I SA/Gl 565/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Teresa Randak (spr.),, Sędzia WSA Anna Wiciak, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2009r. sprawy ze skargi D. S. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 221 w związku z art. 239 oraz art. 165 a § 1 i art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego ( Dz. U. Nr 112, poz. 770 z 2007 r. ) – w dalszej części uzasadnienia określanym "rozporządzeniem upoważniającym" – Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] Nr [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie wniosku D. S. z dnia [...] dotyczącego udzielenia pisemnej interpretacji przepisów w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści i potrącenia należności podatkowej z kwoty odszkodowania w ramach orzekania o odszkodowaniu. Uzasadniając rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż w/w wniosek podatniczki wpłynął do organu podatkowego w dniu 23 grudnia 2008 r. Podatniczka wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. uprawnień Sądu w zakresie ustalania wysokości zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści oraz potrącenia należności podatkowej z kwoty odszkodowania w ramach orzekania o wysokości odszkodowania. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej – działając w imieniu Ministra Finansów – odmówił wszczęcia postępowania, stwierdzając, że sposób obliczania przez Sąd – w ramach orzekania o odszkodowaniu – wysokości należnego odszkodowania od utraconych korzyści nie jest uregulowany w przepisach prawa podatkowego. Postępowanie sądowe regulują przepisy ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego ( Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm. ), które to przepisy nie są przepisami podatkowymi, a to oznacza, że Minister Finansów nie jest organem właściwym do wydawania interpretacji w powyższej sprawie. Na powyższe postanowienie, podatniczka działając przez pełnomocnika, będącego adwokatem, wniosła zażalenie, podnosząc, że zgodnie z art. 5 ust. 6 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych ( Dz. U. Nr 121, poz. 1267 z późn. zm ) ustalenie lub określenie lub pobór podatków należy do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych. Jak podkreślił pełnomocnik – zgodnie ze wskazanym przepisem – wyłącznie organ podatkowy ma prawo ustalać wysokość należności publicznoprawnych i pobierać te należności. Sądy powszechne nie należą do kategorii organów podatkowych, co wynika z treści art. 13 Ordynacji podatkowej, stąd też – w ocenie pełnomocnika – organy podatkowe uprawnione są do interpretacji przepisów prawa podatkowego także w zakresie dotyczącym kompetencji sądów powszechnych do ustalania wysokości i poboru hipotetycznego podatku. Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej – działając w imieniu Ministra Finansów – stwierdził, że stosownie do art. 5 ust. 6 o urzędach i izbach skarbowych do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych należy m.in. ustalenie lub określenie lub pobór podatków oraz niepodatkowych należności budżetowych, jak również innych należności, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem podatków i należności budżetowych, których ustalenie i określenie lub pobór należy do innych organów. Podzielając pogląd pełnomocnika, że sądy powszechne nie są organami podatkowymi, w rozumieniu art. 13 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż sąd powszechny – co zupełnie pominął pełnomocnik – jest właściwy w sprawach majątkowych o roszczenia pieniężne. Wynika to z regulacji zawartych w Rozdziale 2. Właściwość rzeczowa – Kodeksu postępowania cywilnego. Jak podkreślił organ interpretacyjny, stronie niezadowolonej z treści wyroku – w tym zasądzonej kwoty pieniężnej – przysługuje apelacja do sądu drugiej instancji, co wynika z treści art. 367 § 1 Kpc. W sytuacji, gdy od orzeczenia sądu nie przysługuje środek odwoławczy lub inny środek zaskarżenia orzeczenie takie – w myśl art. 363 § 1 Kpc. – staje się prawomocny. Orzeczenie natomiast prawomocne, zgodnie z treścią art. 365 § 1 Kpc. wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Taka regulacja przesądza o niedopuszczalności domagania się od organu podatkowego przesądzenia o kompetencji sądu powszechnego do ustalania takiej lub innej wysokości odszkodowania – do tego bowiem w istocie zmierzał wniosek skarżącej. Nie należy do oceny organu podatkowego ocena motywów jakimi kierował się sąd przyznając wysokość odszkodowania, w tym okoliczność, że kalkulując tę wysokość sąd analizował wysokość zobowiązania podatkowego, jakie w przeszłości ciążyłoby na stronie. Końcowo, organ interpretacyjny, odwołał się do regulacji zawartej w treści art. 178 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, podkreślając, że w sprawowaniu swego urzędu sędziowie są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji i ustawom. W skardze na w/w postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnioskodawczyni działając przez pełnomocnika, będącego adwokatem zarzuciła organowi interpretacyjnemu: 1) naruszenie art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że postępowanie w sprawie wydania indywidualnej interpretacji w sprawie wnioskodawczyni nie może być wszczęte w zakresie uprawnień Sądu co do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści i potrącenia należności podatkowej z kwoty odszkodowania w ramach orzekania o odszkodowaniu, 2) naruszenie art. 5 ust. 6 pkt 1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych poprzez przyjęcie, że sąd powszechny jest organem podatkowym, do którego należy ustalanie i pobór podatku. Uzasadniając skargę, pełnomocnik powtórzył argumentację zawartą we wniosku o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji, podkreślając, że wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Warszawie, I Wydziału Cywilnego z dnia 6 czerwca 2008 r. wnioskodawczyni zasądzono od Skarbu Państwa – Wojewody [...] odszkodowanie z tytułu niemożności pobierania czynszu z wynajmu lokali użytkowych usytuowanych w budynku położonym w W., przy ul. [...] w kwocie netto tj. po odliczeniu należności podatkowych. Wnioskodawczyni, w związku z tym, wystąpiła do organu interpretacyjnego o udzielenie odpowiedzi na trzy zasadnicze pytania, a to takie, czy: 1) odszkodowanie obejmujące okres od dnia 17 października 1997 r. do dnia 31 grudnia 2002 r. wolne były od podatku dochodowego od osób fizycznych, a zatem czy nie należało opodatkować odszkodowania tylko w części przypadającej na okres od dnia 1 stycznia 2003 r., 2) sąd był uprawniony – w ramach orzekania o odszkodowaniu – ustalić wysokość zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści i potrącić należność podatkową z kwoty odszkodowania, a ponadto, czy nie stanowiło naruszenia konstytucyjnej zasady równości ustalenie przez sąd jednorazowego podatku od kwoty odszkodowania za 8 lat, w sytuacji, gdy opodatkowaniu podlegałby jedynie miesięczny dochód z czynszu, gdyby lokale znajdowały się we władaniu wnioskodawczyni, 3) czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymane odszkodowanie, pomimo stwierdzenia przez sąd apelacyjny, że wysokość odszkodowania została ustalona w wysokości utraconego dochodu, po odliczeniu należności podatkowych. Kontynuując, pełnomocnik wskazał, że postanowieniem z dnia [...] organ interpretacyjny wydał postanowienie, mocą którego odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej indywidualnej interpretacji w części wskazanej w punkcie 2 wniosku tj. w części dotyczącej uprawnień Sądu w zakresie ustalania wysokości zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści i potrącenia należności podatkowych z kwoty odszkodowania w ramach orzekaniu o odszkodowaniu. W pozostałym zakresie postępowanie o udzielenie interpretacji zostało wszczęte. Odnosząc się do prawnej argumentacji zaskarżonego postanowienia, pełnomocnik wyraził pogląd, że jest ona bezzasadna, gdyż organ błędnie uznał, że orzekając w/w zakresie wydałby interpretację przepisów regulujących procedurę cywilną, a nie prawa podatkowego. Pełnomocnik, powołując się na treść art. 5 ust. 6 ustawy o urzędach i izbach skarbowych podkreślił, że wyłącznie organ podatkowy ma prawo ustalać wysokość należności podatkowych i należności te pobierać. Sądy powszechne nie należą do kategorii organów podatkowych, co wynika z art. 13 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej, organ interpretacyjny uprawniony jest do dokonania interpretacji przepisów podatkowych także w zakresie dotyczącym kompetencji sądów powszechnych do ustalania wysokości hipotetycznego podatku. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasadna nie jest, albowiem wbrew twierdzeniom w niej zawartym zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Na wstępie należy zauważyć, iż sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem obejmującą m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach ( art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "ppsa" ), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności zarówno z przepisami prawa materialnego jak i formalnego. W niniejszej sprawie, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie – wydane w ramach postępowania tzw. "interpretacyjnego" nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów prawa procesowego, w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Przedmiot sporu między stronami ogranicza się do zasadności odmowy wszczęcia postępowania – w trybie art. 165 a Ordynacji podatkowej – w sprawie wniosku skarżącej o udzielenie pisemnej interpretacji w indywidualnej sprawie podatkowej. Skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów o zajęcie stanowiska w trzech kwestiach, przy czym jedno z pytań – wyłączone do odrębnego orzekania ( a rozstrzygnięte postanowieniem stanowiącym przedmiot zaskarżenia ) – dotyczyło udzielenia interpretacji na pytanie, czy "sąd był uprawniony – w ramach orzekania o odszkodowaniu – ustalić wysokość zobowiązania podatkowego od utraconych korzyści i potrącić należność podatkową z kwoty odszkodowania, a ponadto, czy nie stanowiło naruszenia konstytucyjnej zasady równości ustalenie przez sąd jednorazowego podatku od kwoty odszkodowania za 8 lat, w sytuacji, gdy opodatkowaniu podlegałby jedynie miesięczny dochód z czynszu, gdyby lokale znajdowały się we władaniu wnioskodawczyni". W ocenie pełnomocnika skarżącej, wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, organ interpretacyjny naruszył zarówno przepis postępowania tj. art. 165 a ustawy Ordynacja podatkowa, jak i przepis prawa materialnego dotyczący właściwości organów, a to art. 5 ust. 6 pkt 1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Tak zarysowany spór wymaga w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia, czy w postępowaniu interpretacyjnym może mieć zastosowanie art. 165 a Ordynacji podatkowej, a więc przepis dający organowi legitymację do odmowy wszczęcia postępowania. Zdaniem Sądu uprawnienie takie zostało przyznane organowi interpretacyjnemu na mocy art. 14 h Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 165 a. Oznacza to, że w sytuacjach określonych w tym przepisie, także przy rozstrzyganiu wniosku w sprawie udzielenia interpretacji w indywidualnej sprawie podatkowej organ zobowiązany jest do wstępnej, formalnej oceny wniosku i w razie zaistnienia przesłanek w nim występujących odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego. Należy wskazać, że przepis art. 165 a Ordynacji podatkowej formułuje zasadę, zgodnie z którą organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, w sytuacji, gdy: 1) żądanie zostało wniesione przez osobę nieuprawnioną lub, 2) z innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Użyte w tym przepisie sformułowanie "organ wydaje postanowienie" zdaniem Sądu przesądza o obligatoryjnym charakterze tego przepisu, a to z kolei oznacza, że organowi interpretacyjnemu nie przysługuje prawo wyboru określonego działania, a jego działanie – w sytuacji określonej w tym przepisie – ograniczone zostało do "wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania". Organ interpretacyjny wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia interpretacji w indywidualnej sprawie, wskazał, że przyczyną tej odmowy jest brak uprawnienia/kompetencji organu do rozstrzygania spraw, które należą do kompetencji sądu powszechnego. W ocenie skarżącej takie stanowisko organu narusza normę zawartą w treści art. 5 ust. 6 pkt 1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych, gdyż ustalanie lub określanie i pobór podatków należy do zakresu działania naczelników urzędów skarbowych, a zatem sądy powszechne nie mają takich kompetencji, a skoro tak, to na wyżej zacytowane pytanie, a dotyczące uprawnienia sądu do orzekania w ramach orzekania o odszkodowaniu o wysokości zobowiązania podatkowego oraz potrącenia go z kwoty odszkodowania, organ winien udzielić merytorycznej odpowiedzi, a więc udzielić pisemnej interpretacji. W ocenie Sądu, stanowisko zaprezentowane przez stronę skarżącą jest nie do zaakceptowania. Wbrew twierdzeniu zawartemu zarówno w zażaleniu, jak i w skardze pytanie nie dotyczyło kompetencji organów podatkowych, czy też organu interpretacyjnego, a kompetencji sądu, skoro brzmiało "Czy sąd uprawniony był, w ramach orzekania o odszkodowaniu (....)". W rozpoznawanej sprawie nie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że postępowanie przed sądem cywilnym – z powództwa skarżącej o orzeczenia odszkodowania z tytułu utraconych korzyści – zostało prawomocnie zakończone, wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Warszawie, I Wydziału Cywilnego z dnia 6 czerwca 2008 r., co wynika zarówno z treści wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji, jak i treści skargi. Prawomocny wyrok sądu powszechnego, zgodnie z treścią art. 365 § 1 Kpc. wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Nie ulega żadnej wątpliwości, że w badanej sprawie strona skarżąca – będąc związana wyrokiem sądu apelacyjnego – podjęła próbę podważenie tego orzeczenia w postępowaniu przez organem interpretacyjnym, co z przyczyn oczywistych nie mogło przynieść oczekiwanego przez nią rezultatu. Wbrew bowiem twierdzeniu skargi wniosek nie dotyczył indywidualnej sprawy podatkowej, a kompetencji sądu cywilnego, a konkretnie w tej sprawie wysokości zasądzonego odszkodowania. Zagadnienie to należy do kategorii instytucji szeroko rozumianych przepisów prawa cywilnego. Zasadnie zatem organ interpretacyjny wskazał w uzasadnieniu postanowienia, że regulacja wynikająca z art. 365 Kpc, przesądza o niedopuszczalności domagania się od organu podatkowego przesądzenia o kompetencji sądu powszechnego do ustalania takiej lub innej wysokości odszkodowania – do tego bowiem w istocie zmierzał wniosek skarżącej. Nie należy do oceny organu podatkowego ocena motywów jakimi kierował się sąd przyznając wysokość odszkodowania, w tym okoliczność, że kalkulując tę wysokość sąd analizował wysokość zobowiązania podatkowego, jakie w przeszłości ciążyłoby na stronie. Z wniosku strony nie wynika co prawda, że okoliczność ta była podnoszona na etapie postępowania przed sądem powszechnym, ale nie ulega wątpliwości, że kwestionowana była wysokość zasądzonego odszkodowania ( skoro orzekał w sprawie sąd apelacyjny ), a to oznacza, że sąd apelacyjny dokonał oceny także kryteriów, jakimi kierował się sąd I – wszej instancji określając jego wielkość. Podkreślenia wymaga – co zdaje się nie zauważać pełnomocnik strony skarżącej – że sąd orzekał o odszkodowaniu, a nie jak twierdzi ustalał wysokość zobowiązania podatkowego. W tym zakresie bowiem sąd nie orzekał, co jest tak oczywistą konstatacją, że nie wymaga uzasadnienia, a to z tego tytułu, że organ interpretacyjny, a w konsekwencji sąd administracyjny związany jest zakresem wniosku interpretacyjnego. Bez znaczenia pozostają dla badanej sprawy kryteria jakie brał pod uwagę sąd powszechny, orzekając o wysokości odszkodowania, gdyż ocena tych kryteriów i ich zasadność, a w konsekwencji wysokość zasądzonej kwoty należy do sądu II instancji, a nie do organów administracji publicznej, do których bez wątpienia należą organy podatkowe oraz organ interpretacyjny. Na marginesie należałoby wskazać, że zakres uprawnień sądów cywilnych ( co do zasady ) rozstrzyga ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego ( Dz. U. Nr 43, poz. 296 z późn. zm. ). Przepisy tego kodeksu regulują także sytuację orzeczenia przez sąd w sprawie, co do których sąd ten nie ma kompetencji. W ocenie jednakże Sądu, strona skarżąca nie miała żadnych wątpliwości, że w sprawie odszkodowania z tytułu utraconych korzyści właściwy był do orzekania sąd cywilny. Strona skarżąca nie zgadzając się z kwotą zasądzonego odszkodowania skorzystała także ze środka odwoławczego w postaci apelacji, a to oznacza, że wyrok w sprawie tego odszkodowania jest prawomocny, a to z kolei oznacza, że ma moc wiążącą, zgodnie z art. 365 Kpc. W żadnym razie – ani sprawa tego wyroku – ani ogólniej, kompetencja sądów powszechnych do orzekania w sprawach z powództwa cywilnego, nie należy do właściwości organu interpretacyjnego, a skoro tak, to organ zobowiązany był do wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w trybie art. 165 a Ordynacji podatkowej, gdyż postępowanie nie mogło być wszczęte z innej przyczyny tj. niewłaściwości organu do orzekania w sprawie kompetencji sądu powszechnego, a właściwie czynników, które wziął pod uwagę ten sąd orzekając o wysokości odszkodowania, a więc wpływających na jego wysokość. W opisanej sytuacji, Sąd stwierdził, że wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania – w ramach postępowania interpretacyjnego – nie narusza przepisów prawa, a zatem brak jest podstaw do wyeliminowania go z obrotu prawnego. W tym stanie rzeczy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ).