I SA/Gl 391/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Beata Kozicka (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2013 r. sprawy ze skargi J.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja" lub "O.p."), art. 1, art. 17 ust. 1 oraz art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r., nr 79, poz. 856 z późn. zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. nr 198, poz. 1925) – po rozpatrzeniu odwołania J. S., od decyzji Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kwoty 463 zł stanowiącej zaległy podatek od nieruchomości za rok 2012 za nieruchomość położoną w B. przy ul. [...] – utrzymało decyzję pierwszoinstancyjną w mocy. Orzeczenia zapadły w następującym stanie prawnym i faktycznym: pismem z dnia 16 października 2012 r. J. S. zwrócił się do Prezydenta Miasta B. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę za rok 2012. W uzasadnieniu wniosku podatnik powołał się bardzo trudną sytuacją materialną. Motywując wniosek wskazał na ataki wandalizmu, kradzieży, których jest ofiarą, a które doprowadziły do zniszczenia jego własności. Określając przy tym szacunkową wysokość strat na kwotę "przekraczająca 250 tyś zł". Podając źródła utrzymania i wysokość dochodów wskazał na emeryturę netto, łącznie z dodatkiem pielęgnacyjnym w kwocie 1678, 59 zł. Zaznaczył, że jest właścicielem nieruchomości położonej w B. przy ulicy [...], podkreślił, że nie posiada majątku ruchomego ani osób pozostających na jego utrzymaniu. Przedstawiając średnie miesięczne wydatki na utrzymanie, tj.: czynsz, wodę, gaz, energię elektryczną, a także określając inne koszty obciążeń finansowych, odnotował, że całość otrzymywanej emerytury przeznacza na bieżące wydatki. Ponadto zaznaczył, że warunki bytowe są bardzo złe, ponieważ z powodu popękanych rur woda jest zakręcona, a energia elektryczna odcięta. Decyzją z dnia [...],[...] organ pierwszej instancji odmówił podatnikowi umorzenia zaległego podatku wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że podatnik ma dzień złożenia wniosku zalega z płatnością podatku od nieruchomości za 2012 r. za nieruchomość położoną w B. przy ul. [...] w łącznej kwocie 463 zł. Odsetki za zwłokę na dzień złożenia wniosku wynoszą 23 zł. Po dokonaniu skutecznej egzekucji do zapłaty pozostała kwota 154 zł stanowiąca zaległy podatek od nieruchomości dotyczący III raty za 2012 r. Zaznaczył, że z informacji uzyskanej z Referatu Egzekucji Podatków przekazanej pismem z dnia 24 października 2012 r., wynika, że wobec zobowiązanego prowadzona była egzekucja zaległości na podstawie tytułów wykonawczych w formie zajęcia świadczenia z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W dniu 18 października 2012 r. organ egzekucyjny wyegzekwował należność w wysokości 309 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 23 zł. Argumentując wyraził pogląd, że zgodnie z art. 67 a §1 pkt 3 O.p. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika, może umorzyć w całości albo w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wyrażając tym stanowisko, że przedstawione we wniosku argumenty dotyczące nieruchomości kompletnie zniszczonej przez ustawiczne kradzieże, dokonywane przez wandali, nie mogą stanowić podstawy do zaniechania płatności podatku od nieruchomości, a następnie wnioskowania o jego umorzenie. W dalszej części uzasadnienia organ pierwszej instancji wskazał, że w ustalonym stanie faktycznym i analizie sytuacji materialnej podatnika, brak było podstaw do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Odwołując się od tej decyzji pismem z dnia 8 stycznia 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2013 r., podatnik wniósł o jej zmianę i umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę. Organ odwoławczy nie uwzględnił odwołania i zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności, stwierdził, że umorzenie zaległości podatkowych, jako nieefektywny sposób wygaszania zobowiązań podatkowych podlega na ostatecznym odstąpieniu przez wierzyciela podatkowego od poboru podatku po upływie terminu płatności. Umorzenie – jak zaznaczył – jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników z tego obowiązku. Następnie, przywołując treść art. 67 a § 1 pkt 3 i art. 67 b Ordynacji podatkowej stwierdził, że decyzje wydane w tym trybie mają charakter uznaniowy, co oznacza, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organy podatkowe mogą lecz nie muszą umorzyć zaległości podatkowych. Zaakcentował, że o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie, zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Podejmowane – jak zaznaczył – przez Sądy administracyjne próby zdefiniowania tego pojęcia, podobnie zresztą jak pojęcia interesu publicznego, ograniczają się do wskazania przesłanek, które tylko w realiach konkretnej sprawy stanowią o ważnym interesie podatnika. Na potwierdzenie wyrażonego stanowiska przytoczył wyrok WSA w Szczecinie z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, w którym stwierdzono, że za "ważny interes podatnika" Naczelny Sąd Administracyjny uznał sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to, w ocenie tego Sądu, utrata możliwości zarobkowania lub utrata majątku. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym akceptowany jest pogląd, że zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. Możliwość natomiast umorzenia zaległości podatkowych jest odstępstwem od tej zasady i powinna mieć charakter wyjątkowy. Z kolei przy wykładni interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Kontynuując organ drugoinstancyjny zaprezentował pojęcia "interesu publicznego" i "ważnego interesu podatnika" w aspekcie sytuacji prawno–podatkowej odwołującego się. W dalszej części uzasadnienia dokonał analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i stwierdził, że dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie dopatrzył się istnienia okoliczności, które stanowiłyby wystarczającą przesłankę do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za rok 2012. Organ odwoławczy nie stwierdził wystąpienia szczególnych okoliczności (zdarzenie losowe, klęska żywiołowa, długotrwała choroba), które skutkowałyby nagłym obniżeniem zdolności płatniczej podatnika. Za takie – w jego ocenie – nie sposób uznać zniszczeń i kradzieży dokonywanych od roku 2005 na mieniu podatnika, skoro zdarzenia te, na co zwrócił uwagę, nie miały wpływu na regulowanie wcześniejszych zobowiązań. Jego zdaniem zasadnie przyjął organ pierwszoinstancyjny, że sytuacja życiowa, materialna podatnika nie odbiega znacząco od sytuacji innych podatników, regulujących zobowiązania podatkowe. To w konsekwencji pozwala na uznanie braku podstaw do zastosowania wobec niego szczególnego i wyjątkowo dopuszczalnego przywileju, jakim jest umorzenie należnego Gminie B. podatku od nieruchomości. Zdaniem organu odwoławczego odmowa umorzenia zaległego podatku od nieruchomości nie zagrozi też egzystencji podatnika, albowiem utrzymuje się on z emerytury w wysokości 1.678,59 zł, która umożliwia spłatę zadłużenia. Spłata zaległości nie spowoduje przy tym konieczność sięgania przez niego do środków pomocy państwa albowiem po uregulowaniu zaległości w dalszym ciągu będzie w stanie zaspokoić potrzeby materialne. Pozytywne rozpatrzenie wniosku – jak skonstatował – nie byłoby zgodne z zasadą sprawiedliwości wobec innych podatników, którzy swoje zobowiązania podatkowe regulują terminowo. Reasumując podał, że przedstawione przez podatnika argumenty nie świadczą o istnieniu ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, które uzasadniałyby udzielenie ulgi. W konkluzji uzasadnienia decyzji Kolegium stwierdziło, że w przedstawionym stanie sprawy nie znalazło podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji. Decyzję tę podatnik zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach domagając się jej uchylenia w całości. W uzasadnieniu skargi jej autor powtórzył argumenty zawarte tak we wniosku, jak i w odwołaniu oraz piśmie go uzupełniającym, akcentując swoją trudną sytuację życiową i ekonomiczną, a także niski standard życia. Podkreślając postawę jako wobec niego prezentują organy Państwa. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych wyrażone w wydanych przez te organy orzeczeniach. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Ustalając istotny dla sprawy stan faktyczny Sąd stwierdza, że jest on po części sporny i został nakreślony powyżej przy omawianiu stanowiska organów podatkowych jak i strony skarżącej. Punktem wyjścia dla uznania zaskarżonej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Słuszną jest zatem konstatacja wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ponadto, że obowiązującą w polskim prawie jest zasada powszechności i obowiązkowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Z faktu, że decyzje podejmowane na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej mają charakter rozstrzygnięć uznaniowych wynika, że sądowa kontrola tego rodzaju decyzji jest ograniczona i sprowadza się jedynie do zbadania, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sąd administracyjny bada również, czy materiał dowodowy został zebrany i oceniony w zgodzie z zasadami i regułami prawidłowego prowadzenia postępowania podatkowego wynikającymi z Ordynacji podatkowej. Sądową kontrolą nie jest natomiast w takiej sytuacji objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne zostały bowiem powołane do kontroli działalności administracji publicznej, a zatem nie są uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. Podstawowym kryterium oceny słuszności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona i określona w każdej konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, iż w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi ustalić, określić i ocenić, na czym polega ważny interes podatnika i interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) uniemożliwiające mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków podatkowych, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów administracji publicznej. W orzecznictwie sądów administracyjnych – na co zwrócił uwagę organ odwoławczy – podkreśla się, że ważnego interesu podatnika, będącego jedną z przesłanek udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika, i że umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek uzasadnione będzie jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Łd 173/09). Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 120/10). Właściwa ocena występowania bądź braku przesłanek zastosowania ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, jak wyżej to już wykazał Sąd, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie materiału dowodowego (art. 187 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie i rozważenie wszystkich okoliczności faktycznych (art. 121 O.p.). Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Zbadały bowiem sprawę wszechstronnie, w oparciu o należycie zgromadzony materiał dowodowy oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawnym oceny materiału dowodowego. Zdaniem Sądu ocena ta, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej (umorzenia), nie wykracza poza granice przyznanego organom uznania administracyjnego, nie nosi cech dowolności i znajduje pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Organy podatkowe ustaliły, że w sytuacja podatnika nie była spowodowana okolicznościami o szczególnym, nadzwyczajnym charakterze. Z uwagi na zarzuty sformułowane w skardze wskazać należy, że nakaz uwzględniania interesu publicznego, na który zawracały uwagę organy podatkowe I i II instancji, oznacza bowiem dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa (por. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01). Jedną zaś z takich wartości – uregulowanych konstytucyjnie – jest utrzymywanie Państwa. Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W przepisie tym została wyrażona zasada powszechności opodatkowania, która zresztą koresponduje z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji). Innymi wartościami konstytucyjnymi, wskazującymi na konieczność analizy postępowania podatnika w kontekście realizacji przez niego obowiązków podatkowych, są standardy demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji). W państwie prawa jedną z nadrzędnych wartości jest poszanowanie (przestrzeganie) prawa zarówno przez organy państwowe, jak i obywateli. Analizując, czy zachodzi w sprawie ważny interes podatnika lub interes publiczny, organy podatkowe prawidłowo uznały, że okoliczności wskazane przez stronę skarżącą we wniosku i w odwołaniu, są niewystarczające do przyznania wnioskowanej ulgi podatkowej, albowiem nie są okolicznościami wyróżniającymi sytuację skarżącej od sytuacji innych podatników. Słusznie wskazał organ odwoławczy, że strona skarżąca osiąga dochód pozwalający na opłacenie kosztów związanych z bieżących utrzymaniem siebie, a więc nie ma bezpośredniego zagrożenia jej egzystencji podatniczki. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. W przeciwnym razie prowadziłoby to do absurdu. Zawsze bowiem ulga w zapłacie zobowiązania podatkowego jest w interesie (faktycznym) podatnika. W rezultacie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Dlatego ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji, w której podatnik znalazł się niezależnie od swojego postępowania (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 707/09 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 1475/04 utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1366/05). Uznać zatem należy, że aktualna sytuacja finansowa podatnika, aczkolwiek trudna, nie ma charakteru wyjątkowego i trwałego. Strona skarżąca nie wskazała na żadne szczególne okoliczności wyróżniające jej sytuację na tle innych podatników. Z akt sprawy nie wynika, aby strona skarżąca była zadłużona w związku z wydatkami na utrzymanie, bądź aby korzystała z pomocy osób trzecich. Organy podatkowe były zatem w pełni umocowane, do dokonania własnej oceny zebranego materiału dowodowego w kontekście pierwszej z przesłanek umorzenia zaległości podatkowej, a mianowicie "ważnego interesu podatnika", wynikającego, jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie z trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej strony skarżącej (szczegółowo przedstawionej przez organy w uzasadnieniach decyzji obu instancji). Należy w tym miejscu podkreślić, że organy w wyniku dokonanej oceny tej przesłanki, nie negowały samego faktu istnienia trudnej sytuacji majątkowej podatnika, jednakże w ramach przysługującego im uznania, podjęły negatywne dla niego rozstrzygnięcie, do czego były w pełni uprawnione. Wskazać również trzeba, że wobec podatnika prowadzone jest skutecznie postępowanie egzekucyjne ze świadczenia emerytalnego, które nota bene wynosi ponad 1678,59 zł. Zatem nie ma żadnych przeszkód, aby spłacał on swoje zaległości podatkowe chociażby w systemie ratalnym. W przypadku, gdy istnieją możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowej bądź odsetek za zwłokę, a strona nie korzysta z pomocy społecznej, jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Ponownie podkreślić należy, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą być uzasadnione szczególnymi względami i to nawet gdy sytuacja podatnika jest trudna. Takich zaś względów strona skarżąca – w ocenie Sądu – nie wykazała. Reasumując powyższe wywody podkreślić należy, że w ocenie Sądu, organ podatkowy rozważył zarówno przesłankę ważnego interesu podatnika jak i interesu publicznego w sprawie, a następnie rozstrzygnął na gruncie sprawy konflikt tych interesów na korzyść drugiego z nich, wskazując przy tym konkretne okoliczności faktyczne, przemawiające za takim postępowaniem. Działanie takie, tj. ważenie interesu indywidualnego i publicznego na tle istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych i przy wzięciu pod uwagę wartości konstytucyjnych, stanowi zgodną z przepisami prawnymi realizację upoważnienia do uznania (por. J. Orłowski: Uznanie administracyjne w prawie podatkowym, Gdańsk 2005, s. 181). Z faktu, że nie spełniono żądania podatnika nie można wywodzić, że doszło do przekroczenia granic uznania administracyjnego. Organ może bowiem, w granicach tego uznania, nie uwzględnić wniosku strony, o ile sprecyzuje w sposób racjonalny przyczyny tego stanu rzeczy, co w pełni uczyniono w ramach zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podsumowując podkreślenia wymaga także, że choć decyzje o umorzeniu zaległości podatkowej lub odsetek oparte są na tzw. uznaniu administracyjnym, to wierzyciel podatkowy (organ pierwszej instancji) – w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych – nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną (w tym z tytułu odsetek). Istotne są, z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania, kryteria prawne rezygnacji z wierzytelności podatkowej poprzez jej umorzenie (por. R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa, Komentarz, Oficyna Wydawnicza–Unimex", Wrocław 2000 r., str. 88). Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika zatem, że brak jest podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 P.p.s.a orzekł jak w sentencji wyroku.