I SA/Gl 453/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.),, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2008 r. sprawy ze skargi Spółki A w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku Decyzją z dnia [...] Nr [...] – wydaną po rozpatrzeniu odwołania Spółki A w R. od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. nr [...] z dnia [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2006 – działając na podstawie art. 207, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 4, art. 4 ust. 1, ust. 4, ust. 5, art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy stwierdził, że znowelizowana od 1 stycznia 2003 r. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. 1 pkt 4 definiowała działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w przepisach prawa działalności gospodarczej (obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej – Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznano zarobkową działalność wytwórczą, handlową, budowlaną, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność strony prowadzącej w zorganizowany (przy pomocy wyspecjalizowanej bazy sprzętowej i osobowej) i ciągły (wieloletnie, nieprzerwane świadczenie usług) działalność usługową w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków niewątpliwie spełniała więc przesłanki działalności gospodarczej. Zdaniem Kolegium nie ulegał również wątpliwości zarobkowy charakter tej działalności, przy którym to pojęciu strona wbrew jasnemu brzmieniu słów myli zarobek z dochodem i zyskiem. Zarobkowy charakter prowadzonej działalności wynika nie z efektu tej działalności, którym może być zysk lub strata, ani też ze sposobu rozdysponowania ewentualnego zysku czy pokrycia ewentualnej straty, ale ze sposobu finansowania działalności tj. pokrywania kosztów działalności z odpłatności za sprzedawane usługi. Spółka nie funkcjonuje bowiem w oparciu o dobrowolne składki członków, darowizny czy dotacje, ale głównym źródłem jej funkcjonowania jest sprzedaż usług, a więc działalność zarobkowa, Potwierdza to brzmienie statutu Spółki A, który w § 8 pkt 2 wskazuje jako środek do osiągnięcia celów Spółki "wpływy z majątku i zyski z działalności Spółki". Organ odwoławczy zauważył również, że z tytułu prowadzonej działalności strona była w 2006 r. i jest nadal podatnikiem podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych. Zdaniem organu drugiej instancji działanie non profit, nie w celu osiągnięcia zysku, nie przekreśla odpłatnego, zarobkowego charakteru działalności. Z regulacji ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie wynika, żeby działalność gospodarcza była zastrzeżona wyłącznie dla przedsiębiorców (np. stowarzyszenia). Strona faktycznie działalność gospodarczą prowadziła, a posiadane przez nią przedmioty opodatkowania od nieruchomości były z tą działalnością związane. Organ odwoławczy stwierdził, że w zakresie ustalenia stanu faktycznego organ pierwszej instancji oparł się na prawidłowych i nie budzących wątpliwości dowodach i zasadnie zakwalifikował przedmioty opodatkowania według właściwych stawek. W skardze na powyższą decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca Spółka A w R. wniosła o jej uchylenie jako naruszającej prawo. Uzasadniając skargę strona skarżąca podniosła, że w decyzjach organów pierwszej i drugiej instancji nieprawidłowo zastosowano stawkę podatku błędnie określając zobowiązanie podatkowe, co winno być traktowane jako rażące naruszenie prawa, a w konsekwencji skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji. W tej kwestii skarżąca wskazała na wyrok NSA sygn. akt III SA 3630/00 (PP 2003/7/66) oraz artykuł autorstwa W. Dzwonkowskiego (M. Podat. 2004/9/11-t. 2). Następnie strona wyraziła pogląd, że Spółka A nie posiada przymiotu jednostki prowadzącej działalność gospodarczą, skoro ewidentne powiązanie pojęcia przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 4 ustawy – o swobodzie działalności gospodarczej, z pojęciem działalności gospodarczej powoduje, iż zwrot "zarobkowa działalność", o której mowa w art. 2 tej ustawy, bezwzględnie wyklucza możliwość przyjęcia, że spółki wodne utworzone w celach nie zarobkowych, są przedsiębiorcami, a w konsekwencji prowadzą działalność gospodarczą. Pogląd taki prezentowany jest w orzecznictwie, literaturze (Rejent 2003/10/188 t. 2) i komentarzach. Spółka wodna już z regulacji ustawowych art. 164 prawa wodnego nie działa w celu osiągnięcia zysku, a ustawodawca zakładając możliwość osiągnięcia zysku netto wskazał, iż ma on być przekazany na cele statutowe. Skarżąca podkreśliła, że osiąganie zysków przez Spółkę nie jest jej statutowym celem. Wskazując na treść wyroku Sądu Najwyższego z dnia 20 grudnia 1990 r. sygn. akt II CR 343/90 (OSP 1992/10/215) strona skarżąca zauważyła, że jeśli spółka wodna nie jest podmiotem gospodarczym dla Sądu, nie może być i nie jest takim podmiotem dla organu podatkowego. Dodała, że dla przyjęcia, iż dany podmiot jest przedsiębiorcą, niezbędny jest jego wpis do rejestru, a spółka wodna takiego nie posiada. Zdaniem strony z uwagi na fakt, iż działalność usługowa skarżącej Spółki nie spełnia przesłanek działalności gospodarczej, na Spółce tej nie może ciążyć obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości wg stawki przewidzianej jak dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko. Postanowieniem z dnia 29 listopada 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny odmówił Gminie i Miastu K. dopuszczenia do udziału w sprawie w charakterze uczestnika postępowania, a postanowieniem z dnia 18 marca 2008 r. sygn. akt II FZ 96/08 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił zażalenie Miasta i Gminy K. na to rozstrzygnięcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że pismem z dnia 17 stycznia 2007 r., w toku postępowania przed organem drugiej instancji, strona odwołująca się złożyła wniosek o wyznaczenie w sprawie rozprawy wskazując na skomplikowaną materię odwołania, chęć przedstawienia swojego punktu widzenia i interpretacji swojego statusu prawnego oraz wypowiedzenia się na temat wyników postępowania dowodowego. Działając na podstawie art. 216, art. 200a § 1 pkt 2 oraz § 2, § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. organ odwoławczy wydał w dniu [...] postanowienie odmawiające przeprowadzenia rozprawy w przedmiotowej sprawie, zawierające uzasadnienie faktyczne i prawne tego rozstrzygnięcia. Postanowienie opatrzone zostało podpisami dwóch spośród trzech członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego wydających to orzeczenie. Przepis art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej ustawa p.p.s.a. stanowi, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną zaś stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy powoduje uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 217 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej postanowienie zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. W przypadku organów kolegialnych, jakim jest Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowienie powinno być podpisane przez wszystkich członków składu orzekającego uczestniczących w jego wydaniu (podobnie wyrok NSA z dnia 12 lutego 1991 r. sygn. akt SA/Lu 889/90). Brak podpisu jednej z osób – członka składu orzekającego – pod postanowieniem wydanym z jego udziałem stanowi rażące naruszenie prawa wykluczające uznanie tego orzeczenia za prawidłowe i skuteczne rozpoznanie rozstrzyganej kwestii. Stosownie do treści art. 200a § 4 Ordynacji podatkowej w sprawie odmowy przeprowadzenia rozprawy organ odwoławczy wydaje postanowienie. Na postanowienie to nie służy zażalenie (art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej). Przepis art. 200a Ordynacji podatkowej ma charakter procesowy. Reguluje bowiem tryb i warunki przeprowadzenia wymienionej w nim rozprawy oraz przesłanki, których zaistnienie umożliwia odstąpienie od zastosowania tej instytucji. Rozprawa prowadzona jest z urzędu lub na wniosek. Przeprowadzenie rozprawy jest obligatoryjne: - z urzędu – jeżeli zachodzą warunki opisane w art. 200a § 1 pkt 1 lub na wniosek strony w przypadku żądania spełniającego wymogi art. 200a § 2 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy może odmówić przeprowadzenia rozprawy tylko wówczas, gdy jej przedmiotem mają być okoliczności niemające znaczenia dla sprawy albo okoliczności te są wystarczająco potwierdzone innym dowodem. W każdym razie wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy, o ile spełnia wymogi formalne, powinien być rozpatrzony pozytywnie poprzez wyznaczenie terminu rozprawy i jej przeprowadzenie bądź negatywnie przez wydanie postanowienia odmawiającego jej przeprowadzenia. Brak rozstrzygnięcia wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy bądź odmowa jej przeprowadzenia w sytuacji, gdy nie wystąpiły przesłanki uzasadniające taką odmowę może stanowić naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Aby stwierdzić czy naruszenie przepisu art. 200a § 1 - § 4 Ordynacji podatkowej mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy konieczne jest ustalenie czy w okolicznościach konkretnego, toczącego się postępowania istniała uzasadniona potrzeba, w granicach zakreślonych prawem, przeprowadzenia przez organ odwoławczy rozprawy. Należy przy tym zauważyć, że zgodnie z treścią art. 200a § 2 Ordynacji podatkowej strona we wniosku o przeprowadzenie rozprawy uzasadnia potrzebę jej przeprowadzenia, wskazuje jakie okoliczności sprawy powinny być wyjaśnione i jakie czynności powinny być dokonane na rozprawie. Wniosek taki stanowi podanie w rozumieniu art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej, a niewskazanie we wniosku wymienionych okoliczności i czynności stanowi o jego braku formalnym powodującym konieczność zastosowania procedury opisanej w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. W takim przypadku rozstrzyganie o wniosku w sprawie przeprowadzenia rozprawy nie znajduje podstaw prawnych. Jak wynika z akt sprawy we wniosku o przeprowadzenie rozprawy skarżąca Spółka nie wymieniła okoliczności i czynności opisanych w art. 200a § 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym wniosek ten został złożony z naruszeniem wskazanego przepisu, a organ odwoławczy nie żądał usunięcia tego uchybienia w odpowiednim terminie, wydając postanowienie o odmowie przeprowadzenia rozprawy. Jak już wskazano wyżej postanowienie to nie odpowiadało treści art. 217 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej. Warto przy tym podnieść, że organ odwoławczy nie zauważył ani nie ocenił faktu, iż dołączona do akt sprawy umowa z dnia [...] została zawarta pomiędzy Spółką B w R. jako Eksploatatorem wodociągu i urządzeń wodnych a Zarządem Gminy i Miasta w K. Stroną tej umowy nie była ani nie mogła być skarżąca spółka wodna, która jak można przypuszczać w tym czasie nie istniała, skoro nabyła osobowość prawną z chwilą uprawomocnienia się decyzji starosty o zatwierdzeniu jej statutu. Decyzja taka została wydana w dniu [...], a wpisu Spółki do Katastru Wodnego dokonano w dniu [...]. W aktach podatkowych brak jest jakiegokolwiek dokumentu czy innego dowodu świadczącego o tym, że Spółka A w 2006 r. posiadała przedmiotowe nieruchomości czy obiekty budowlane – stanowiące własność Gminy i Miasta K. – na podstawie umowy zawartej z tą Gminą lub z innego tytułu prawnego. Brak wyjaśnienia tej okoliczności stanowi naruszenie przepisu art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie doszło bowiem do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a przez to naruszono zasadę swobodnej oceny dowodów. Z decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wynika jedynie, że podatnik posiadał i nadal posiada w użytkowaniu wodociągi, urządzenia wodne, grunty i budynki będące własnością Gminy K. Należy w tym miejscu wskazać, że posiadanie przedmiotów opodatkowania może wynikać z odpowiedniego tytułu prawnego bądź bez takiego tytułu, a istnienie umowy pomiędzy posiadaczem a Gminą stanowi istotną okoliczność podlegającą wykazaniu w toku postępowania. W decyzji tej przywołano również przepis art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych bez wymienienia odpowiednich ustępów tego artykułu w sytuacji, gdy podatnik w złożonej deklaracji wskazywał inną wartość budowli niż przyjęta przez organ podatkowy. Sąd z uwagi na niewyjaśnienie tej okoliczności nie był w stanie ocenić czy w sprawie miał stosować przepis art. 4 ust. 7 czy też nie było podstaw do jego zastosowania. Organ odwoławczy powołał się na art. 4 ust. 1, 4 i 5 bez przytoczenia odpowiednich ustaleń faktycznych i ich omówienia. Sąd zauważa także, iż z dołączonych wypisów z rejestru gruntów obejmujących będące przedmiotem opodatkowania nieruchomości wynika, że stanowiły one nieużytki, grunty orne czy pastwiska lub łąki trwałe, w tym również takie, w których władającym był Skarb Państwa – Wojewódzki Zarząd Inwestycji Rolniczych w C. Należy tu przypomnieć, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków wiążą organy podatkowe (art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Organy podatkowe nie zbadały tej okoliczności ani nie odniosły się do kwestii władania jedną z nieruchomości przez Skarb Państwa. Sam fakt posiadania użytku rolnego przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie jest wystarczający dla jego opodatkowania wg stawki przewidzianej dla działalności gospodarczej. Konieczne jest wykazanie, że grunt taki został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 3 ust. 4 tej ustawy nieruchomość znajdująca się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współposiadaczach także wówczas, gdy posiadanie każdego z nich wynika z innego tytułu prawnego. W zaistniałej sytuacji brak prawidłowego procedowania w sprawie wniosku strony o przeprowadzenie rozprawy oraz wydanie postanowienia odmawiającego jej przeprowadzenia, które w istocie rażąco naruszało prawo tak co do możliwości jego wydania jak i wymogów opisanych w art. 217 Ordynacji podatkowej musiało skutkować twierdzeniem, iż uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy również zauważyć, że organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób należyty kwestii prowadzenia przez Spółkę wodną działalności gospodarczej. Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) – zwanej dalej ustawą podatkową – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (...). Działalność gospodarcza oznacza działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej). Zatem sam fakt posiadania przedmiotu opodatkowania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje tym, że budynek (lub jego część), budowla lub grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku posiadanie oznacza korzystanie przez określony w ustawie podatkowej kwalifikowany podmiot z danej nieruchomości lub jej części bądź budowli bez względu na istnienie i rodzaj tytułu prawnego do władania nieruchomością. Objęcie we władanie i wykorzystywanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą oznaczonych nieruchomości oraz budowli powoduje, że staje się on ich posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, a sama nieruchomość uważana jest za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aby dany grunt, budynek lub budowa mógł być uznany za związany z działalnością gospodarczą konieczne jest wykazanie, że znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. O tym czy dany podmiot jest przedsiębiorcą decyduje sytuacja prawna tego podmiotu, w tym jego rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym lub w Ewidencji Działalności Gospodarczej natomiast o tym czy prowadzona przez podmiot, nie będący przedsiębiorcą, działalność ma charakter działalności gospodarczej, stanowią przepisy Prawa działalności gospodarczej obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.,). Pojęcie działalności gospodarczej jest znaczeniem szerszym niż pojęcie przedsiębiorcy (OwSS 2007/1/9). Stosownie do art. 2 cytowanej ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa (...), a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Typy działalności gospodarczej zostały w tej definicji sformułowane w sposób bardzo szeroki, co stwarza możliwość objęcia nią bardzo różnych dziedzin działalności. W orzecznictwie podkreśla się, że cechami działalności gospodarczej są jej zawodowy (stały) charakter, związana z nią powtarzalność działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Podkreśla się także, iż działalność gospodarczą mogą również prowadzić podmioty, których celem podstawowym nie jest jej prowadzenie, które zgodnie z przepisami regulującymi ich działanie są ograniczone w korzystaniu z zysku osiągniętego w wyniku prowadzenia tej działalności, np. stowarzyszenia i fundacje (tak wyrok WSA w Białymstoku z dnia 26 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 68/06). Zgodnie z treścią art. 164 ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. Prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 239, poz. 2019 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 30 grudnia 2003 r., spółki wodne, z zastrzeżeniem ust. 2, oraz związki wałowe są formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne i mają na celu zaspokojenie wskazanych ustawą potrzeb w dziedzinie gospodarowania wodami. Spółki wodne, zapewniając zaspokojenie potrzeb zrzeszonych w nich osób w dziedzinie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto. Osiągnięty zysk netto przeznacza się wyłącznie na cele statutowe Spółki wodnej (art. 164 ust. 2 ustawy Prawo wodne). Ponadto w myśl przepisu art. 164 ust. 3 pkt 1 i 2 wymienionej ustawy Spółki wodne mogą być tworzone w szczególności do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń służących do zapewnienia wody dla ludności, w tym uzdatniania i dostarczania wody (pkt 1) oraz ochrony wód przed zanieczyszczeniem, w tym odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (pkt 2). Zgodnie z art. 164 ust. 4 ustawy Prawo wodne do prowadzenia działalności, o której mowa w ust. 3 pkt 1 i 2, stosuje się odpowiednio przepisy art. 8-10 i 12 oraz przepisy wydane na podstawie art. 11 i 13 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Statut Spółki wodnej musi określać zasady ustalania należności za dostarczanie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2 (art. 166 ust. 1 pkt 3a ustawy Prawo wodne). Cytowane wyżej przepisy oznaczają, że ustawodawca dał spółkom wodnym prawo podejmowania prowadzenia działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznaczony mógł być wyłącznie na cele statutowe tych spółek. Ponadto wskazał, iż prowadzenie tej działalności może polegać m.in. na eksploatacji urządzeń służących do dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Warto przy tym zauważyć, że zwrot "prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto" nie jest tożsamy z pojęciem "działalności gospodarczej" w rozumieniu ustaw regulujących tę działalność, a osiągnięcie zysku netto to nie to samo co "działalność zarobkowa". Ustawodawca nie zakładał więc, że prowadzona przez spółki wodne działalność ma być traktowana jako działalność gospodarcza. Nie poddał tej działalności regulacjom ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani nie nazwał spółek wodnych przedsiębiorcami. Należy tu przypomnieć, że Spółki wodne są instytucjami prawnymi, nad działalnością których nadzór i kontrolę sprawują organy administracji publicznej w zakresie określonym przez przepisy prawa wodnego. Spółki wodne nie są spółkami w rozumieniu kodeksu cywilnego czy kodeksu spółek handlowych, nie są też stowarzyszeniami. Posiadają osobowość prawną i statut zatwierdzony przez organ administracji publicznej. Statut Spółki wodnej powinien określać m.in. cel Spółki oraz sposób i środki służące do osiągnięcia tego celu, zasady ustalania wysokości składek i innych świadczeń na rzecz Spółki, adekwatnych do celów Spółki. Spółka wodna dysponuje więc obowiązkowymi składkami i innymi świadczeniami ponoszonymi przez jej członków (art. 170 ustawy Prawo wodne), obowiązkowymi świadczeniami ponoszonymi przez inne osoby fizyczne lub prawne niebędące członkami Spółki wodnej i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (art. 171 ustawy Prawo wodne) oraz otrzymanymi należnościami za dostarczenie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2 ustawy Prawo wodne. Spółki wodne mogą również korzystać z pomocy państwa i jednostek samorządu terytorialnego. Jak już wyjaśniono wyżej zasady ustalania wysokości składek i innych świadczeń na rzecz Spółki oraz należności za dostarczanie wody oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków są określone w statucie Spółki wodnej i podlegają kontroli organu administracji publicznej zatwierdzającego statut Spółki w drodze decyzji (art. 165 ust. 3 ustawy Prawo wodne). Nie można więc zasadnie twierdzić, że Spółka wodna prowadzi swobodną działalność gospodarczą skoro jej działalność ograniczona jest statutem zatwierdzonym decyzją Starosty. Starosta sprawuje również nadzór i kontrolę nad działalnością spółek wodnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 178-180 ustawy – Prawo wodne posiadając prawo orzekania o nieważności uchwał organów Spółki wodnej w tym uchwał walnego zgromadzenia dotyczących wysokości składek i innych świadczeń na rzecz Spółki i ustalenia wysokości należności w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2 tej ustawy. Tym samym w aktualnym stanie prawnym przepisy prawa wodnego nie przewidują możliwości prowadzenia przez spółki wodne działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Nie zmienia tego fakt, iż spółki wodne są podatnikami podatku dochodowego czy podatku VAT. Skoro więc Spółka wodna w istocie nie prowadzi działalności gospodarczej lecz ewentualnie innego rodzaju działalność umożliwiającą osiągnięcie zysku netto, która to działalność podlega nadzorowi i kontroli organu administracji publicznej to tym samym nie można zasadnie twierdzić, że ta forma organizacyjna, prowadząc działalność usługową w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków, niewątpliwie spełnia przesłanki działalności gospodarczej. Pogląd ten pozostaje w sprzeczności z przepisami ustawy Prawo wodne regulującymi ustrój i działalność spółek wodnych w sposób odmienny niż określony przepisami ustawy normującej podejmowanie i wykonywanie działalności gospodarczej. Z zapisów ustawy – Prawo wodne nie wynika czy Spółki wodne, jako jednostki organizacyjne o szczególnym charakterze, mogą prowadzić działalność gospodarczą bądź, że są przedsiębiorcami lub podmiotami wykonującymi tego rodzaju działalność. Przypomnieć tu należy, że zarówno ustawa o fundacjach jak i stowarzyszeniach, inaczej niż ustawa – Prawo wodne, stanowią o prowadzeniu przez podmioty, których status regulują, działalności gospodarczej. Do prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 3 pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio określone przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz przepisy wydane na podstawie art. 11 i 13 tej ustawy. Tak więc do działalności spółek wodnych w omawianym zakresie nie stosuje się nawet odpowiednio, innych przepisów tej ustawy lub jej aktów wykonawczych, niż wymienione w art. 164 ust. 4 prawa wodnego. Tym samym spółki wodnej nie można traktować tak jak przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego tak co do zasad udzielania zezwoleń na prowadzenie opisanej tam działalności jak i zasad ustalania stosownych taryf, ich zatwierdzaniu i rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków. O ile spółka wodna prowadzi działalność opisaną w art. 164 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy Prawo wodne wykonując wymienione tam czynności na rzecz zrzeszonych w niej osób to nie uczestniczy w obrocie gospodarczym, gdyż jej działalność mieści się w strukturach osobowych oraz organizacyjnych Spółki i regulowana jest statutem i uchwałami jej organów. Obowiązek zawierania umów, w przypadku prowadzenia działalności, o której mowa w art. 164 ust. 2 tej ustawy dotyczy podmiotów zainteresowanych będących członkami Spółki wodnej (art. 171a ustawy Prawo wodne). Stwierdzenie, że spółka wodna prowadzi inną niż przewidziana przepisami prawa wodnego działalność może skutkować przyjęciem, że jest to inna działalność niż opisana w tej ustawie. Dlatego ustalenie zakresu wykonywanej przez Spółkę wodną działalności ma istotny wpływ na ocenę jej charakteru. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy zbada wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy, a następnie rozstrzygnie o jego zasadności lub dopuszczalności w sposób przewidziany prawem. W dalszej kolejności rozważy możliwość uzupełnienia materiału dowodowego w ramach postępowania odwoławczego, mając na względzie powołane wyżej okoliczności i ich ocenę prawną. Z tych przyczyn Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz art. 152 tej ustawy orzekł jak w wyroku.