I SA/Gl 403/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędziowie NSA Eugeniusz Christ,, Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Bartosz Otorowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. 1. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Burmistrz Gminy i Miasta K. uchylił swoją ostateczną decyzję z dnia [...] r. nr [...], określającą Spółce Wodnej "A" w R. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. i ustalił wysokość zobowiązania tejże Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2007 r. na kwotę [...] zł.. W decyzji z dnia [...] r. organ podatkowy pierwszej instancji podniósł, że Spółka Wodna "A" może być traktowana jako przedsiębiorca w rozumieniu przepisów ustawy i podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza działalność określoną w statucie. Z akt sprawy wynika, że decyzja z dnia [...] r. została doręczona adresatowi w dniu [...] 2008 r. 2. W dniu [...] 2008 r. Spółka złożyła w siedzibie organu pierwszej instancji wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Burmistrza K.. Powyższej decyzji zarzucono rażące naruszenie prawa poprzez przyjęcie stawki podatku od nieruchomości w wysokości przewidzianej dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. We wniosku strona zawarła szereg argumentów, które jej zdaniem mają świadczyć o tym, że spółki wodne nie mogą być opodatkowywane z tytułu podatków od nieruchomości jak przedsiębiorcy. W ww. piśmie Spółka wskazała na wyroki tutejszego Sądu w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2002-2006 (sygn. akt I SA/GL 324/07, I SA/GL 326/07, I SA/GL 327/07, I SA/GL 325/07 oraz I SA/GL 453/07), w których składy orzekające uznały, że Spółka Wodna "A" nie jest zaliczona do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. 3. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia [...]r. Wskazując, że wniosek Spółki o stwierdzenie nieważności decyzji pierwszoinstancyjnej wniesiony został w terminie otwartym dla wniesienia odwołania (nie była ona zatem ostateczna), organ odwoławczy potraktował to pismo, jako odwołanie od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Skonstatowano, że skoro w świetle art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją proceduralną, która ma zastosowanie wyłącznie do decyzji ostatecznych, to wniosek strony winien być rozpatrzony w trybie odwoławczym (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 23 listopada 2000 r. sygn. akt. III SA 2619/99). W dalszej kolejności odniesiono się do okoliczności stanu faktycznego. Podkreślono, że Spółka Wodna "A" w R. świadczy usługi w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków oraz odbioru i unieszkodliwiania ścieków dostarczanych pojazdami do oczyszczalni ścieków, której właścicielem jest spółka. Do [...] 2007 r. spółka zajmowała się także dostarczaniem wody dla około 4 tysięcy odbiorców, którzy nie byli członkami spółki. Spółka Wodna "A" była i jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych usług. SKO zauważyło, że najistotniejszym zagadnieniem dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy i prawidłowego opodatkowania nieruchomości Spółki Wodnej "A" w R. jest ustalenie, czy działalność spółki, na gruncie ustawy z dnia 11 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2006 r.. Nr 121, poz. 844 ze zm.) może być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej. Powyższe pozwoli na ustalenie, czy nieruchomości znajdujące się w posiadaniu spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeżeli tak, to według jakich stawek podatek ten powinien być opłacany. Wskazano, że zgodnie z treścią art. 164 ust. 1-4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (Dz.U. z 2005 r. Nr 239, poz. 2019 ze zm.) spółki wodne oraz związki wałowe są formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne i mają na celu zaspokajanie wskazanych ustawą potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami. Ustawodawca dopuścił możliwość uzyskiwania zysku przez spółkę wodną w ust. 2 art. 164 w/w ustawy, stwierdzając, że spółki takie, zapewniając zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w dziedzinie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto. Spółki wodne mogą być tworzone w szczególności do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do zapewnienia wody dla ludności, w tym uzdatniania i dostarczania wody, ochrony wód przed zanieczyszczeniem, w tym odprowadzania i oczyszczania ścieków, ochrony przed powodzią, melioracji wodnych oraz prowadzenia racjonalnej gospodarki na terenach zmeliorowanych, wykorzystywania wody do celów przeciwpożarowych i utrzymywania wód. W sytuacji, gdy spółka wodna prowadzi działalność nakierowaną na osiągnięcie zysku (art. 164 ust. 2 ustawy) wówczas, w statucie takiej spółki muszą być określone zasady ustalania należności za dostarczanie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Dostarczanie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2, odbywa się na podstawie umowy zawartej między spółką wodną a zainteresowanym podmiotem - art. 171 a powołanej ustawy. Możliwość prowadzenia przez spółkę wodną działalności nakierowanej na osiągnięcie zysku została wprowadzona z dniem 30 grudnia 2003 r. na podstawie ustawy z dnia 12 grudnia 2003 r. o zmianie ustawy - Prawo wodne (Dz.U. Nr 228, poz. 2259). Do dnia 30 grudnia 2003 r. spółki wodne nie mogły prowadzić działalności w zakresie uregulowanym ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (art. 164 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 grudnia 2003 r.) Z przytoczonych przepisów organ odwoławczy wyprowadził wniosek, że spółki wodne praktycznie od 2004 r., mogą w określonych sytuacjach, prowadzić działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Podkreślono jednakże, iż przepisy ustawy dopuszczają prowadzenie takiej działalności przez spółkę wodną jedynie względem podmiotów zrzeszonych w takiej spółce. Zatem, co do zasady, ustawa - Prawo wodne, nie przewiduje możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przez spółki wodne. Tym niemniej zauważono, że powyższe nie oznacza automatycznie, że taka spółka, nie może być uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznaje się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z wyłączeniem działalności rolniczej i leśnej, oraz wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza pięciu. - art. la ust. l pkt. 4 w zw. z ust. 2 powołanej ustawy. Zaakcentowano, że ustawa z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.) została uchylona przez ustawę z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.). Powyższa zmiana stanu prawnego nie została jeszcze odzwierciedlona w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z powyższym na jej gruncie stosować należy definicję działalności gospodarczej zawartej w nowej ustawie o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z jej art. 2 działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Każda zatem działalność, odpowiadająca powyższej definicji, bez względu na formę organizacyjną podmiotu ją wykonującą, będzie uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej a w konsekwencji także przepisów ustawy o podatkach lokalnych (z wyjątkiem działalności rolniczej i leśnej). Z przedstawionej wyżej definicji działalności gospodarczej organ wyprowadził wniosek, że została ona oparta na trzech podstawowych kryteriach: zarobkowym celu działalności, pewnego stopnia jej organizacji oraz częstotliwości jej wykonywania. Zarobkowy cel działalności gospodarczej wiąże się z jej odpłatnością, czego nie należy wiązać z osiąganiem z jej dochodów. Podkreślono, że Sąd Najwyższy, w uchwale z dnia 30 listopada 1992 r., III CZP 134/92, opubl. OSNPC 1993 nr 5, poz. 79, stwierdził, że kryterium dochodowości nie jest konieczną cechą definiującą działalność gospodarczą. Gdyby przyjąć inaczej powstałoby wiele niejasności i nieracjonalnych rozstrzygnięć, np. nie prowadziłyby działalności gospodarczej osoby prawne niewypracowujące zysku lecz przynoszące stratę, albowiem ich działalność nie przynosiłaby zarobku. Wymóg zarobkowego charakteru działalności gospodarczej powoduje, że nie są nią działania, których celem jest zaspokojenie wyłącznie własnych potrzeb. Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej podkreśla również, że działalność gospodarcza musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. W pojęciu organizacji działalności gospodarczej mieści się szereg elementów, poczynając od wykonywania podstawowych obowiązków związanych z rejestracją, zgłoszeniem statystycznym i podatkowym, założeniem rachunku bankowego, zastosowania wybranej lub narzuconej formy organizacyjno-prawnej wykonywanej działalności po sposób nawiązywania kontaktów handlowych z odbiorcami towarów lub usług. Każda z tych czynności stanowi poświadczenie zorganizowania, w pewnym zakresie prowadzonej działalności, chociaż jest wymagana z różnych powodów. Ustawodawca nie traktuje jako działalności gospodarczej takiej działalności, która ma przypadkowy charakter i nie jest zorganizowana, chociaż ma zarobkowy charakter. Dodatkowo działalność powinna mieć charakter ciągły, przez co należy rozumieć względnie stały zamiar wykonywania działalności gospodarczej. Powyższe nie wyklucza oczywiście możliwości sezonowego jej prowadzenia, a nawet prowadzenia jej do czasu osiągnięcia zamierzonego celu. Dopuszcza się również wyjątkowo jednorazową czynność jako formę prowadzenia działalności gospodarczej, szczególnie, że przepisy kodeksu spółek handlowych przewidują możliwość założenia spółki dla wykonania tylko jednej czynności handlowej. W dalszej kolejności organ odwoławczy wyjaśnił także pojęcie świadczenia usług. Podkreślono, że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 89, poz. 844) usługi obejmują wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych (tzw. usługi dla celów produkcji) oraz wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej. W świetle tak rozumianej definicji działalności gospodarczej, mającej zastosowanie w podatku od nieruchomości, nie może budzić wątpliwości, że świadczenie usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków oraz świadczenie usług w zakresie odbioru i unieszkodliwiania ścieków dostarczanych za pomocą pojazdów jest rodzajem działalności gospodarczej. Spółka Wodna "A", w sposób zorganizowany i ciągły świadczy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków mieszkańcom gminy K., za co pobiera stosowne opłaty. Zaakcentowano, że nie ma znaczenia okoliczność, iż spółka nie uzyskuje zysku z prowadzonej działalności. Istotne jest jedynie, że za wykonaną usługę - dostarczanie wody, odprowadzanie ścieków, odbiór nieczystości - pobiera opłaty, a zatem podejmowane działania mają charakter zarobkowy. Nie budzi również wątpliwości, iż taka działalność ma zorganizowany charakter (wystawianie rachunków, wpłaty na rachunek bankowy) jak i ciągły (permanentne dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków). Nie bez znaczenia, w ocenie składu orzekającego, pozostaje także fakt, iż działalność prowadzona przez Spółkę Wodną "A" wykracza poza ramy wyznaczone przez obowiązujące przepisy ustawy Prawo wodne. Wskazano, że co do zasady spółka wodna ma na celu zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w niej osób. Tymczasem, jak wykazało postępowanie podatkowe, działalność Spółki Wodnej "A" idzie dużo dalej, gdyż świadczy ona usługi na rzecz podmiotów niezrzeszonych w Spółce m.in. na rzecz "B" i "C" Sp. z o.o. w R., którym dostarczana jest woda. Ponadto Spółka wykracza poza zakres właściwości miejscowej, oznaczonej jako obszar Gminy K.(§ 4 statutu), gdyż jak zaznaczono wyżej dostarcza wodę na teren Gminy M.. Zaakcentowano, że usługi polegające na zaopatrzeniu mieszkańców w wodę i odprowadzeniu ścieków są uznane za działalność gospodarczą przez ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (tj. Dz.U. z 2006 r.. Nr 123, poz. 858). Zgodnie z powyższą ustawą zaopatrzeniem w wodę i zbiorowym odprowadzeniem ścieków zajmują się przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne, którymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli prowadzą działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność. Zatem usługi polegające na zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków zostały uznane przez w/w ustawę za działalność gospodarczą. Owszem spółka wodna nie jest przedsiębiorstwem wodno kanalizacyjnym, jednakże skoro usługi świadczone przez takie przedsiębiorstwo są działalnością gospodarczą, to również identyczne usługi świadczone przez inny podmiot (spółkę wodną) za taką działalność powinny być uznane. W związku z powyższym Spółka Wodna "A" w R. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą. Wskazano też, że prowadzona przez Spółkę Wodną "A" działalność gospodarcza nie musi mieść charakteru działalności podstawowej, czy też głównej. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zawarte w wyroku z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 68/06 (niepubl.), w którym skład orzekający uznał, że działalność gospodarczą mogą również prowadzić podmioty, których celem podstawowym nie jest jej prowadzenie, które zgodnie z przepisami regulującymi ich działanie są ograniczone w korzystaniu z zysku osiągniętego w wyniku prowadzenia tej działalności, np. stowarzyszenia i fundacje. W ocenie SKO nie bez znaczenia jest również okoliczność, że Spółka Wodna "A" w R. jest z tytułu świadczonych usług podatnikiem podatku od towarów i usług. Mimo, iż ustawa o podatkach i opłatach lokalnych odsyła w zakresie rozumienia działalności gospodarczej bezpośrednio do przepisów Prawa działalności gospodarczej (ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), to podleganie spółki wodnej reżimowi ustawy o VAT świadczy, iż prowadzona działalność na charakter zorganizowany i ciągły. Nie budzi również wątpliwości, że jest wykonywana we własnym imieniu i na własny rachunek. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje, że warunkiem uznania danego gruntu, budynku lub budowli za związany z działalnością gospodarczą jest wykazanie, że znajduje się on w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – art. la ust. l pkt 3 ustawy. Zatem nie tylko przedsiębiorcy, ale również inne podmioty prowadzące działalność gospodarczą są zobowiązane do opłacania podatku od nieruchomości według najwyższych stawek wskazanych w art. 5 ust. l ustawy. Pojęcie przedsiębiorcy jest uregulowane w art. 4 ust. l i 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie z powyższą definicją przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Z powyższej definicji wynika, iż spółki wodne jako podmioty, którym ustawa przyznaje osobowość prawną (art. 165 ust. 4 ustawy Prawo wodne), o ile wykonują we własnym imieniu działalność gospodarczą są przedsiębiorcami. Zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzenie ścieków jest .prowadzeniem działalności gospodarczej a zatem spółkę wodną, prowadzącą taką działalność należy uznać za przedsiębiorcę. Zdaniem Kolegium powyższej oceny nie zmienia to, że w myśl art. 14 ust. 1 tejże ustawy przedsiębiorca może podjąć działalność gospodarczą po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym albo do Ewidencji Działalności Gospodarczej. Taki wpis ma charakter jedynie deklaratoryjny (informacyjny) i nie rodzi skutków prawnych po stronie podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. W tym miejscu należy powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lipca 2005 r. (sygn. akt VI SA/Wa 2083/04, opubl. LEX 190634, w którym stwierdzono, że niepodleganie wpisowi do rejestru samo w sobie nie może przesądzać o braku przymiotu przedsiębiorcy po stronie zainteresowanego podmiotu, mimo że przepisy ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. – Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. z 1999 r. Nr 101, poz. 1178 ze zm.) a obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) wiążą z tym aktem prawnym podjęcie działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Jeżeli określony podmiot wykonuje w rzeczywistości działania składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, to brak wpisu do właściwego rejestru nie może świadczyć, iż nie jest on przedsiębiorcą. W doktrynie wskazuje się, iż katalog wskazany w art. 36 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (tj. dz.u. z 2007 r. Nr 168, poz. 1186) nie obejmuje licznych podmiotów podlegających rejestracji lub ewidencji poza systemem KRS-u które jednocześnie mogą podejmować i wykonywać działalność gospodarczą (C. Kosikowski, Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej - Komentarz, Wydawnictwo LexisNexis, Warszawa 2005 r. s. 83). Takimi podmiotami są m.in. kościelne osoby prawne czy związki zawodowe. Powyższe podmioty, o ile prowadzą działalność gospodarczą, są przedsiębiorcami, mimo, że nie figurują w rejestrze przedsiębiorców. Przyjąć należy, iż takimi podmiotami są również spółki wodne, o ile tak jak Spółka Wodna "A" w R. prowadzi działalność gospodarczą. Podsumowując powyższe rozważania Kolegium stwierdziło, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, (również ustawy o swobodzie działalności gospodarczej) świadczenie usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków oraz w zakresie odbioru i unieszkodliwiania ścieków dostarczanych za pomocą pojazdów jest rodzajem prowadzenia działalności gospodarczej. Spółkę Wodną "A" w R., świadczącą powyższe usługi należy uznać w tym zakresie za przedsiębiorcę, a zatem nieruchomości (grunty, budynki i budowle) znajdujące się w jej posiadaniu, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Powyższe oznacza, że Spółka Wodna "A" w R. powinna opłacać podatek od nieruchomości według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 4. W skardze na powyższą decyzję Spółka wniosła o jej uchylenie i zasądzenia kosztów postępowania. Zdaniem strony skarżącej wydana decyzja rażąco narusza prawo, ponieważ w sposób błędny określa zobowiązanie podatkowe, w następstwie zastosowania przez organ podatkowy nieprawidłowej stawki podatku. Zdaniem strony spółka wodna "A" nie posiada przymiotu przedsiębiorcy, w związku z czyn organ podatkowy zastosował niezasadnie stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą dla budowli wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Spółki powiązanie pojęcia przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, z pojęciem działalności gospodarczej, powoduje, że zwrot "zarobkowa działalność", o którym mowa w art. 2 tej ustawy, bezwzględnie wyklucza możliwość przyjęcia, że spółki wodne – utworzone w celach niezarobkowych – są przedsiębiorcami, a w konsekwencji prowadzą działalność gospodarczą. Strona wskazuje na zbieżne z jej stanowiskiem interpretacje orzecznictwa i literatury. Podkreśla, że "zarobkowy charakter" działalności stanowi podstawową, konstytutywną cechę działalności gospodarczej. Dana działalność jest zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu ("zarobku"), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami (kosztami) tej działalności. Brak tej cechy – jak wskazuje Spółka – przesądza, iż w danym przypadku nie można mówić o działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Spółka wskazuje również na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 1992 r., II CR 343/90 (OSP 1992/10/215), w którym wyrażony został pogląd, że "spółka wodna (por. art. 108 i nast. Prawa wodnego) nie jest spółką, do której odnosi się art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 24 maja 1989 r. o rozpoznawaniu przez sądy spraw gospodarczych (Dz. U. nr 33, poz. 175) oraz art. 479¹ pkt 1 Kpc. W ocenie zatem strony skarżącej, jeżeli spółka wodna nie jest podmiotem gospodarczym dla sądu, nie może również być takim podmiotem dla organu podatkowego. Zdaniem strony, w myśl ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dla uznania danego podmiotu za przedsiębiorcę niezbędny jest wpis do rejestru, a spółka wodna takiego wpisu nie posiada. Podkreślono, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może podjąć działalność gospodarczą po uzyskaniu wpisu do rejestru przedsiębiorców. Skoro zatem - wg strony - działalność usługowa Spółki Wodnej w R. "A" nie spełnia przesłanek działalności gospodarczej, na spółce tej nie może ciążyć obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości według stawki przewidzianej jak dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Dodatkowo zaznaczono, że tut. Sąd uwzględnił skargi Spółki na decyzje SKO w C. utrzymujące w mocy zaskarżone decyzje organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004 i 2005. 5. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Jednakże uwzględnienie skargi z powodu naruszenia przez zaskarżoną decyzję przepisów prawa jest możliwe tylko w wypadku stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze. zm.). W ocenie rozpatrującego sprawę składu orzekającego organ odwoławczy nie naruszył przepisów prawa materialnego lub procesowego w wyżej wymienionym zakresie. 7. Sporny problem wiąże się z uznaniem przez organy podatkowe obu instancji, że Spółka Wodna "A" w R. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, w związku z czym należące do niej grunty, budynki oraz budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z zastosowaniem stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ze stanowiskiem tym polemizuje strona skarżąca, wskazując że jako podmiot posiadający status spółki wodnej, regulowany art. 164 i nast. ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. – Prawo wodne (Dz. U. z 2005 r. nr 239, poz. 2019 ze zm.) nie może zostać uznana za przedsiębiorcę, ponieważ realizuje cele z zakresu użyteczności publicznej, określone w tej ustawie, nie jest nastawiona na uzyskiwanie zysku oraz nie została wpisana do rejestru przedsiębiorców. W konsekwencji niedopuszczalne jest obciążanie spółki obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku od nieruchomości, z zastosowaniem maksymalnych stawek, przewidzianych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Poza sporem jest natomiast kwestia statusu prawnego skarżącej, samej wysokości stawek od nieruchomości, przewidzianych dla podmiotów wykonujących działalność gospodarczą (przedsiębiorców), jak też trybu, w jakim wydana została decyzja przez organ podatkowy pierwszej instancji. 8. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego, rozstrzygnięcie nakreślonego wyżej spornego problemu wiąże się z ustaleniem, czy dokonane przez organy obu instancji ustalenia stanu faktycznego pozwalają na przyjęcie, że Spółka w 2007 r. prowadziła działalność gospodarczą. Odpowiedź na powyższe pytanie wymaga w pierwszej kolejności analizy zarówno odpowiednich przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, zwanej dalej "ustawą podatkową" (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.), ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zm.), a także ww. ustawy – Prawo wodne. 9. Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...). Działalność gospodarcza oznacza działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej (obecnie ustawie o swobodzie działalności gospodarczej), z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej). Zatem już sam fakt posiadania przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje tym, że budynek (lub jego część), budowla lub grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku posiadanie oznacza korzystanie przez określony w ustawie podatkowej kwalifikowany podmiot z danej nieruchomości lub jej części bądź budowli bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nieruchomością. Objęcie we władanie i wykorzystywanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą oznaczonych nieruchomości oraz budowli powoduje, że staje się on ich posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, a sama nieruchomość uważana jest za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Grunty oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca (w art. 5 ust. 1 ustawy podatkowej) przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale Rady Gminy. 10. Aby dany grunt, budynek lub budowa mógł być uznany za związany z działalnością gospodarczą konieczne jest wykazanie, że znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. O tym czy dany podmiot jest przedsiębiorcą decyduje sytuacja prawna tego podmiotu (w tym jego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym lub w Ewidencji Działalności Gospodarczej) albo sytuacja faktyczna (prowadzenie działalności gospodarczej przez podmiot, który nie został wpisany do rejestru przedsiębiorców/ewidencji działalności gospodarczej). O tym czy prowadzona przez podmiot, nie będący przedsiębiorcą, działalność ma charakter działalności gospodarczej, stanowią przepisy Prawa działalności gospodarczej obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.,). Pojęcie działalności gospodarczej jest znaczeniem szerszym niż pojęcie przedsiębiorcy (OwSS 2007/1/9). Powyższy wniosek wypływa w sposób jednoznaczny z treści art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, gdzie ustawodawca rozróżnił dwa pojęcia: "przedsiębiorcy" oraz "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". Za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej prawodawca uznał zarówno grunty, budynki i budowle znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, jak i grunty, budynki oraz budowle znajdujące się w posiadaniu "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą". 11. Stosownie do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa [...], a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Typy działalności gospodarczej zostały w tej definicji sformułowane w sposób bardzo szeroki, co stwarza możliwość objęcia nią bardzo różnych dziedzin działalności. W orzecznictwie podkreśla się, że cechami działalności gospodarczej są jej zawodowy (stały) charakter, związana z nią powtarzalność działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Podkreśla się także, iż działalność gospodarczą mogą również prowadzić podmioty, których celem podstawowym nie jest jej prowadzenie, które zgodnie z przepisami regulującymi ich działanie są ograniczone w korzystaniu z zysku osiągniętego w wyniku prowadzenia tej działalności, np. stowarzyszenia i fundacje (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 68/06). 12. Natomiast wbrew twierdzeniom skargi sam wpis do rejestru przedsiębiorców (ewidencji działalności gospodarczej) nie przesądza o tym, że tylko podmioty, które w takim rejestrze zostały uwidocznione mogą być uznane za podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Inaczej mówiąc brak takiego wpisu nie oznacza, że jednostka, która wykazuje aktywność mieszczącą się w zakresie art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, nie wykonuje działalności gospodarczej. Kwestia ta nie budzi wątpliwości w orzecznictwie. Np. w wyroku z dnia 4 grudnia 2007 r. (sygn. akt VII SA/Wa 1578/07) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stanął na stanowisku, że zgłoszenie i wpis do ewidencji działalności gospodarczej stanowi tylko podstawę rozpoczęcia działalności gospodarczej w rozumieniu jej legalizacji i nie jest zdarzeniem, ani czynnością utożsamianą z podjęciem takiej działalności. Z tego powodu wpisowi nadawano zawsze charakter deklaratoryjny, a nie – konstytutywny (podobnie Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 14 września 2007 r., sygn. akt III UK 35/07). W efekcie uznać należy, że stwierdzenie, iż dany podmiot prowadzi działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy uskuteczniane przezeń formy aktywności mieszczą się w pojęciu działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia, czy działalność gospodarcza ma charakter podstawowy, czy też uboczny. Działalność gospodarczą mogą bowiem prowadzić podmioty, których celem podstawowym nie jest jej prowadzenie i które zgodnie z przepisami regulującymi ich działanie są ograniczone w korzystaniu z zysku osiągniętego w wyniku prowadzenia tej działalności, np. fundacje i stowarzyszenia (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 68/06). Dla ustalenia zatem, że oceniany podmiot (spółka wodna) prowadzi działalność gospodarczą niezbędne jest potwierdzenie, że wykonuje on zarobkową działalność usługową (inne formy działalności gospodarczej nie dotyczą rozpatrywanego przypadku), w sposób zorganizowany i ciągły. Istnienie dwóch ostatnich przesłanek (zorganizowania działalności i jej ciągłości) nie budzi wątpliwości. Nie ma również wątpliwości, co do tego że Spółka prowadzi działalność w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Istotne zatem znaczenie ma kwestia, czy działalność prowadzona przez Spółkę nosi cechy działalności zarobkowej. 13. Stosownie do treści art. 164 ust. 1 ustawy - Prawo wodne, spółki wodne, z zastrzeżeniem ust. 2, oraz związki wałowe są formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne i mają na celu zaspokojenie wskazanych ustawą potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami. Spółki wodne, zapewniając zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w dziedzinie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto. Osiągnięty zysk netto przeznacza się wyłącznie na cele statutowe Spółki wodnej (art. 164 ust. 2 ustawy Prawo wodne). Ponadto w myśl przepisu art. 164 ust. 3 pkt 1 i 2 wymienionej ustawy Spółki wodne mogą być tworzone w szczególności do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do zapewnienia wody dla ludności, w tym uzdatniania i dostarczania wody (pkt 1) oraz ochrony wód przed zanieczyszczeniem, w tym odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (pkt 2). Zgodnie z art. 164 ust. 4 ustawy Prawo wodne do prowadzenia działalności, o której mowa w ust. 3 pkt 1 i 2, stosuje się odpowiednio przepisy art. 8-10 i 12 oraz przepisy wydane na podstawie art. 11 i 13 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Statut Spółki wodnej musi określać zasady ustalania należności za dostarczanie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2 (art. 166 ust. 1 pkt 3a ustawy Prawo wodne). Cytowane wyżej przepisy oznaczają, że ustawodawca dał spółkom wodnym prawo podejmowania prowadzenia działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony mógł być wyłącznie na cele statutowe tych spółek. Ponadto wskazał, iż prowadzenie tej działalności może polegać m.in. na eksploatacji urządzeń służących do dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Warto przy tym zauważyć, że zwrot "prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto" nie jest tożsamy z pojęciem "działalności gospodarczej" w rozumieniu ustaw regulujących tę działalność, a osiągnięcie zysku netto to nie to samo co "działalność zarobkowa". Ustawodawca nie zakładał więc, że prowadzona przez spółki wodne działalność ma być traktowana jako działalność gospodarcza. Nie poddał tej działalności regulacjom ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani nie nazwał spółek wodnych przedsiębiorcami. Powyższe rozwiązania legislacyjne należy traktować jednakże jako zasadę. Zasada ta ma odniesienie w szczególności do sytuacji, w której spółka wodna zajmuje się realizacją statutowych usług na rzecz swoich członków. Inaczej jednakże kwalifikować należy odpłatne usługi świadczone przez spółkę wodną na rzecz podmiotów w niej niezrzeszonych (w tym komercyjnych), w tym również poza statutowo wyznaczonym obszarem działania tej spółki. Z ustaleń poczynionych w toku postępowania podatkowego niezbicie wynika, że Spółka Wodna "A" w R. świadczy usługi na rzecz podmiotów w niej niezrzeszonych (m.in. na rzecz "D" Spółka z o.o. w M., "C" Spółki z o.o. w R.). Wymienione podmioty przedstawiły szczegółowe zestawienia usług świadczonych na ich rzecz przez skarżącą Spółkę (w tym w 2007 r.) i ich cenę. Nadto Spółka prowadziła działalność nie tylko na terenie gminy K., o czym mówi § 4 jej Statutu, ale również na terenie Gminy M.. Tym samym Spółka wykroczyła poza swoje statutowe zadania, zgodnie z którymi jej celem jest zaspokajanie zrzeszonych w niej członków. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela pogląd tut. Sądu wyrażony w wyroku z dnia 10 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/GL 453/07 (na wyrok ten powołuje się zresztą strona w skardze), że o ile spółka wodna prowadzi działalność opisaną w art. 164 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy Prawo wodne, wykonując wymienione tam czynności na rzecz zrzeszonych w niej osób to nie uczestniczy w obrocie gospodarczym, gdyż jej działalność mieści się w strukturach osobowych oraz organizacyjnych Spółki i regulowana jest statutem i uchwałami jej organów. Z inną natomiast sytuacją mamy do czynienia wówczas, gdy spółka wodna wykracza poza obsługę swoich członków, świadcząc usługi na rzecz zewnętrznych instytucji i to będących przedsiębiorcami. Sąd aprobuje – jako znajdujące zastosowanie również do rozpatrywanego przypadku - rozważania na temat rozumienia pojęcia "działalność zarobkowa", o której mowa w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07. W wyroku tym NSA stwierdził, że dana działalność jest zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu (zarobku), rozumianego jako nadwyżka przychodów nad poniesionymi kosztami. Działalność pozbawiona tego aspektu jest działalnością charytatywną, społeczną kulturalną i inną (określaną mianem non profit). Podkreślono, że w literaturze rozróżnia się pojęcie zysku od zarobku, wskazując, iż wyłącznie z tym drugim mamy do czynienia w przypadku działalności non for profit, która wprawdzie jest zarobkowa, to jednak dochód z niej osiągnięty w całości jest przeznaczany na pokrycie kosztów oraz/lub realizację celów statutowych podmiotu działalność tę wykonującego (por. K. Kohutek (w:) M. Brożyna, M. Chudzik, K. Kohutek, J. Molis, S. Szuster, Komentarz do art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, stan prawny 1 maja 2005 r., LEX i powołana tam literatura). Działalność taką mogą wykonywać np. fundacje lub stowarzyszenia. W stosunkach zewnętrznych wspomniana działalność w zasadzie niczym nie będzie odbiegać od działalności innych podmiotów prowadzących ją w celu osiągnięcia zysku (a nie "tylko" zarobku). Wskazane rozróżnienie na pojęcie zysku i zarobku ma zatem znaczenie jedynie w stosunkach "wewnętrznych" danego podmiotu, jako że przesądza o celach przeznaczenia wypracowanego dochodu (zarobku). Z zarobkowym charakterem działalności wiąże się uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Wymóg ten spełniony jest wówczas, gdy działalność gospodarcza realizowana jest poprzez odpłatne (ekwiwalentne) świadczenia wzajemne spełniane w ramach obrotu gospodarczego. Działalnością gospodarczą jest więc tylko działalność zewnętrzna ("między przedsiębiorcami") mająca na celu np. świadczenie usług osobom trzecim. Nie jest zaś działalnością gospodarczą działalność prowadzona na potrzeby samej osoby prawnej lub zrzeszonych w niej członków (por. postanowienie SN z 29 kwietnia 1998 r., III CZP 7/98; OSNC 1998/11/188). Działalność skarżącej Spółki, biorąc pod uwagę usługi wykonywane przez nią "na zewnątrz", niewątpliwie może być uznana za zarobkową, nawet jeśli jej działalność nie jest nastawiona na zysk, a jedynym celem jej utworzenia jest realizacja zadań określonych w ustawie – Prawo wodne. Na rozróżnienie prawnopodatkowych skutków działalności wewnętrznej (na rzecz członków) oraz "zewnętrznej" (na rzecz podmiotów niezrzeszonych) spółki wodnej zwracał też uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w przypadku podatku od towarów i usług. W wyroku z dnia 27 czerwca 2008 r. (sygn. akt I FSK 968/07) Sąd ten uznał, że zaopatrywanie przez spółkę wodną, w ramach działalności statutowej, w wodę swoich członków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług jako usługa wymieniona w załączniku nr 4 do ustawy pod pozycją nr 10 korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług. Skoro zatem skarżąca Spółka w roku 2007 prowadziła zarobkową działalność usługową i to w sposób zorganizowany oraz ciągły, uznać należy że była podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Tym samym zasadne było zastosowanie stawek podatku od nieruchomości przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 14. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego na uwzględnienie nie zasługują argumenty skarżącej, która powołuje na wyroki tut. Sądu, odnoszące się do innych lat podatkowych, w sprawach oznaczonych sygn. akt: I SA/GL 324/07, I SA/GL 326/07, I SA/GL 327/07, I SA/GL 325/07 oraz I SA/GL 453/07. W wyroku z dnia 10 lipca 2008 r. (sygn. akt I SA/GL 453/07) tut. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję SKO w C., z uwagi na to, że organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób należyty kwestii prowadzenia przez Spółkę wodną działalności gospodarczej. Jednocześnie Sąd nakazał w toku ponownego postępowania zbadać, czy Spółka prowadzi działalność usługową również na rzecz innych podmiotów niż w niej zrzeszone. Podobnie w pozostałych wyrokach o podanych wyżej sygnaturach, WSA w Gliwicach nie rozstrzygnął w przedmiocie prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej, czy też nie, wytykając organom liczne uchybienia procesowe, które nie pozwoliły na jednoznaczną ocenę "gospodarczego" statusu spółki wodnej. W wyrokach tych Sąd stwierdził jedynie, że okoliczność, iż podatnik podatku od nieruchomości jest spółką wodną nie pozwala na automatyczne przyjęcie, że w jego posiadaniu znajdują się grunty, budynki, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. 15. Sąd nie znalazł również podstaw do zakwestionowania zaskarżonej decyzji z tych powodów, że utrzymano nią w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, które zapadło w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Stosownie do tego przepisu w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przypomnieć należy, że decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Miasta i Gminy K. określił Spółce Wodnej "A" wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie [...] zł., dokonując odmiennej kwalifikacji wykazanych przez Spółkę w założonej deklaracji budynków, gruntów i budowli (organ uznał je za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej). W decyzji tej określony został podatek od nieruchomości od tych przedmiotów opodatkowania, które Spółka wykazała w złożonej deklaracji. Rozstrzygnięcie to stało się ostateczne. Ponieważ w okresie późniejszym ujawnione zostało posiadanie przez Spółkę także innych składników majątkowych (oczyszczalnia ścieków i kanalizacja), podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a których podatnik nie wykazał w deklaracji, organ zasadnie uznał, że okoliczność ta wypełnia przesłankę art. 240 § 1 pkt 5 (wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi który wydał decyzję) i z tychże powodów wznowił postępowanie podatkowe postanowieniem z dnia [...]r. Powyższych działań procesowych strona skarżąca nie podważała w toku postępowania podatkowego ani też sądowego. 16. Mając powyższe na względzie, Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzekł jak w sentencji.