I SA/Gl 550/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi S. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...]., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa / tekst jedn. Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm./ po rozpatrzeniu zażalenia S. Ż. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] nr [...] obciążającego kosztami opinii biegłego rzeczoznawcy w wysokości [...] zł za wykonanie operatu szacunkowego określającego wartość rynkową udziałów w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem wielolokalowym i gospodarczym, położonej w R. przy ul. [...] utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej strona podniosła w zażaleniu zarzuty: - niezasadnego obciążenie niepotrzebnie wygenerowanymi kosztami postępowania; - bezpodstawnego zastosowanie stawki w wysokości [...] zł za godzinę pracy biegłego. Odnosząc się do zgłoszonych zarzutów, organ odwoławczy wskazał na regulację zawartą w art. 6 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), zgodnie, z którym podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa przedmiotu czynności cywilnoprawnych. Jeżeli natomiast podatnik, nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wzywa podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny lub dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Z powołanych przepisów wynika, iż aby obciążyć podatnika kosztami opinii biegłego muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki: - podatnik-pomimo wezwania do podwyższenia wartości - w wyznaczonym terminie nie udzieli odpowiedzi lub poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej oraz - wartość określona z uwzględnieniem opinii biegłego różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika. W przedmiotowej sprawie powyższe warunki zostały spełnione, gdyż wartość nabytych udziałów w zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w R. przy ul. [...] nie odpowiadała w opinii organu podatkowego I instancji ich wartości rynkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. działając na podstawie art. 216, art. 165 § 1, § 2 oraz § 4 O.p. wszczął z urzędu postępowania podatkowe. Odrębnymi postanowieniami, wydanymi w dniu [...] wezwał stronę do podwyższenia wartości poszczególnych udziałów w zabudowanej nieruchomości wyznaczając jednocześnie 14 dniowy termin do wypowiedzenia się, co do zaproponowanej przez organ wartości. Niniejsze pisma zostały skutecznie doręczone 22 maja 2015r., wobec czego termin do wypowiedzenia się, co do wartości upłynął w dniu 05 czerwca 2015r. Podatnik nie ustosunkował się w wyznaczonym terminie do zaproponowanej przez organ wartości udziałów. W piśmie złożonym w siedzibie organu podatkowego I instancji w dniu 10 czerwca 2015r., a więc po upływie wyznaczonego terminu podatnik poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. o zleceniu przez niego sporządzenia operatu szacunkowego H.W.. Następnie w rozmowie telefonicznej stwierdził, iż nie zlecał sporządzenia żadnego operatu szacunkowego, co do nieruchomości będącej przedmiotem sprawy. Tym samym organ I instancji powołał - wyznaczonego z urzędu - biegłego rzeczoznawcę A. K. w celu sporządzenia operatu szacunkowego określającego wartości rynkowe zabudowanej nieruchomości, położonej w R. przy ulicy [...]. Strona została poinformowana o dacie oględzin nieruchomości i pomimo skutecznego zawiadomienia o dacie przeprowadzenia oględzin, nie uczestniczyła w oględzinach. Operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę powołanego z urzędu, w ocenie organów podatkowych został sporządzony w sposób prawidłowy, rzetelny, jak i nie budzący żadnych wątpliwości, co do jego poprawności. Istotnym jest, ze strona w toku postępowania do operatu szacunkowego nie wniosła żadnych zastrzeżeń. Za wykonaną usługę rzeczoznawca – A. K. ustaliła kwotę [...] zł brutto. Powyższe zostało stwierdzone na podstawie faktury VAT złożonej w dniu 22 września 2014r. W sporządzonym operacie szacunkowym rzeczoznawca majątkowy określiła wartość rynkową poszczególnych udziałów w nieruchomości według stanu i cen obowiązujących w dniach ich nabycia, tj.: 1. 24/144 części wg stanu z dnia 9 września 2009r. na kwotę [...] zł, 2. 24/144 części wg stanu z dnia 28 czerwca 2010r. na kwotę [...] zł, 3. 24/144 części wg stanu z dnia 6 lipca 201 Or. na kwotę [...] zł, 4. 18/144 części wg stanu z dnia z dnia 19 lipca 2010r. na kwotę [...] zł, 5. 30/144 części wg stanu z dnia 15 listopada 201 Or. na kwotę [...] zł, 6. 56/432 części wg stanu z dnia 23 września 2011 r. na kwotę [...] zł, 7. 16/432 części wg stanu z dnia 3 listopada 2011 r. na kwotę [...] zł. Wartości wymienione pkt 2 do pkt 7 zostały przyjęte do określenia podstawy opodatkowania w decyzjach wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. dnia [...]. Natomiast w odniesieniu do umowy z dnia 7 września 2009r. wskazanej w pkt 1, Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...] znak [...] umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, ze względu na wygaśnięcie zobowiązania z końcem 2014r. Na regulacje dotyczące odpowiedzialności za koszty postępowania składają się art. 264 - 271 Ordynacji podatkowej oraz przepisy szczególne. Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 264 Ordynacji podatkowej, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Z kolei art. 267 § 1 powołanej ustawy wymienia koszty postępowania obciążające stronę, w tym - w pkt 4 - koszty przewidziane w odrębnych przepisach, tj. w niniejszej sprawie - w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Z przepisu art. 6 ust. 4 p.c.c. wynika, że koszty opinii biegłego podatnik ponosi dopiero po przeprowadzeniu postępowania wymiarowego i wydaniu decyzji. Dopuszczalność obciążenia podatnika kosztami sporządzenia opinii biegłego w trybie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest uzależniona od spełnienia wszystkich przesłanek przewidzianych w tym przepisie. Jednocześnie warunek przekroczenia wartości ustalonej przez organ podatkowy o 33 % wartości podanej przez podatnika spełniony jest tylko wówczas, gdy wartość ustalona z uwzględnieniem opinii biegłych stała się podstawą decyzji wymiarowej (por. wyrok NSA oz. w Gdańsku z dnia 25 sierpnia 1999r., sygn. akt I SA/Gd 1846/97). Bezsporne bowiem pozostaje, że stronę mogą obciążać wyłącznie koszty przeprowadzenia dowodu, który był celowy i niezbędny dla osiągnięcia celu postępowania podatkowego, tu: określenia podstawy opodatkowania, i stał się podstawą orzeczenia kończącego sprawę. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że umorzenie postępowania (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] znak [...]) w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży udziałów z dnia 7 września 2009 r. (Rep. A nr [...]) skutkuje brakiem podstaw do obciążenia strony kosztami wyceny tychże udziałów. W związku z powyższym organ podatkowy I instancji obciążył stronę kosztami biegłego w kwocie [...] zł pomijając nabycie udziału z dnia 9 września 2009r. dokonując następującego wyliczenia kwoty kosztorysu: - [...] zł brutto : 7 udziałów określonych przez biegłą = [...] -zł - kwota wyceny jednego udziału x wycena 6 udziałów, co do których organ zakończył prowadzone postępowania podatkowe. W ocenie organu odwoławczego zasadnie organ podatkowy I instancji uznał za zasadne obciążenie podatnika kosztami w łącznej wysokości [...].-zł wynikającą z wyliczenia: wyceny 6 udziałów x [...].-zł za każdy udział. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego 67-godzinnego czasu sporządzania operatu szacunkowego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przepisy dotyczące wynagrodzenia biegłego nie określają limitów czasowych wykonania poszczególnych czynności. Każdorazowo jest to zależne od przedmiotu i okoliczności danej sprawy. Potwierdzenie czasu pracy biegłego wynika z karty pracy biegłego, na które złożyły się następujące czynności: 1. zapoznanie się ze zleceniami oraz częścią materiału dowodowego udostępnionego przez Urząd Skarbowy - 3 godziny; 2. oględziny nieruchomości i otoczenia wokół - 2 godziny; Potwierdzeniem powyższego jest protokół sporządzony przez pracownika Urzędu Skarbowego w R., uczestniczącego w przeprowadzonych oględzinach, jak i rzeczoznawcy majątkowego P. A. K., oraz obecnej właścicielki nieruchomości i zarządcy przedmiotowej nieruchomości. 3. wywiady internetowe i w biurach nieruchomości na temat cen i trendów cenowych nieruchomości i cech nieruchomości wpływających na ceny dla badanego okresu czasu - 3 godziny; 4. spisanie i analiza aktów notarialnych umów sprzedaży (R., C., B., Ś., Z.) - 20 godzin; 5. oględziny wybranych nieruchomości w terenie - 4 godziny; 6. oszacowanie nieruchomości, na które składają się następujące czynności: określenie zakresu i celu wyceny, położenia i rodzaju nieruchomości; określenie podstawy formalnej, metodologicznej i prawnej opracowania; analiza źródeł danych; wybór podejścia (metody wyceny) i rodzaju określanej wartości; określenie rodzaju i obszaru rynku; analiza stanu otoczenia nieruchomości; opis stanu prawnego i technicznego nieruchomości; przeanalizowanie stanu zagospodarowania nieruchomości; przeanalizowanie obiektu w zakresie zastosowanych rozwiązań materiałowych i konstrukcyjnych, określenie stopnia zużycia; analiza stanu rynku nieruchomościowego na podstawie zebranych danych oraz stabilności cen w badanym okresie, obliczenie trendów czasowych; wybór transakcji rynkowych do wyceny, dobór próbki reprezentatywnej; opis cech wpływających na wartość, wykonanie tabel obliczeniowych; przeprowadzenie kompleksowej analizy całości zagadnienia w zakresie wyceny; obliczenia - 25 godzin; 7. pisemne opracowanie wyceny, wydruk, korekta, składanie dokumentów, oprawa - 10 godzin. Łączna ilość godzin stanowiła liczbę 67 pomnożona o koszt każdej roboczogodziny netto, tj. [...] zł stanowi kwotę [...] zł netto, lecz po zaokrągleniu do pełnych złotych biegła przyjęła kwotę [...] zł netto, która po doliczeniu 23% podatku VAT stanowi kwotę [...] zł (brutto). Odpowiadając na zarzut dotyczący bezpodstawnego zastosowania stawki w wysokości [...] zł za godzinę pracy biegłego organ odwoławczy wskazał, że pismem z dnia 28 października 2015r zwrócono się do biegłej o przedłożenie zestawienia czynności pracy biegłego, z rozbiciem na wyliczenie poszczególnych udziałów określających wartość nieruchomości z poszczególnych dat: 07 września 2009r., 28 czerwca 2010r., 06 lipca 2010r., 19 lipca 2010r., 15 listopada 2010r., 23 września 2011r., 03 listopada 2011 r. W piśmie z dnia 16 listopada 2015 roku biegła przedstawiła kalkulację dotyczącą sposobu naliczania stawki godzinowej. Jak wyjaśniła na kwotę w wysokości [...] zł netto złożyła się stawka godzinowa określona w przypadku wykonywania przedmiotowego zlecenia w wysokości [...] zł/godzinę. Stawka ta zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 2013r. (Dz.U. z 2013r. poz. 518) została podwyższona o [...] co dało kwotę [...] zł/godzinę. Do tej kwoty zgodnie z § 8 w/w rozporządzenia doliczono koszty, tj. wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wydania opinii, w tym w szczególności wydatki materiałowe, koszty dojazdu na miejsce wykonania czynności. Ponadto zdaniem biegłej zastosowanie przepisu § 4 w/w rozporządzenia było zasadne, ponieważ spełnione zostały wszystkie przesłanki zawarte w tym paragrafie, a mianowicie: - charakter problemu będącego przedmiotem opinii był bardzo złożony, biegła posiada dyplom ukończenia studiów wyższych, biegła pełni funkcję biegłego sądowego trzecią kadencję, - biegła posiada uprawnienia zawodowe rzeczoznawcy majątkowego od stycznia 2002 roku i wykonuje ten zawód czynnie od dnia otrzymania uprawnień do nadal. Złożoność problemu zdaniem biegłej polegała na tym, że przedmiotem zlecenia było określenie wartości udziałów w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym oraz budynkiem gospodarczym, tj.: - udziału 24/144 części według stanu i cen z 07 września 2009r., udziału 24/144 części według stanu i cen z 28 czerwca 2010r., udziału 24/144 części według stanu i cen z 06 lipca 2010r., udziału 18/144 części według stanu i cen z 19 lipca 2010r., udziału 30/144 części według stanu i cen z 15 listopada 2010r., udziału 56/432 części według stanu i cen z 23 września 2011r., udziału 16/432 części według stanu i cen z 03 listopada 2011r. Tak więc, opinia obejmowała siedem przedmiotów dla których należało określić wartości rynkowe według stanów i cen z różnych dat. Wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wykonania przedmiotowej opinii to: - drukowanie czarno-białe 57 stron x [...] zł strona = [...],-zł, drukowanie kolorowe 4 str. x [...],-zł strona = [...],-zł, oprawa - [...],-zł, - koszty badania aktów notarialnych - [...],-zł, - zryczałtowane koszty prowadzenia biura przypadające na 1 zlecenie (prąd, amortyzacja sprzętu, telefony, część czynszu) - [...],-zł, - koszt paliwa 20km + 20km + 50km = 90km x [...] zł/km = [...],-zł według zestawienia: dojazd do US (C. – R.-C.) 1 x 20km dojazd na wizje (C.-R.-C.) 1 x 20km, - oględziny w terenie wybranych nieruchomości przyjętych do porównań ok. 50km (R., B., Z., C.), Suma wydatków wyniosła [...] zł + [...] -zł + [...] zł + [...]-zł + [...] zł + [...] zł = [...] zł. Wynagrodzenie obliczono zatem mnożąc liczbę przepracowanych godzin, tj. 67 godzin x [...] /godzina = [...] zł + kwota kosztów w wysokości [...] zł = [...] zł : ilość roboczogodzin 67 = co dało w zaokrągleniu kwotę [...] zł za godzinę. W ten sposób obliczona stawka godzinowa zawierała zarówno koszty działalności rzeczoznawcy majątkowego, tj. zużyte środki na wykonanie przedmiotowej opinii i koszt odtworzenia części majątku rzeczoznawcy przypadającego na daną opinię, jak również zysk rzeczoznawcy. W tej sytuacji organ uznał, że koszty określone przez biegłego były kosztami prawidłowymi i należnymi. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnik zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Uzasadniając skargę, skarżący powielił zarzuty zażalenie wskazując m.in., że organ: - niezasadnie obciążył go niepotrzebnie wygenerowanymi kosztami postępowania; - bezpodstawnie zastosował stawki w wysokości [...] zł za godzinę pracy biegłego. W ocenie skarżącego zastosowane stawki są nie do zaakceptowania w praworządnym państwie. Przepisy rozporządzenia z dnia 24 kwietnia 2013r. Ministra Sprawiedliwości w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu cywilnym (Dz. U. z 2013r. poz. 518) nie dają podstaw do zastosowania stawki w wysokości [...] zł za godzinę pracy biegłego. Skarżący podniósł, że § 2 w/w rozporządzenia przewiduje, że stawka godzinowa pracy biegłego wynosi od 1,28% do 1.81% kwoty bazowej dla osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, której wysokość określa ustawa budżetowa. Kwota bazowa określona w art. 9 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy budżetowej na 2014r. z dnia 24 stycznia 2014r. dla osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe wyniosła [...]-zł. Stawka godzinowa pracy biegłego, zgodnie z § 2 w/w rozporządzenia, powinna kształtować się na poziomie od [...] zł do [...] zł. W ocenie skarżącego nie było żadnych podstaw do określenia stawki na poziomie wyższym niż 1,28%, ponieważ postępowanie dotyczyło działki o powierzchni około 500 m2 oraz budynku o powierzchni użytkowej około 400 m2, co powoduje, że sprawę można było określić jako typową i szablonową. Za nieuzasadnione i pozbawione przesłanek uznał organ podwyższenia stawki godzinowej o 50%. W ocenie skarżącego również ilość godzin pracy wskazana przez biegłego jest zawyżona. Skarżący podkreślił, że nierealne jest by sporządzenie operatu typowej nieruchomości mogło trwać łącznie 67 godzin pracy. W ocenie skarżącego koszt sporządzenia operatu nie powinien przekroczyć kwoty [...] zł. tj. tyle ile płaci się na wolnym rynku. Skarżący wniósł o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia; 2) zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. Zdaniem Sądu, organy trafnie przyjęły, że zastosowanie w sprawie miał przepis art. 6 ust. 4 u.p.c.c., jako wyjątek od zasady określonej w art. 264 Op, zgodnie z którą koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa. Jak stanowi art. 6 ust. 4 u.p.c.c., jeżeli strony, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określiły wartości lub podały wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób przekroczy o 33% wartość podaną przez strony, koszty opinii ponoszą solidarnie strony czynności cywilnoprawnej. Obciążenie podatnika kosztami opinii biegłego zachodzi wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: - po pierwsze, podatnik pomimo wezwania do podwyższenia wartości - w wyznaczonym terminie nie udzieli odpowiedzi lub poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej; - po drugie, wartość określona z uwzględnieniem opinii biegłego różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika. W ocenianej sprawie powyższe warunki zostały spełnione, gdyż wartość nabytych udziałów w zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w R. przy ul. [...] nie odpowiadała w opinii organu podatkowego I instancji ich wartości rynkowej. Istotnymi okolicznościami w sprawie są: 1) bezsporność stron, co do wykonanej opinii i przyjętych wartości udziałów; 2) brak obecności skarżącego – pomimo prawidłowego zawiadomienia organów – o wykonywanych przez oględzinach udziałów w nieruchomości; 3) nie skorzystanie przez skarżącego z prawa złożenia uwag do sporządzonego operatu. Powyższe przesądza o zasadności wniosku, że skarżący zaakceptował zaproponowaną przez biegłego wartość udziałów. Skoro z akt sprawy wynika, że wartość rynkowa udziałów w nieruchomości określona przez biegłego przekraczała o 33% wartość przedmiotu umowy określoną przez jej strony, to zasadnie organ I instancji obciążył skarżącego kosztami opinii, działając tym samym w zgodzie z art. 6 ust. 4 u.p.c.c. W niniejszej sprawie bezsporne jest, że powołany przez organ I instancji rzeczoznawca sporządził opinię (operat szacunkowy) i złożył z dniu 22 września 2014 r. fakturę na kwotę [...] zł brutto. Wymaga zaakcentowania, że w sporządzonym operacie szacunkowym rzeczoznawca majątkowy określiła wartość rynkową siedmiu udziałów w nieruchomości według stanu i cen obowiązujących w dniach ich nabycia, które następowało od dnia 9 września 2009 r. do dnia 3 listopada 2011 r. W sumie więc, wartość każdego z udziałów określona została odrębnie, co w konsekwencji daje siedem cząstkowych operatów. Przyjdzie wskazać, że wartości wskazane przez biegłego zostały przyjęte do określenia podstawy opodatkowania w decyzjach wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. dnia [...], z wyłączeniem transakcji zawartej w dniu 7 września 2009r. W odniesieniu bowiem do tej transakcji organ I instancji umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe, ze względu na wygaśnięcie zobowiązania z końcem 2014r. Zasadnie zatem organy przyjęły, że wycena tego udziału nie może obciążać skarżącego i obciążyły skarżącego kosztem wyceny 6 udziałów, a więc tych, co do których, organ zakończył prowadzone postępowania podatkowe. Koszty te w łącznej wysokości wyniosły [...] zł i obejmowały wycenę 6 udziałów x [...] zł za każdy udział. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego czasu sporządzania operatu szacunkowego, wskazać należy na znajdującą się w aktach sprawy kartę pracy, która obejmuje: 1. zapoznanie się ze zleceniami oraz częścią materiału dowodowego udostępnionego przez Urząd Skarbowy - 3 godziny; 2. oględziny nieruchomości i otoczenia wokół - 2 godziny; Potwierdzeniem powyższego jest protokół sporządzony przez pracownika Urzędu Skarbowego w R., uczestniczącego w przeprowadzonych oględzinach, jak i rzeczoznawcy majątkowego oraz obecnej właścicielki nieruchomości i zarządcy przedmiotowej nieruchomości. 3. wywiady internetowe i w biurach nieruchomości na temat cen i trendów cenowych nieruchomości i cech nieruchomości wpływających na ceny dla badanego okresu czasu - 3 godziny; 4. spisanie i analiza aktów notarialnych umów sprzedaży (R., C., B., Ś., Z.) - 20 godzin; 5. oględziny wybranych nieruchomości w terenie - 4 godziny; 6. oszacowanie nieruchomości, na które składają się następujące czynności: określenie zakresu i celu wyceny, położenia i rodzaju nieruchomości; określenie podstawy formalnej, metodologicznej i prawnej opracowania; analiza źródeł danych; wybór podejścia (metody wyceny) i rodzaju określanej wartości; określenie rodzaju i obszaru rynku; analiza stanu otoczenia nieruchomości; opis stanu prawnego i technicznego nieruchomości; przeanalizowanie stanu zagospodarowania nieruchomości; przeanalizowanie obiektu w zakresie zastosowanych rozwiązań materiałowych i konstrukcyjnych, określenie stopnia zużycia; analiza stanu rynku nieruchomościowego na podstawie zebranych danych oraz stabilności cen w badanym okresie, obliczenie trendów czasowych; wybór transakcji rynkowych do wyceny, dobór próbki reprezentatywnej; opis cech wpływających na wartość, wykonanie tabel obliczeniowych; przeprowadzenie kompleksowej analizy całości zagadnienia w zakresie wyceny; obliczenia - 25 godzin; 7. pisemne opracowanie wyceny, wydruk, korekta, składanie dokumentów, oprawa - 10 godzin. Łączna ilość godzin stanowiła liczbę 67 pomnożona o koszt każdej roboczogodziny netto, tj. [...] zł stanowi kwotę [...] zł netto, lecz po zaokrągleniu do pełnych złotych biegła przyjęła kwotę [...] zł netto, która po doliczeniu 23% podatku VAT stanowi kwotę [...] zł (brutto). Zdaniem Sądu dokonana przez organy podatkowe ocena tego dokumentu nie narusza przepisów prawa, tym bardziej, że – jak zasadnie wskazał organ – przepisy nie określają normatywów czasowych wykonania określonych czynności. Oznacza to, że czas ten zależny jest od wielu czynników, a w sprawie badanej niewątpliwy wpływ miała konieczność określenia wartości nie jednej nieruchomości, ale siedmiu udziałów, nabywanych w różnych datach a więc de facto mających różną wartość. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia § 2 rozporządzenia z dnia 24 kwietnia 2013r. Ministra Sprawiedliwości w sprawie określenia stawek wynagrodzenia biegłych, taryf zryczałtowanych oraz sposobu dokumentowania wydatków niezbędnych dla wydania opinii w postępowaniu cywilnym (Dz. U. z 2013r. poz. 518) poprzez zastosowanie stawki w wysokości [...] zł za godzinę pracy biegłego. Przyjdzie wskazać, że pismem z dnia 28 października 2015r organ I instancji zwrócił się do biegłej o przedłożenie zestawienia czynności pracy biegłego, z rozbiciem na wyliczenie poszczególnych udziałów określających wartość nieruchomości z poszczególnych dat: 07 września 2009r., 28 czerwca 2010r., 06 lipca 2010r., 19 lipca 2010r., 15 listopada 2010r., 23 września 2011r., 03 listopada 2011 r. W piśmie z dnia 16 listopada 2015 roku biegła przedstawiła kalkulację dotyczącą sposobu naliczania stawki godzinowej. Jak wyjaśniła na kwotę w wysokości [...] zł netto złożyła się stawka godzinowa określona w przypadku wykonywania przedmiotowego zlecenia w wysokości [...] zł/godzinę. Stawka ta zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 kwietnia 2013r. (Dz.U. z 2013r. poz. 518) została podwyższona, o [...] co dało kwotę [...] zł/godzinę. Do tej kwoty zgodnie z § 8 w/w rozporządzenia doliczono koszty, tj. wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wydania opinii, w tym w szczególności wydatki materiałowe, koszty dojazdu na miejsce wykonania czynności. Ponadto zdaniem biegłej zastosowanie przepisu § 4 w/w rozporządzenia było zasadne, ponieważ spełnione zostały wszystkie przesłanki zawarte w tym paragrafie, a mianowicie: - charakter problemu będącego przedmiotem opinii był bardzo złożony, biegła posiada dyplom ukończenia studiów wyższych, biegła pełni funkcję biegłego sądowego trzecią kadencję, - biegła posiada uprawnienia zawodowe rzeczoznawcy majątkowego od stycznia 2002 roku i wykonuje ten zawód czynnie od dnia otrzymania uprawnień do nadal. Złożoność problemu zdaniem biegłej polegała na tym, że przedmiotem zlecenia było określenie wartości udziałów w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielolokalowym oraz budynkiem gospodarczym, tj.: - udziału 24/144 części według stanu i cen z 07 września 2009r., udziału 24/144 części według stanu i cen z 28 czerwca 2010r., udziału 24/144 części według stanu i cen z 06 lipca 2010r., udziału 18/144 części według stanu i cen z 19 lipca 2010r., udziału 30/144 części według stanu i cen z 15 listopada 2010r., udziału 56/432 części według stanu i cen z 23 września 2011r., udziału 16/432 części według stanu i cen z 03 listopada 2011r. Tak więc, opinia obejmowała siedem przedmiotów dla których należało określić wartości rynkowe według stanów i cen z różnych dat. Wydatki poniesione przez biegłego, niezbędne dla wykonania przedmiotowej opinii to: - drukowanie czarno-białe 57 stron x [...] zł strona = [...] zł, drukowanie kolorowe 4 str. x [...] zł strona = [...] zł, oprawa – [...] zł, - koszty badania aktów notarialnych – [...] zł, - zryczałtowane koszty prowadzenia biura przypadające na 1 zlecenie (prąd, amortyzacja sprzętu, telefony, część czynszu) - [...] zł, - koszt paliwa 20km + 20km + 50km = 90km x [...] zł/km = [...] zł według zestawienia: dojazd do US (C. – R.-C.) 1 x 20km dojazd na wizje (C.-R.-C.) 1 x 20km, - oględziny w terenie wybranych nieruchomości przyjętych do porównań ok. 50km (R., B., Z., C.), Suma wydatków wyniosła [...] zł + [...] zł + [...] zł + [...] zł + [...] zł + [...] zł = [...] zł. Wynagrodzenie obliczono zatem mnożąc liczbę przepracowanych godzin, tj. 67 godzin x [...] zł/godzina = [...] zł + kwota kosztów w wysokości [...] zł = [...] zł; ilość roboczogodzin 67 = co dało w zaokrągleniu kwotę [...] zł za godzinę. Zdaniem Sądu – w badanej sprawie – spełnione zostały przesłanki określone w § 4 w/w rozporządzenia a to oznacza, że zarzut naruszenia tego przepisu nie mógł zostać uwzględniony. Przede wszystkim należy wskazać, że wysokość wyceny wskazana przez skarżącego dotyczyła jednej nieruchomości a nie siedmiu udziałów, po drugie zaś, że nie stanowi naruszenia tego przepisu, zastosowanie § 4 rozporządzenia, który wyraźnie formułuje zasadę, że stawka określona w § 2 w razie złożonego charakteru problemu będącego przedmiotem opinii może być, podwyższona do [...], jeżeli biegły ma dyplom ukończenia studiów wyższych lub dyplom mistrzowski oraz pełni funkcję biegłego sądowego nie krócej niż jedną kadencję lub funkcję rzeczoznawcy przez okres co najmniej pięciu lat. W niniejszej sprawie kryteria umożliwiające podwyższenie stawki określonej w § 2 rozporządzenia zostały spełnione, gdyż biegła posiada dyplom ukończenia studiów wyższych, pełni funkcję biegłego sądowego trzecią kadencję i posiada uprawnienia zawodowe rzeczoznawcy majątkowego od stycznia 2002 r. wykonując ten zawód czynnie od dnia otrzymania uprawnień. Zdaniem Sądu wycena dotyczyła złożonego problemu, gdyż jak wskazano wcześniej nabywanie przez skarżącego udziałów w nieruchomości, na której posadowiony był budynek mieszkalny i gospodarczy następowało w różnych okresach a to oznaczało konieczność ustalenia wartości każdego z nich według zasad i cen obowiązujących z dnia nabycia a więc biegła dokonywała wyceny w oparciu o siedem różnych stanów faktycznych i prawnych, a to uzasadniało przyjęcie stwierdzenia, że wycena dotyczyła złożonego problemu. Reasumując zatem powyższe wywody, uznać należało, że zaskarżone postanowienie podjęte zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu odwoławczego zostało właściwie uzasadnione, z odwołaniem się do stanu faktycznego wynikającego ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.