I SA/Gl 602/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 października 2016 r. sprawy ze skargi A. L. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej "SKO" lub "Kolegium"), działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej "O.p."), utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] nr [...] o nałożeniu na A. L. kary porządkowej w wysokości [...] zł. Do wydania przedmiotowego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W toku postępowań wszczętych wobec A Sp. z o.o. w W. (dalej "Spółka") w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 organ podatkowy wzywał Spółkę, a następnie jej pełnomocnika do przedłożenia wyjaśnień co do wartości linii kablowych należących do Spółki. Wezwań tych skierowano łącznie 9 w okresie od 25 kwietnia 2013 r. do 27 sierpnia 2015 r. (szczegółowo opisane przez organ odwoławczy na str. 2 i 3 zaskarżonego postanowienia). Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta Z., działając na podstawie art. 216 oraz art. 262 O.p. nałożył na A. L., występującego jako pełnomocnik Spółki, karę porządkową w wysokości [...] zł. Organ I instancji uznał, że pełnomocnik Spółki bezzasadnie nie wykonał wezwania z dnia 27 sierpnia 2015 r. do udzielenia wyjaśnień co do okoliczności mających kluczowe znaczenie dla sprawy, czym uniemożliwił zakończenie postępowania dowodowego. Jednocześnie wskazał, że strona była w stanie udzielić wyjaśnień, bowiem posiadała możliwość wyselekcjonowania środków trwałych z uwzględnieniem miejsca ich położenia. Na powyższe postanowienie A. L. wniósł zażalenie, domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu zarzucił organowi naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. albowiem: 1) nałożono karę w sytuacji, w której Spółka udzieliła odpowiedzi na ostatnie ze skierowanych wezwań, 2) karę nałożono w związku z brakiem odpowiedzi na wezwanie, które nie spełniało wymogów określonych w art. 159 § 1 O.p. i jako takie nie mogło skutkować nałożeniem kary porządkowej, 3) nałożono karę w związku z brakiem odpowiedzi na wezwanie, któremu ukarany nie był stanie zadośćuczynić, 4) wysokość nałożonej kary jest nieadekwatna do jego sytuacji. Kolegium rozpatrując zażalenie na wstępie zacytowało treść art. 155 § 1 O.p. jednocześnie wskazując, że o tym, czy złożenie wyjaśnień jest niezbędne decyduje organ przed którym toczy się postępowanie podatkowe, a nie strona. W ocenie Kolegium nawet najgłębsze przekonanie strony o słuszności zajętego przez nią stanowiska, nie może stanowić przeszkody do przeprowadzenia czynności dowodowych przez organ podatkowy. Organ podatkowy może bowiem żądać od strony postępowania złożenia wyjaśnień o okolicznościach związanych ze sprawą, co jest tym bardziej uzasadnione, gdy strona posiada wiedzę bądź dowody niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Bezzasadne niezastosowanie się przez stronę lub inną osobę do wezwania organu podatkowego skutkować może nałożeniem kary porządkowej przewidzianej w art. 262 O.p. Kolegium zauważyło dalej, że przywoływane przez stronę przepisy art. 122 oraz 187 § 1 O.p. nakładają na organy podatkowe obowiązek dążenia do wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy przez zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Konsekwencją powyższych obowiązków nałożonych na organy podatkowe jest przydanie im narzędzi pozwalających na realizację norm art. 122 i 187 § 1 O.p. Jednym z takich instrumentów jest prawo organu podatkowego do wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Kolegium zaznaczyło, że nie jest dopuszczalne, aby na organie podatkowym spoczywał wyłącznie obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego, a równocześnie organ pozbawiony był środków pozwalających na zadośćuczynienie temu obowiązkowi. Obowiązek dążenia do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i zebrania całości materiału dowodowego nie może być jednak utożsamiany z bezwzględnym przerzuceniem na organ podatkowy ciężaru dowodu. Organ podatkowy ma za zadanie dążyć do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego, co jednak nie zwalnia strony z obowiązku czynnego udziału w postępowaniu dowodowym. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych Kolegium podniosło, że wyrażona w art. 122 O.p. zasada prawdy obiektywnej nie jest regulatorem ciężaru dowodu. W orzecznictwie ukształtował się pogląd odmienny od twierdzeń strony. W świetle powyższych wyjaśnień, zdaniem SKO, obowiązki podatnika w toku postępowania podatkowego mającego za przedmiot określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości nie ograniczają się do tych wskazanych w art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Kolegium zaznaczyło jednak, że wezwanie do złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów winno pozostawać w ścisłym związku z przedmiotem postępowania podatkowego. Okoliczności które zamierza zbadać organ powinny być możliwe do ustalenia za pomocą wyjaśnień strony bądź w oparciu o dowody znajdujące się w jej posiadaniu. Nałożenie przez organ podatkowy kary porządkowej należy uznać za dopuszczalne w sytuacji, gdy nieudzielanie wyjaśnień bądź nieprzedłożenie dokumentów powoduje niemożność ustalenia istotnego dla sprawy stanu faktycznego. Pytania skierowane do strony (pełnomocnika) powinny być możliwe jasne i umożliwiające udzielenie jednoznacznej odpowiedzi bądź wskazania konkretnych okoliczności. Zdaniem Kolegium w rozpoznawanej sprawie kara porządkowa została wymierzona pełnomocnikowi podatnika, który uprzednio został prawidłowo wezwany do udzielenia wyjaśnień. Wezwanego pouczono o możliwości nałożenia kary porządkowej w kwocie sięgającej [...] zł w razie niewywiązania się z obowiązków wynikających z wezwania. Zachowanie jakiego żądał organ I instancji w skierowanym do pełnomocnika wezwaniu nie wymagało osobistego działania mocodawcy, a zatem nie wykraczało poza granice w jakich pełnomocnik może zastępować stronę postępowania podatkowego - art. 136 O.p. (obowiązujący w dacie wezwania). Skoro pełnomocnik procesowy reprezentuje stronę w postępowaniu podatkowym, to również w zakresie obowiązków związanych z uczestnictwem strony w wyjaśnianiu okoliczności sprawy. Mandatariusz współpracując z mandatem winien w terminie zakreślonym w wezwaniu, co najmniej podjąć działania zmierzające do pozyskania stosownych informacji i udzielenia wyjaśnień organowi podatkowemu. Powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 września 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1138/13 organ wskazał, że obowiązek ten dotyczy w szczególności zawodowych zastępców procesowych do jakich zaliczyć należy pełnomocnika Spółki, będącego doradcą podatkowym. Nawiązując do zarzutów zażalenia Kolegium wskazało, że - uwzględniając dotychczasową wymianę korespondencji z udziałem pełnomocnika Spółki, zakres przedmiotowy pełnomocnictwa do występowania w imieniu Spółki przed organem I instancji, jednoznaczne wskazanie właściciela przedmiotów opodatkowania, których dotyczyło wezwanie, a przede wszystkim treść samego wezwania - nie sposób dojść do innego wniosku, że dotyczy ono sprawy określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania położonych na obszarze Miasta Z. za lata 2010-2012. Zdaniem SKO redakcja wezwania nie w pełni odpowiadała wymogom art. 159 § 1 pkt 3 O.p., bowiem zabrakło w niej wprost i literalnego wskazania, że dotyczy sprawy określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2010-2012. Powyższe nie oznacza jednak, że z wezwania nie wynika, jakiej sprawy dotyczy. W ocenie Kolegium nie budzi wątpliwości, że wezwanie wystosowano w związku ze sprawami określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2010-2012, w których to sprawach A. L. występuje w charakterze pełnomocnika strony. Dalej Kolegium zauważyło, że z treści art. 262 § 1 pkt 2 O.p. wprost wynika, że bezzasadna odmowa złożenia wyjaśnień zagrożona jest sankcją nałożenia kary porządkowej. Bezzasadna odmowa przybrać może również postać ignorowania wezwania, albo udzielenia jedynie pozornych odpowiedzi. Zdaniem Kolegium nie powinno budzić zastrzeżeń twierdzenie, iż ustalenie wartości linii kablowych położonych na terenie Miasta Z. należących do Spółki było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego i rozpatrzenia sprawy, skoro organ stał na stanowisku, że są to przedmioty opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zatem organ podatkowy miał prawo, a nawet obowiązek wynikający z nakazu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wezwać w trybie art. 155 O.p. pełnomocnika do złożenia wyjaśnień w tym przedmiocie. Ani pełnomocnik, ani strona pomimo wielokrotnych wezwań organu nie wyjaśnili jaka jest wartość linii kablowych. Z wyjaśnień udzielonych przez pracownika Spółki wynika, że posiadała ona zdolność do agregowania z jej zasobów danych pozwalających na ustalenie, które ze środków trwałych (budowli) o oznaczonej wartości (przyjętej w ewidencji środków trwałych i stanowiącej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych) znajdują się na terenie objętym właściwością miejscową organu I instancji. W ocenie Kolegium Spółka jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinna być przygotowana na sporządzenie tego rodzaju informacji. Podkreśliło, że to przede wszystkim Spółka jako podmiot zainteresowany i wykorzystujący wspomniane linie kablowe do prowadzonej działalności gospodarczej posiada wiedzę o tym, czy i gdzie są położone oraz jaką mają wartość będącą podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości - stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszoną o odpisy amortyzacyjne. Zdaniem Kolegium wątpliwości pełnomocnika strony, co do istoty żądania organu I instancji zawartego w wezwaniu z dnia 27 sierpnia 2015 r., są bezpodstawne i formułowane są z intencją wydłużenia postępowania podatkowego. W jego ocenie stanowisko Spółki oraz organu podatkowego odnośnie opodatkowania spornych budowli stanowiących przede wszystkim linie telekomunikacyjne wynika jednoznacznie z treści korespondencji prowadzonej pomiędzy tymi podmiotami. Lektura wezwań organu I instancji przeprowadzona wedle zasad racjonalnego myślenia z uwzględnieniem kontekstu toczącego się postępowania prowadzi do wniosku, że zamiarem organu I instancji było wyjaśnienie, czy i jakie środki trwałe położone w Z. nie były przez Spółkę uwzględnianie w podstawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości w latach objętych postępowaniem podatkowym. W ocenie SKO jedynie podmiot działający nielogicznie i nieracjonalnie mógłby mieć wątpliwości, co do sposobu zadośćuczynienia wezwaniu organu I instancji. Ponadto Kolegium zaznaczyło, że dla oceny zasadności nałożenia kary porządkowej, w okolicznościach niniejszej sprawy pozostaje bez znaczenia, że wygasło zobowiązanie podatkowe za jeden z okresów objętych postępowaniem podatkowym, w toku którego nałożono karę. Nadal prowadzone jest postępowanie podatkowe dotyczące nieprzedawnionych zobowiązań podatkowych. Wygaśnięcie zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem postępowania, nie prowadzi do unicestwienia przesłanek nałożenia kary występujących w dacie wydania postanowienia o karze porządkowej. Wskazało, że organ I instancji uzasadnił wysokość nałożonej kary porządkowej i w jego ocenie jest ona w pełni uzasadniona rodzajem i stopniem naruszenia obowiązków procesowych. Reasumując Kolegium stwierdziło, że pełnomocnik paraliżował dotychczasowe działania organu podatkowego zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Przedstawiciel strony odmawiał złożenia wyjaśnień, co do wartości wskazanych przez organ obiektów i przedłożenia organowi ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki uwzględniającej stan posiadanych środków trwałych z tytułu prawa własności lub samoistnego posiadania za okres objęty prowadzonymi postępowaniami podatkowymi. W ocenie Kolegium klarownym jest, że organ I instancji zmierzał do uzyskania od strony konkretnych informacji pozwalających na zweryfikowanie prawidłowości deklaracji podatkowych złożonych przez Spółkę. Informacje te oraz dokumenty źródłowe znajdowały się w posiadaniu strony, a wykonanie wezwania było możliwe. Przedstawiciel strony powołując się na okoliczności bez znaczenia nie wykonuje wezwań organu podatkowego, dążąc ewidentnie do nieuzasadnionego i ponadprzeciętnego wydłużenia czasu prowadzenia postępowania podatkowego. W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, A. L. wniósł o jego uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 w związku z art. 155 § 1 i art. 159 § 1 pkt 3 O.p., przez: 1) nałożenie kary w związku z nieprawidłowym wezwaniem; 2) nałożenie kary za nieprzekazanie organowi żądanych informacji w sytuacji, w której nie miał możliwości zadośćuczynić wezwaniu organu, gdyż nie dysponował danymi, których dostarczenia domagał się organ podatkowy, a także - nawet gdyby takimi danymi dysponował - nie mógłby ich przekazać ze względu na tajemnicę zawodową; 3) nałożenie kary w wysokości nieadekwatnej do sytuacji ukaranego. W uzasadnieniu autor skargi w pierwszej kolejności wskazał, że w postanowieniu z dnia [...], które zawierało wezwanie skutkujące nałożeniem kary porządkowej, nie wskazano ani przedmiotu, ani strony postępowania, a zatem nie wskazano sprawy, w ramach której jest pełnomocnikiem i w ramach której miał zachować się zgodnie z żądaniem zawartym w tym wezwaniu. Powołując się na wyrok NSA z dnia 22 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 2006/10 skarżący podniósł, że - jak wynika expressiss verbis z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. - warunkiem nałożenia kary jest "prawidłowe wezwanie organu podatkowego", przy czym "prawidłowe" oznacza formalnie poprawne z punktu widzenia art. 159 § 1 O.p., zaś w przedmiotowej sprawie organ I instancji nie wypełnił tego warunku, gdyż w wezwaniu nie zawarł wszystkich elementów określonych w art. 159 § 1 O.p. Dalej skarżący podniósł, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do odmowy udzielenia wyjaśnień, ale wystąpiła sytuacja, w której - z przyczyn niezależnych od ukaranego - udzielone wyjaśnienia nie mogły objąć informacji, których przekazania żądał organ. Informacji tych bowiem nie posiadał pełnomocnik Spółki, zaś w udzielonych wyjaśnieniach okoliczność ta została wyraźnie i jednoznacznie podniesiona. Zaznaczył, że wskazano w nich wyraźnie, że informacjami dotyczącymi środków trwałych będących w posiadaniu Spółki dysponuje wyłącznie Spółka. Tymczasem wezwanie z dnia 27 sierpnia 2015 r. nie zostało skierowane do Spółki, tylko do skarżącego. Skoro wezwany nie dysponował żądaną przez organ podatkowy informacją, to nie mogło dojść do odmowy jej przekazania organowi, a zatem nie wystąpiła przesłanka określona w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Skarżący zaznaczył, że nawet gdyby przyjąć, że wezwany może być ukarany za nieprzekazanie informacji, których nie posiada, to nałożenie kary porządkowej na pełnomocnika, będącego doradcą podatkowym, powinno być uznane za niezgodne z art. 262 § 1 pkt 2 O.p., gdyż nie mogło zostać uznane za "bezzasadne". Zaznaczył, że wezwania nakładały obowiązek udzielenia informacji o środkach trwałych na niego "osobiście", nie zaś na Spółkę, którą reprezentuje. Jako doradca podatkowy miał i ma obowiązek zachowania w tajemnicy wszelkich informacji i faktów, które uzyskał w związku z reprezentowaniem Spółki przed organem I instancji. Fakty i dane dotyczące Spółki w zakresie podatku od nieruchomości są objęte tajemnicą zawodową, bo tylko w związku z wykonywaniem zawodu doradcy podatkowego pełnomocnik Spółki mógł potencjalnie wejść w ich posiadanie. Podkreślił dodatkowo, że ujawnienie tych faktów i danych stanowiłoby naruszenie art. 6-8 Zasad etyki doradcy podatkowego, których nieprzestrzeganie mogłoby skutkować odpowiedzialnością dyscyplinarną. Zdaniem skarżącego również wysokość nałożonej kary nie jest adekwatna do stanu faktycznego występującego w przedmiotowej sprawie. Argumentacja organu I instancji w tym zakresie odwołuje się do sytuacji Spółki, tymczasem kara nie została nałożona na Spółkę, ale na skarżącego. Zatem nawet gdyby przyjąć, że nałożenie kary było zasadne, to jej wysokość nie została ustalona w prawidłowy sposób, gdyż poza zakresem rozważań organu w tym zakresie pozostały okoliczności jej nałożenia, które są związane z ukaranym. Podkreślił, że do tej kwestii Kolegium nie odniosło się w ogóle w zaskarżonym postanowieniu, czym naruszyło art. 217 § 2 O.p. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo Kolegium podniosło, że jako odmowę wykonania wezwania organu podatkowego należy potraktować również zachowanie strony polegające na nieudzielaniu wyjaśnień albo udzielaniu wyjaśnień niepełnych, a przez to nieprzydatnych dla wyjaśnienia istotnych okoliczności sprawy. Pojęcie "odmowy" nie obejmuje wyłącznie zwerbalizowanego i wyraźnego skierowanego wprost do organu podatkowego oświadczenia, że wezwany nie wykona wezwania. Odmowa przybrać może bowiem postać zachowania polegającego na nie podejmowaniu oczekiwanego działania, pomimo kierowania przez organ podatkowy do danego podmiotu klarownych wezwań. Zdaniem Kolegium w niniejszej sprawie pełnomocnik Spółki podejmował działania jedynie pozornie prowadzące do wykonania wezwań. Z kolei bezzasadność odmowy występuje wówczas, gdy wezwany nie uzasadnia wcale swojego zachowania bądź powołuje się na okoliczności niewystępujące bądź niestanowiące rzeczywistej przeszkody do wykonania wezwania. W ocenie SKO w niniejszej sprawie zachodzi tego rodzaju sytuacja. Spółka i jej pełnomocnik, o ile czyni to dla zmniejszenia ciężaru podatkowego jest w stanie ustalić położenie i wartość składników jej majątku stanowiących budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - co nastąpiło przy składaniu korekt deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości. Natomiast, gdy podania informacji wymagających ustalenia wartości amortyzacyjnej składników majątków i ustalenia ich położenia żądał organ podatkowy Spółka, jak twierdzi, nie była w stanie podać takich danych. Zdaniem Kolegium brak było uzasadnienia dla odmowy wykonania wezwania organu podatkowego I instancji. Dodatkowo SKO wskazało, że nie bez znaczenia dla oceny wystąpienia przesłanek nałożenia kary porządkowej jest to, że Spółka i jej pełnomocnik nie byli zaskakiwani faktem oraz treścią kierowanych do nich żądań. Organ I instancji wielokrotnie ponawiał wezwania. Zaznaczył, że przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach toczą się z udziałem pełnomocnika Spółki sprawy dotyczące kar porządkowych nałożonych w związku z niewykonaniem wcześniejszych wezwań organu I instancji. Zdaniem organu z treści wezwania z dnia 27 sierpnia 2015 r. jasno wynika, że dotyczy ono sprawy, w której skarżący występuje jako pełnomocnik tj. sprawy określenia Spółce wysokości podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania położonych na terenie Miasta Z.- "Dotyczy: nieruchomości [...] Rejon [...] Z.. Właściciel: A Sp. z o.o.". Ponadto Kolegium zaznaczyło, że w innej sprawie pełnomocnik nie reprezentował Spółki przed Prezydentem Miasta Z.. Wobec czego Kolegium za nietrafny uznało zarzut skargi dotyczący niezachowania wymogów wezwania z art. 159 § 1 pkt 3 O.p. W ocenie Kolegium zachowanie pełnomocnika Spółki zmierzało do wydłużenia czasu trwania postępowania podatkowego, względnie uniemożliwienia poczynienia istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych, a zachowanie takie nie zasługuje na ochronę. Końcowo SKO podniosło, że skarżący błędnie postrzega zakres związania doradcy podatkowego obowiązkiem zachowania tajemnicy zawodowej obejmując nim informacje i dowody, które strona jest obowiązana przekazać organowi podatkowemu, gdyż nie bierze pod uwagę, że art. 6 ust. 1 Zasady Etyki Doradców Podatkowych przewiduje iż zachowanie tajemnicy nie obejmuje "przypadków przewidzianych w odrębnych ustawach", do których niewątpliwie należy art. 155 § 1 O.p. W ocenie Kolegium posługiwanie się zasłoną w postaci tajemnicy zawodowej stanowi kolejny wybieg strony i jej pełnomocnika zmierzający do uniknięcia poniesienia przez Spółkę ciężaru podatkowego w pełnym wymiarze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje : Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "ppsa"), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Prezydent Miasta Z. nałożył na skarżącego karę porządkową powołując się na art. 262 § 1 pkt 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania postanowienia), który stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Celem regulacji zawartej w art. 262 O.p. jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego w drodze nałożenia kary porządkowej, by przebiegało ono sprawnie i kończyło się w przewidzianym terminie. Z powołanego przepisu wynika, że zastosowanie przez organ podatkowy kary porządkowej uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek. Pierwszą z nich jest prawidłowe wezwanie wymienionych w przepisie podmiotów do określonego zachowania, a drugą - bezzasadna odmowa złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Możliwość skierowania wezwania przez organ podatkowy do strony postępowania wynika z art. 155 O.p., który stanowi, że organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika, na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. W prowadzonym postępowaniu podatkowym organ podatkowy ma obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.) oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (187 § 1 O.p.). W niniejszej sprawie organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wezwał skarżącego jako pełnomocnika Spółki do złożenia wyjaśnień, co do tego jakie środki trwałe będące w posiadaniu Spółki położone na terenie Miasta Z. zostały w latach 2010-2012 wyłączone przez podatnika z opodatkowania podatkiem od nieruchomości ze wskazaniem nazwy, nr inwentarzowego oraz wartości początkowej wg stanu na dzień 1 stycznia 2010 r., 1 stycznia 2011 r., 1 stycznia 2012 r. Organ podatkowy uściślił, że chodzi o środki trwałe, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Dodatkowo wskazał, że dotyczy przedmiotów opodatkowania, których właścicielem jest A Sp. z o.o. w W.. W wezwaniu tym zamieszczono pouczenie, że niedopełnienie obowiązku z niego wynikającego może skutkować nałożeniem kary porządkowej do [...] zł. Tym samym uznać należy, że w wezwaniu tym wskazano zatem zarówno przedmiot, jak i podmiot postępowania. Ponadto zakreślono termin, do którego żądanie powinno być spełnione oraz skutki niezastosowania się do wezwania. Poza tym - jak zaznaczył organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę - w innej sprawie pełnomocnik nie reprezentował Spółki przed organem I instancji. Powyższe oznacza, że wezwanie z dnia 27 sierpnia 2015 r. spełniało wymogi formalne określone w art. 159 § 1 O.p., dlatego zarzut naruszenia art. 159 § 1 pkt 3 O.p. przez nałożenie kary w związku z nieprawidłowym wezwaniem, uznać należy za chybiony. W ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie została również spełniona druga przesłanka nałożenia kary porządkowej, tj. bezzasadna odmowa zastosowania się do treści wezwania, czyli złożenia wyjaśnień. Nie zasługuje zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Pełnomocnik Spółki mógł bowiem udzielić informacji, których domagał się organ podatkowy. Skoro pełnomocnik procesowy reprezentuje stronę w postępowaniu podatkowym, to również w zakresie obowiązków związanych z uczestnictwem strony w wyjaśnianiu okoliczności sprawy. Należy także podkreślić, że w toku postępowań podatkowych organ I instancji wezwania o przekazanie wyjaśnień, co do wartości linii kablowych kierował najpierw do Spółki, a następnie do jej pełnomocnika. Również sam skarżący jako pełnomocnik Spółki był w toku postępowania kilkakrotnie wzywany do przedłożenia wyjaśnień wskazujących jakie środki trwałe położone w Z. zostały przez Spółkę w latach 2010-2012 (uprzednio 2008-2012) wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zanim organ podatkowy zdecydował się na niego nałożyć karę porządkową. Nie można przy tym uwzględnić argumentacji skarżącego, że nie miał on możliwości zadośćuczynienia żądaniu organu, gdyż nie dysponował danymi, których dostarczenia zażądał organ. Trzeba bowiem podkreślić, że pełnomocnik Spółki reprezentując ją w postępowaniach podatkowych powinien współpracować w wyjaśnieniu okoliczności sprawy, a żądane informacje dotyczyły przedmiotu postępowań i były niezbędne, aby je zakończyć. Pełnomocnik, podejmując się reprezentacji strony przed organem podatkowym winien zdawać sobie sprawę z ciążących na nim obowiązków oraz konsekwencji wynikających z ich niewypełnienia. W odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron, należy przyjąć, że osoby te są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia, a zatem ocena, czy dochowali reguł starannego działania, winna być dokonywana w oparciu o odpowiednio wysokie kryteria (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 września 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1138/13, LEX nr 1541575). Chybiona jest także argumentacja skarżącego, że nawet gdyby takimi danymi dysponował to nie mógłby ich przekazać ze względu na tajemnicę zawodową. Skarżący błędnie postrzega zakres związania doradcy podatkowego obowiązkiem zachowania tajemnicy zawodowej obejmując nim informacje i dowody, które strona jest obowiązana przekazać organowi podatkowemu. Stosownie do art. 6 ust. 1 Zasady Etyki Doradców Podatkowych - tekst ujednolicony załącznik do uchwały Krajowej Rady Doradców Podatkowych z dnia 11 lutego 2014 r. nr 32/2014: "Doradca podatkowy ma obowiązek zachować w tajemnicy wszelkie fakty i informacje, jakie powziął w związku z wykonywaniem zawodu, z wyjątkiem przypadków przewidzianych w odrębnych ustawach." Skoro zatem organ podatkowy może w oparciu o art. 155 § 1 O.p. wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, to okoliczności mieszczące się w treści wezwania i pozostające w związku ze sprawą powinny zostać ujawnione i nie są chronione tajemnicą zawodową doradcy podatkowego. Reasumując nie sposób więc podzielić zarzutu skarżącego, że nieudzielanie przez niego wyjaśnień nie było żadnym z zachowań mieszczących się w treści przepisu art. 262 § 1 O.p. Nie zasługuje na uwzględnienie także trzeci zarzut skargi, dotyczący nałożenia kary w wysokości nieadekwatnej do sytuacji ukaranego. Organ I instancji wskazał bowiem nie tylko na sytuację majątkową Spółki (była to bowiem argumentacja dodatkowa uzasadniająca wysokość kary porządkowej, co wynika z treści postanowienia), ale przede wszystkim wskazał na charakter naruszonego obowiązku i wpływ braku wyjaśnień żądanych od pełnomocnika dla toczących się postępowań podatkowych, akcentując brak współpracy z organem. Wbrew twierdzeniom skarżącego także organ odwoławczy na str. 6 zaskarżonego postanowienia odniósł się do wysokości nałożonej kary porządkowej, podkreślając, że jest ona w pełni uzasadniona rodzajem i stopniem naruszenia obowiązków procesowych oraz wskazując, że pełnomocnik paraliżował dotychczasowe działania organu podatkowego zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, odmawiał złożenia wyjaśnień, co do wartości wskazanych przez organ obiektów i przedłożenia organowi ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki uwzględniającej stan posiadanych środków trwałych z tytułu prawa własności lub samoistnego posiadania za okres objęty prowadzonymi postępowaniami podatkowymi. Zatem w ocenie Sądu organ odwoławczy nie naruszył art. 217 § 2 O.p. bowiem postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał, że zostały spełnione podstawy uprawniające organ do nałożenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p.. Przyjmując takie stanowisko Sąd ma również na względzie funkcję, jaką pełni ww. art. 262 O.p. Ma on na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego do określonych zachowań, podyktowanych czynnościami organu. Uchylanie się przez stronę od wykonywania obowiązków w postępowaniu podatkowym powoduje przedłużanie się postępowania, a niekiedy uniemożliwia w ogóle jego zakończenie (tak. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietraszak, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Lex 2013, komentarz do art. 262a). Reasumując Sąd stwierdził, że skarżący wypełnił swoim zachowaniem dyspozycję art. 262 § 1 pkt 2 O.p. bezzasadnie odmawiając złożenia wyjaśnień. To zaś skutkuje możliwością nałożenia kary przewidzianej w tym przepisie. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ppsa, Sąd orzekł jak w sentencji.