajmowanym przez nią mieszkaniu. Ponadto w piśmie z dnia 6 stycznia 2007 r. wyjaśnia, że przy zakupie domu popełniono błąd, polegający na mylnym podaniu do aktu notarialnego jej nazwiska zamiast nazwiska syna. W związku z powyższym został sporządzony nowy akt notarialny sprzedaży dla syna "bez dochodu." Organ II instancji odwołania nie uwzględnił, podzielając stanowisko organu podatkowego I instancji zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji., Odnosząc się do treści odwołania zauważono na wstępie, że rozpatrzenie wniosku podatniczki może się odbyć wyłącznie na płaszczyźnie wynikającej z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi: "Organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną." Podkreślono w tym kontekście, że ustawodawca pozostawił uznaniu organów podatkowych ocenę występowania ustawowych przesłanek w konkretnej sprawie, uzasadniających zastosowanie tego przepisu. Nie może ich stanowić nieprzestrzeganie obowiązujących przepisów podatkowych, lecz tylko takie czynniki losowe, na które nie miał podatnik wpływu. Dalej podkreślono, że o tym, co w określonej sytuacji stanowi ważny interes podatnika lub interes publiczny, rozstrzyga organ uprawniony do dokonania umorzenia. Zdaniem organum odwoławczego, nawet w sytuacjach wystąpienia okoliczności wynikających z ważnego interesu podatnika organ podatkowy nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Przesłanka "ważnego interesu podatnika", od wystąpienia której uzależniona jest możliwość umorzenia zaległości podatkowej, wymaga nie tylko ustalenia sytuacji majątkowej podatnika, ale także uwzględnienia okoliczności powstania tych zaległości. Kontynuując, wskazano, że zgodnie z obowiązującym stanem prawnym odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych, w określonych sytuacjach powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym. Rozliczeniu podatku z tego tytułu służy formularz PIT-23. Odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych stanowi odrębne źródło przychodu. Istotnym warunkiem powstania obowiązku podatkowego z omawianego tytułu jest okres, jaki upłynął od dnia wybudowania lub nabycia nieruchomości lub praw majątkowych do dnia ich zbycia. Opodatkowaniem podatkiem dochodowym zostały bowiem objęte wyłącznie te przychody, które podatnicy osiągną w związku z odpłatnym zbyciem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym wybudowano lub nabyto nieruchomości lub prawa majątkowe będące przedmiotem transakcji. Przy spełnieniu powyższych wymogów obowiązek podatkowy ciąży na podatnikach z mocy prawa. Zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) są oni zobligowani do naliczenia zryczałtowanego podatku od osiągniętego przychodu przy zastosowaniu stawki 10%. Przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nie łączy się z innymi przychodami. Podatnicy są więc zobowiązani bez wezwania organu podatkowego odprowadzić podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie 14 dni od dnia odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego. W tym samym terminie należy złożyć urzędowi skarbowemu deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych według wzoru PIT -23. Dalej nawiązano do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych wskazując na to, że organ podatkowy I instancji ustalił, że aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia [...] nabyła podatniczka od B.S. zabudowaną nieruchomość położoną w L. Kwota transakcji wynosiła [...] zł. Z zapisu par. 5 aktu notarialnego wynika, iż do rąk sprzedającej zapłaciła podatniczka kwotę [...] zł przed podpisaniem aktu, a pozostałą część ceny sprzedaży zobowiązała się zapłacić w dniu przekazania budynku mieszkalnego tj. do dnia 31 sierpnia 2005 r. Zgodnie z oświadczeniem z dnia 4 listopada 2005 r. w/w nieruchomość zakupiła podatniczka ze środków pochodzących ze spadku, oszczędności i pożyczki bankowej. Dalej wskazano, że aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia [...] sprzedała podatniczka nieruchomość A.L. za kwotę [...] zł przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Z zapisu par. 5 aktu notarialnego wynika, że cała kwota transakcji została uiszczona przez kupującego. Notariusz pouczył strony o konieczności uiszczenia zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. W dniu 20 października 2005 r. złożyła podatniczka deklarację - PIT-23, w której wykazała przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości [...] zł oraz zadeklarowała zryczałtowany podatek dochodowy z tego tytułu w wysokości [...] zł. Oceniając ustalony stan faktyczny w aspekcie ustawowych przesłanek normy art. 67 a § 1 podkreślono, że udzielenie ulgi w formie umorzenia wymaga przeanalizowania sytuacji majątkowej podatnika. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy wynika, iż podatniczka jest osobą samotną. Źródłem utrzymania jest renta w wysokości [...] zł miesięcznie. To świadczenie podlega egzekucji administracyjnej w wysokości [...] zł. Wobec powyższego do wypłaty pozostaje kwota [...]zł. Podatniczka zamieszkuje w mieszkaniu komunalnym o pow. 43,29 m2. Z oświadczenia o stanie majątkowym podpisanym pod odpowiedzialnością karną wynika, że jest podatniczka współwłaścicielką nieruchomości położonej w K. Miesięczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego stanowią kwotę ok. [...] zł, a ponadto ponosi podatniczka wydatki na leki w kwocie ok. [...] zł miesięcznie, a także wydatki na żywność, wizyty lekarskie oraz małe naprawy w mieszkaniu. W roku 2005 osiągnęła podatniczka dochód w wysokości [...] zł, a w roku 2006 dochód stanowił kwotę [...] zł. Podsumowując, stwierdził organ odwoławczy, że sytuacja finansowa podatniczki wykazana w tej sprawie nie może być przez organy podatkowe uznana za wystarczającą podstawę uzasadniającą stosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Zauważył, że ulga w postaci umorzenia nie jest stosowana powszechnie. Natomiast powszechnie obowiązującą zasadą jest płacenie należnych podatków w prawidłowej wysokości i w określonych terminach. W dalszej kolejności powołano się na utrwalone już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym ugruntowany jest pogląd, że istnieje pogląd sprowadzający się do tezy, że nawet trudna sytuacja materialna podatnika, sama w sobie nie daje jeszcze podstaw do uwzględnienia żądania skarżącego (wyrok z dnia 21 maja 2003 r. sygn. akt I SA/Ka1088/02). Podkreślono zarazem fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości i zadeklarowania zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości [...] zł dysponowała podatniczka kwotą [...] zł, czyli ceną za sprzedaż nieruchomości. Dalej podkreślono, że organy podatkowe działają w szeroko rozumianym interesie publicznym i nie są instytucjami kredytującymi podatników, powołane są bowiem do windykacji podatków należnych Skarbowi Państwa w sposób określony ustawami, co czyni że całkowita rezygnacja z należnych Budżetowi Państwa zaległości poprzez ich umorzenie stawiałaby Panią w sposób nieuzasadniony w korzystnej i uprzywilejowanej pozycji w stosunku do podatników, którzy mimo również trudnej sytuacji materialnej dokonują wpłat należnych podatków i wywiązują się w ustawowych terminach z należności publiczno - prawnych bez ubiegania się o pomoc ze strony Państwa. Mając na uwadze społeczny aspekt sprawy, zwłaszcza równe traktowanie wszystkich podatników pod względem praw i obowiązków, organ odwoławczy nie znalazł dodatkowych szczególnych okoliczności przemawiających za wyjątkowym potraktowaniem tej sprawy i odstąpieniem od zasad ogólnie obowiązujących w zakresie zastosowania ulgi podatkowej poprzez umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji w uzasadnieniu podjętej decyzji w tej sprawie, wyjaśnił wyczerpująco powody, dla których odmówił podatniczce przyznania wnioskowanej ulgi, a także z zachowaniem obowiązujących zasad dokonał analizy przesłanek do udzielenia wnioskowanej ulgi i słusznie uznał, że powstanie przedmiotowych zaległości podatkowych, a w konsekwencji i odsetek za zwłokę nie było niezależne od postępowania podatniczki. Tym samym, organ odwoławczy uznał, że decyzja uznaniowa organu podatkowego I instancji została wydana w sposób prawidłowy, zgodny z zasadą swobodnej, lecz nie dowolnej oceny dowodów w sprawie. Odnosząc się do wyjaśnienia podatniczki, że dokonała sprzedaży nieruchomości na rzecz syna "bez dochodu" zauważono, że zgodnie z aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia [...] sprzedała podatniczka nieruchomość za kwotę [...] zł i potwierdziła fakt, iż otrzymała cała cenę sprzedaży przed podpisaniem zawartej umowy. Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę w przeciwieństwie do umowy darowizny, której istotą jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Z atu notarialnego wynika zatem jednoznacznie, iż zawarła podatniczka umowę sprzedaży. Końcowo zauważono, że postanowienie wydane w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej wyznaczające siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu odwoławczym nie podlega zaskarżeniu w związku z powyższym zażaleniu z dnia 6 października 2007 r. nie nadano dalszego biegu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego H.M. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] zarzucając, że organ odwoławczy oceniając istnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" skupił się wyłącznie na badaniu jej sytuacji materialnej. Uznał, wziąwszy pod uwagę wysokość dochodów i wydatków skarżącej, że uiszczenie należnego podatku wraz z odsetkami nie zagrozi jej egzystencji. Zdaniem skarżącej ta ocena jest wadliwa, gdyż nie uwzględnia całokształtu okoliczności charakteryzujących jej sytuację życiową, zdrowotną i majątkową. Nie wzięto też pod uwagę dotychczasowego wywiązywania się skarżącej z zobowiązań podatkowych, także najistotniejszej okoliczności, iż nieruchomość nabyła za oszczędności swojego życia dla syna. Nie miała zamiaru w budynku tym mieszkać. Gdy okazało się, że nabycie własności budynku grozi jej jako najemcy lokalu komunalnego rozwiązaniem umowy najmu, zmuszona była budynek ten sprzedać synowi. Na rozprawie skarżąca twierdziła, że ta ostatnia transakcja była w istocie darowizną na rzecz syna, że wbrew treści aktu notarialnego nie otrzymała od niego pieniędzy, zaś budynek ten pierwotnie został nabyty za pieniądze syna i zaciągnięte przez nią pożyczki. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Tylko zatem stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga nie jest zasadna, albowiem wbrew jej twierdzeniom, zaskarżona decyzja prawa nie narusza w wyżej określonym zakresie. Istota sporu sprowadza się do oceny zagadnienia, czy w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób poprawny przeprowadziły postępowanie podatkowe wszczęte wnioskiem podatniczki o umorzenie zaległości podatkowej oraz, czy odmawiając umorzenia tejże zaległości nie przekroczyły granic uznania administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (zastrzeżenie to, odnoszące się do podatników prowadzących działalność gospodarczą, nie ma zastosowanie w rozpatrywanym przypadku), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Słuszną jest zatem teza wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ponadto iż obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowa, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Regulacja ta odpowiada niejako treści art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2005 r., stąd też aktualność zachowały poglądy wyrażone w orzecznictwie sądowym i literaturze, na tle stanu prawnego sprzed 1 września 2005 r. Z faktu, że decyzje podejmowane na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (wcześniej art. 67 § 1) mają charakter rozstrzygnięć uznaniowych wynika, że Sąd nie ma uprawnień do merytorycznej kontroli takich decyzji. Kontrola Sądu obejmuje wyłącznie badanie prawidłowości postępowania prowadzonego przez organy podatkowe oraz badanie formalnej prawidłowości decyzji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 1264/05, Mon. Podatkowy 2005/12/4). W ocenie składu orzekającego, rozpatrującego niniejszą sprawę, istotą decyzji uznaniowej jest pozostawienie organowi swobody wyboru określonego rozwiązania (w ramach tzw. luzu decyzyjnego), co oczywiście powinno być odpowiednio uzasadnione. Z uzasadnienia wyboru jednego z kilku możliwych rozwiązań wynikać winno dlaczego organ zdecydował się na zajęcie określonego stanowiska, w szczególności w sytuacji, w której przyjmuje się rozwiązanie negatywne dla strony. Powyższy pogląd znajduje oparcie zarówno w judykaturze, jak i piśmiennictwie. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2002 r. w sprawie III SA 830/00). W piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki – Odmowa umorzenia zaległości podatkowej – uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu objęta zatem będzie ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3. Natomiast motywów przyjęcia przez organ określonego stanowiska (wyboru alternatywy), Sąd nie jest władny oceniać pod względem merytorycznym. Autonomicznym uprawnieniem organu podatkowego jest wybór celu i określenie faktycznych warunków zastosowania ulgi, w wypadku spełnienia przesłanek formalnych umożliwiających jej zastosowanie. W rozpatrywanym przypadku organ odwoławczy ustalił sytuację materialną i życiową podatniczki, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji. Przeprowadzono również analizę ustawowych przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, tj. "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Odnosząc pojęcia te do sytuacji podatniczki organ odwoławczy skonstatował, że nie została spełniona żadna z ustawowych przesłanek umorzeniowych. Uznał organ, że sytuacja materialna skarżącej nie należy do wyjątkowo trudnych, wskazując równocześnie, że nawet ustalenie istnienia trudnej sytuacji materialnej nie może stanowić – samo przez się – wystarczającej przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. Stanowisko to, mając na uwadze ugruntowane orzecznictwo w tego rodzaju sprawach należy uznać za poprawne. Nie można wobec tego zgodzić się z wywodami skarżącej, zarzucającej pominięcie innych jeszcze okoliczności przy ocenie istnienia ważnego interesu podatnika. Fakt dotychczasowego wywiązywania się skarżącej z zobowiązań podatkowych, zważywszy na zasadę powszechności płacenia podatków nie może być uznany za okoliczność doniosłą przy ocenie istnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje na to, że okolicznością która zaważyła na rozstrzygnięciu sprawy były okoliczności powstania obowiązku podatkowego. Opodatkowaniu podlegał przychód ze sprzedaży nieruchomości w warunkach art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W aktach sprawy znajduje się akt notarialny z dnia [...], z którego wynika, że skarżąca otrzymała od kupującego całą kwotę transakcji ([...]zł). Jest oczywiste, że organ podatkowy miał obowiązek przyjąć tę okoliczność jako udowodnioną źródłem w postaci dokumentu urzędowego (art. 194 Ordynacji podatkowej). Nie mogły mieć zatem znaczenia dla ustalenia stanu faktycznego, a tym samym następnie - rozstrzygnięcia sprawy - twierdzenia skarżącej podważające samą istotę aktu notarialnego, a mianowicie, że jego przedmiotem była w rzeczywistości darowizna na rzecz syna. Podobnie niejasne i sprzeczne ze znajdującym się w aktach aktem notarialnym z dnia [...] jest twierdzenie skarżącej, że rzeczywistym nabywcą nieruchomości był jej syn, a gdy zorientowała się o "pomyłce" notariusza na jej sprostowanie było "za późno". Skoro brak podstaw do podważania treści znajdujących się w aktach dokumentów urzędowych, to brak też powodów do podważenia opartego na nich ustalenia, że skarżąca uzyskała ze sprzedaży nieruchomości kwotę [...], z której była w stanie uiścić należny zryczałtowany podatek dochodowy wraz z odsetkami. Organ podatkowy ma prawo do samodzielnego przyjęcia określonych kryteriów faktycznych udzielania uznaniowych ulg podatkowych, którymi mogą być okoliczności powstania długu podatkowego. Jak już zaznaczono, Sąd nie jest uprawniony do oceny pod względem merytorycznym motywów zajęcia przez organ określonego stanowiska w ramach uznania administracyjnego. W konsekwencji należy uznać, że organy dokonały prawidłowego ustalenia sytuacji materialnej podatniczki, okoliczności powstania zaległości podatkowej, a także możliwości jej uiszczenia. Uczyniły to na podstawie prawidłowo zebranego i kompletnego materiału dowodowego, a przyjęte w oparciu o ten materiał rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w K. nie wykracza poza granice dopuszczalnego uznania administracyjnego. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 121, 122, 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Rozstrzygnięcia organów obu instancji zapadły po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w ramach którego w sposób rzetelny zebrano materiał dowodowy, a nadto dokonano jego właściwej oceny. Uzasadniono również powody odmowy umorzenia zaległości podatkowej. W tym stanie rzeczy orzeczono o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).