I SA/Gl 480/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Beata Kozicka, Bożena Miliczek-Ciszewska, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2013 r. sprawy ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie skargi na pismo dotyczące zastawu skarbowego postanawia: odrzucić skargę. Wnioskiem z dnia 18 stycznia 2013 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Odział w Z. Inspektorat w T. (dalej ZUS) zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o dokonanie wpisu zastawu skarbowego na majątku ruchomym będącym współwłasnością dłużnika P. Ż. do rejestru zastawów (wpis na udziałach w wysokości ½ ,wysokość udziałów przyjęto w oparciu o art. 197 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Jako podstawę ustanowienia zastawu wskazano decyzję ZUS Oddział w Z. z dnia [...] r. stwierdzającą, że P. Ż. jest dłużnikiem ZUS z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i Fundusz Pracy. Pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w związku z powyższym wnioskiem o dokonanie wpisu do Rejestru Zastawów Skarbowych poinformował ZUS, że w przypadku wpisów dotyczących ruchomości objętych współwłasnością małżeńską koniecznym jest również podanie danych współmałżonka zobowiązanego (imię, nazwisko, adres zamieszkania, NIP, PESEL), gdyż organ nie zawsze jest w ich posiadaniu i dane te mogą być już nieaktualne. W piśmie tym stwierdzono także, że dokonanie wpisu na ruchomości będącej współwłasnością niemałżeńską jest niedopuszczalne. W odpowiedzi na powyższe pismo ZUS (pismem z dnia 7 lutego 2013 r.) na podstawie art. 52 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) wezwał Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. do usunięcia naruszenia prawa manifestującego się: - naruszeniem art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r., Nr 205, poz. 1585 ze zm.) oraz art. 41 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749) polegającym na przyjęciu, że należące do dłużnika funduszy obsługiwanych przez ZUS udziały w części ułamkowej ruchomości o wartości 12 300 zł nie mogą być obciążone zastawem skarbowym, - naruszeniem art. 207 Ordynacji podatkowej polegającym na podjęciu rozstrzygnięcia o odmowie wpisu zastawu skarbowego do rejestru zastawów skarbowych zgodnie z wnioskiem uprawnionego organu administracji państwowej. W uzasadnieniu tego wezwania wskazano na treść art. 198 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Zdaniem ZUS wspomniane rozporządzenie udziałem we współwłasności w częściach ułamkowych ruchomości dotyczy także obciążenia takiego udziału prawem zastawu. Odesłanie do współwłasności łącznej płatnika składek i jego małżonka zamieszczone w art. 27 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ma na celu umożliwienie zabezpieczenia należności z tytułu składek na fundusze obsługiwane przez ZUS na ruchomości wchodzącej w skład współwłasności bezudziałowej. Podniesiono także, iż odmowa wpisu zastawu skarbowego do Rejestru Zastawów powinna nastąpić w formie decyzji, o której mowa w art. 207 Ordynacji podatkowej, gdyż brak tej formy pozbawiałby wnioskodawcę możliwości odwołania się od orzeczenia o odmowie dokonania takiego wpisu. W odpowiedzi z dnia 27 lutego 2013 r. na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził, że art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej określa następujące przesłanki, których spełnienie warunkuje dokonanie wpisu do rejestru zastawów: przedmiot jest własnością podatnika, jego wartość jest równa lub wyższa od ustalonej wartości granicznej, przedmiot ten stanowi współwłasność łączną podatnika i jego małżonka oraz jego wartość jest równa lub wyższa od ustalonej wartości granicznej. Regulacja ta nie wspomina natomiast o współwłasności innej niż małżeńska. Z kolei art.198 k.c. przyznaje stosowne uprawnienia współwłaścicielom, a nie organom podatkowym. Dalej, powołując się na art. 122 Ordynacji podatkowej, wyjaśniono, że w związku z tym, iż we wniosku wskazano, że przedmiotowa ruchomość stanowi współwłasność dłużnika ZUS bez wskazania o jaki rodzaj współwłasności chodzi, organ podatkowy wezwał wnioskodawcę do jego sprecyzowania. Dokonanie wpisu zastawu skarbowego lub odmowa wpisu w formie decyzji bez ustalenia tej okoliczności byłyby sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy stwierdził także, iż celem instytucji zastawu skarbowego jest zabezpieczenie wykonania wierzytelności, osiągnięcie tego celu jest możliwe, o ile ustanowienie zastawu odpowiada prawu, wpis zastawu skarbowego jest czynnością materialno-techniczną (jedynie wykreślenie wpisu w oparciu o art. 42 a § 1 Ordynacji podatkowej następuje w formie decyzji), organ podatkowy przed dokonaniem wpisu powinien zbadać spełnienie przesłanek ustawowych (prawo własności i wartość przedmiotu zastawu). W skardze na odmowę wpisu do rejestru zastawów skarbowych zastawu skarbowego na udziałach w części ułamkowej ruchomości należących do P. Ż. wyrażoną w piśmie z dnia 28 stycznia 2013 r. znak [...] podniósł zarzut naruszenia art. 27 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że należące do dłużnika funduszy obsługiwanych przez ZUS udziały w części ułamkowej ruchomości o wartości odpowiadającej granicom określonym w art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej nie mogą być objęte zastawem skarbowym. Wskazał także na bezpodstawne niezastosowanie art. 207 Ordynacji podatkowej poprzez niezachowanie formy decyzji wyrażającej odmowę uwzględnienia żądania ZUS. W uzasadnieniu skargi ponowiono argumentację przedstawioną w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wniósł o oddalenie skargi, względnie o umorzenie postępowania. Opisując przebieg dotychczasowego postępowania wyjaśniono m.in., że zaskarżonym pismem z dnia 28 stycznia 2013 r. organ podatkowy wskazał na braki wniosku ZUS z dnia 18 stycznia 2013 r. Podano także, iż z informacji uzyskanych z Wydziału Komunikacji Urzędu Miasta w P. wynika, że współwłaścicielem (41% udziałów) samochodu Mercedes Benz C-180, nr rej. [...] jest A S.A. w J., natomiast dwie pozostałe ruchomości wymienione we wniosku w sierpniu 2012 r. przejął na własność dotychczasowy współwłaściciel, tj. B S.A. W związku z powyższym w dniu 29 marca 2013 r. dokonano wpisu zastawu skarbowego na 51% udziale we współwłasności P. Ż. na samochodzie o nr rej. [...] (wartość w/w udziału w przedmiocie zastawu -[...] zł na dzień jego ustanowienia była wyższa od wartości, o której mowa w art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej. Dalej wyjaśniono także, iż przyjmując, że art. 41 § 1 Ordynacji podatkowej upoważnia organ do dokonania wpisu zastawu skarbowego na udziale we współwłasności w części ułamkowej ruchomości zweryfikować należy przesłankę wartości, którą musiałby spełnić taki udział dłużnika. Za niedopuszczalne uznano także dokonanie wpisu na podstawie nie zawsze odpowiadającego rzeczywistości domniemania, że udziały współwłaścicieli są równe. Ustalenie współwłaścicieli i wielkości ich udziałów leży zatem w interesie skarżącego, któremu należy przypisać ciężar przedstawienia w tym zakresie dowodów podlegających ocenie organu podatkowego. Odnosząc się do zarzutu odmowy wpisu bez zachowania formy decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził, że pismo z dnia 28 stycznia 2013 r nie stanowiło odmowy dokonania wpisu, a jedynie wezwanie do uzupełnienia braków wniosku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga w niniejszej sprawie - jako niedopuszczalna - podlega odrzuceniu. Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 6 oraz § 3 P.p.s.a., sąd postanowieniem odrzuca skargę, jeżeli jej wniesienie z innych przyczyn jest niedopuszczalne. Zgodnie z art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej: P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Nadto, zgodnie z art. 3 § 3 P.p.s.a. sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. W ocenie składu orzekającego zaskarżone w niniejszej sprawie pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 28 stycznia 2013 r. nie należy do katalogu rozstrzygnięć organów administracji publicznej, podlegających sądowej kontroli, gdyż w istocie nie jest decyzją. Nie stanowi ono także w ocenie Sądu zarówno postanowienia, jak i żadnego innego aktu ani czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W doktrynie prawa administracyjnego rozróżnia się materialne oraz procesowe ujęcie decyzji. Przyjmuje się, że w ujęciu materialnym decyzja to kwalifikowany akt administracyjny, stanowiący przejaw woli organów administracyjnych w państwie, wydany na podstawie powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego lub finansowego, o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygający konkretną sprawę, konkretnie określonej osoby fizycznej i prawnej w postępowaniu unormowanym przez przepisy proceduralne (por. w szczególności uchwała Izby Cywilnej i Administracji SN z dnia 5 lutego 1988 r., III AZP 1/88, OSPiKA 1989, z. 3, poz. 59; tak samo H. Dzwonkowski [red.]: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. C. H. Beck, Warszawa 2008, str. 918). Cechą charakterystyczną decyzji administracyjnej jest więc to, że posiada ona zewnętrzny charakter, władczość oraz podwójną konkretność: dotyczy konkretnego adresata i konkretnej sytuacji, rozstrzygając o prawach i obowiązkach adresata (por. np. G. Łaszczyca, Cz. Martysz, A. Matan: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Tom II, Komentarz do art. 104 – 269, wyd. Zakamycze 2005, str. 14). Z kolei procesowe określenie decyzji zawarte zostało w art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 267), dalej: k.p.a., w łączności z art. 1 § 1 pkt 1 k.p.a., art. 105 k.p.a. i art. 107 tej ustawy. W procedurze podatkowej są to natomiast przepisy art. 207 w łączności z art. 2, art. 208 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: O.p. (por. np. J. Borkowski: Decyzja administracyjna, wyd. Zielona Góra 1998, s. 32). Wskazuje się w orzecznictwie i doktrynie, że decyzję administracyjną jako oświadczenie woli organu administracji publicznej należy odróżniać od innych czynności, które są oświadczeniami wiedzy tego organu. Do takich oświadczeń wiedzy należą zaś przede wszystkim informacje, udzielane przez organ o stanie faktycznym i prawnym sprawy. Takie udzielenie informacji nie jest czynnością prawną a tym bardziej nie stanowi aktu administracyjnego, gdyż brak jest tutaj woli organu administracji, skierowanej na wywołanie skutków prawnych (por. np. M. Jaśkowska, A. Wróbel: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Bibliografia postępowania administracyjnego za lata 1927 – 2005, wyd. II, Zakamycze 2005, str. 602). Zgodnie z art. 207 § 1 O.p., organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Art. 207 § 2 O.p. stanowi przy tym, że decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Z kolei, na mocy art. 210 § 1 O.p., decyzja zawiera: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) datę jej wydania; 3) oznaczenie strony; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) uzasadnienie faktyczne i prawne; 7) pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie; 8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec powyższego stwierdzić należy, że przedmiot skargi nie zawiera istotnych cech decyzji. Przede wszystkim zaś, w żaden sposób nie można potraktować go jako władczego rozstrzygnięcia organu administracji publicznej o prawach bądź obowiązkach strony (zarówno dłużnika, jak i skarżącego wnioskującego o ustanowienie zastawu). Rozstrzygnięcie (osnowa) decyzji jest tym elementem, który stanowi kwintesencję decyzji, gdyż stanowi rezultat stosowania normy prawa materialnego do konkretnego przypadku; brak rozstrzygnięcia pozbawia dane pismo charakteru decyzji (por. H. Dzwonkowski [red.]: Ordynacja podatkowa,... op. cit., str. 949). Zaskarżone pismo ani nie załatwia sprawy co do istoty, ani też nie kończy w inny sposób postępowania. Stanowiące przedmiot skargi pismo nie jest również postanowieniem. Elementy postanowienia nie różnią się bowiem zasadniczo od obligatoryjnych składników decyzji z tym, że podstawę postanowień stanowią z reguły przepisy proceduralne. Postanowienia, tak jak i decyzje, są jednostronnymi i władczymi aktami administracyjnymi indywidualnymi (por. np. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. UNIMEX 2007, str. 861). Przedmiot skargi nie stanowi również żadnego innego aktu ani czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczącego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, wymienionych w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Cechą wspólną tych aktów jest bowiem to, że aby mogły być one przedmiotem sądowej kontroli, dotyczyć muszą uprawnień bądź obowiązków, wynikających z przepisów prawa. Muszą zatem wpływać w sposób prawnie wiążący na sytuację prawną określonego podmiotu (por. T. Woś, H. Knysiak – Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. 5, LexisNexis, Warszawa 2012, str. 72). Jako przykłady takich aktów wskazać można w szczególności: określone czynności materialno – techniczne (np. czynność zameldowania, czynność udostępnienia pacjentowi publicznego zakładu opieki zdrowotnej dokumentacji medycznej, czynność wydania paszportu); akty rejestracji (np. rejestracja bezrobotnego), akty odmowy przyjęcia do zakładu administracyjnego. W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżone w niniejszej sprawie pismo nie jest ani decyzją, ani postanowieniem ani też inną czynnością lub aktem, który można zaskarżyć do sądu administracyjnego. Jest to bowiem pismo o charakterze stricte informacyjnym, które nie jest przejawem woli organu skierowanej na wywołanie skutków prawnych. Wskazano w nim jedynie wnioskodawcy, że w razie objęcia wnioskiem o dokonanie wpisu zastawu skarbowego ruchomości stanowiących współwłasność małżeńską powinien podać także dane współmałżonka dłużnika. Wyrażono także pogląd, że dokonanie wpisu na nieruchomości stanowiącej współwłasność niemałżeńską nie jest możliwe. Zauważyć warto, iż informacja taka odnosiła się do wniosku, w którym ZUS podał, że ruchomości, które mają zostać objęte zastawem skarbowym stanowią współwłasność dłużnika, nie precyzując czy jest to współwłasność małżeńska czy też inna. Nie można zatem zasadnie twierdzić, że treść zaskarżonego pisma przesądzała, iż wpis zastawu nie zostanie dokonany. Dla oceny dopuszczalności skargi nie jest także istotne sprecyzowanie czy pismo to można by traktować jako wezwanie do uzupełnienia danych zawartych we wniosku, których niepodanie można by uznać za brak formalny wniosku. Zarówno bowiem pismo informujące stronę o istotnych dla sprawy okolicznościach, jak i wezwanie do usunięcia braku formalnego wniosku nie mogą stanowić przedmiotu skargi do sądu administracyjnego. Mając zatem na uwadze powyższe Sąd, działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. i przy zastosowaniu art. 58 § 3 tej ustawy, orzekł jak w sentencji postanowienia.