I SA/Gl 620/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2017 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia w trybie wznowienia postępowania decyzji ostatecznej ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej w skrócie Kolegium lub SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm. - dalej O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez G. K. (dalej strona lub podatnik) od decyzji Prezydenta Miasta C. nr [...] z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. - utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia SKO wskazało, iż ww. decyzją pierwszoinstancyjną z dnia [...], po wznowieniu postępowania odmówiono uchylenia decyzji w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. Organ I instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, że w sprawie nie zaistniały przesłanki wynikające z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Pismem z dnia 11 marca 2017 r. podatnik wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji podnosząc, iż łączne zobowiązanie pieniężne zostało wyliczone w sposób nieprawidłowy. Przystępując do rozpoznania odwołania SKO na wstępie wskazało, że jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 O.p., zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności lub wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz ustawach podatkowych. Zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Dalej SKO podniosło, iż ustawodawca dopuszcza możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie można dokonać wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych. Celowi temu służą tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych, które zostały enumeratywnie wymienione w Ordynacji podatkowej. Jednym z nich jest uchylenie w całości lub w części decyzji ostatecznej w trybie wznowienia postępowania podatkowego (art. 240-246 O.p.). Postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Jego przedmiotem nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 240 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, komentarz LEX 2009, Komentarz do art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.05.8.60), [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2009, wyd. III.). Z przepisu art. 243 § 2 O.p. wynika wprost, że postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Jak zauważyło Kolegium, jedną z przesłanek do wznowienia postępowania podatkowego jest wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Wskazało przy tym, że są to dwa odrębne powody wznowienia. Jeden dotyczy ujawnienia nowych okoliczności, drugi nowych dowodów. Nowe okoliczności faktyczne to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organom podatkowym obu instancji oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, ale nieprzedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym. Przez pojęcie okoliczności faktycznych nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć trzeba tylko takie okoliczności, które z badanego materiału dowodowego nie wynikały. Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych nie oznacza przy tym sytuacji, w której takie okoliczności faktyczne są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (por. wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. FSK 170/04, LEX nr 143703). Zdaniem Kolegium, aby można było wznowić postępowanie na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. muszą zaistnieć łącznie wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu, a mianowicie: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji, 3) nowe okoliczności fatyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie były znane organowi, który wydał decyzję. W dalszej kolejności SKO wyjaśniło, iż z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organu I instancji wynika, że w dniu 12 lutego 2015 r. (data wpływu do organu - uwaga sądu) podatnik zwrócił się do tego organu z wnioskiem o zmianę decyzji i ponowne ustalenie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 dla budynków mieszkalnych lub ich części o powierzchni 695,80 m2, gruntów pozostałych o powierzchni 287 m2, gruntów zadrzewionych i zakrzewionych o powierzchni 0,3102 ha, nieużytków o powierzchni 0,2534 m2, gruntów rolnych klasy IIIb o powierzchni 0,2038 ha i IVa o powierzchni 0,8340 ha oraz łąk klasy IV o powierzchni 0,7024 ha. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że decyzje te "zostały wydane bez podstawy prawnej - nielegalnie, w nieistniejących w Rzeczpospolitej Polskiej środkach płatniczych i przez to są niewykonalne". W piśmie z dnia 27 grudnia 2016 r. podatnik podtrzymał swoje stanowisko, jak we wniosku z lutego 2015 r. w sprawie zmiany decyzji i ponownego ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2010-2014. Wobec powyższego organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie podatkowe za lata 2010-2014 - w oparciu o przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p.. SKO w tym miejscu podniosło, że decyzją z dnia [...]2010 r. organ I instancji ustalił G, K, łączne zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości i podatku rolnego za rok 2010 w kwocie [...]zł. Za podstawę podatkowania organ podatkowy przyjął: 1) w podatku od nieruchomości - budynki mieszkalne o powierzchni 651,80 m2, - budynki mieszkalne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o powierzchni 44 m2, - grunty pozostałe o powierzchni 287 m2, - nieużytki o powierzchni 0,2534 m2, 2) w podatku rolnym: - grunty orne klasy IIIb o powierzchni 0,2038 ha, - grunty orne klasy IVa o powierzchni 0,8340 ha, - grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 0,3102 ha, - łąki klasa IV o powierzchni 0,7024 ha. Po wznowieniu postępowania organ podatkowy uznał, że brak jest podstaw do wzruszenia decyzji ostatecznej z dnia [...]2010 r. z uwagi na bezzasadność podniesionych przez stronę przesłanek, toteż mając na uwadze przepis art. 245 § 1 pkt 2 O.p. odmówił uchylenia ww. decyzji pierwszoinstancyjnej. SKO uznało tę decyzję za uzasadnioną. W rozpatrywanej sprawie nie wyszły bowiem na jaw żadne istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne ani nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który ją wydał. Oznacza to, że nie zaistniała w niej przesłanka pozytywna do wznowienia postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.. To z kolei stanowi brak podstaw do uchylenia decyzji z dnia [...]2010 r. w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. Jednocześnie organ odwoławczy nie zgodził się z podatnikiem, który podnosi, że podatek od budynku mieszkalnego powinien wynosić 0,65 zł a od gruntów pozostałych 0,39 zł, albowiem wskazane przez podatnika stawki, w myśl uchwały Rady Miasta C. z dnia [...]2009 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Miasta C. oraz zwolnień z podatku od nieruchomości ustalone zostały odpowiednio dla 1m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych lub ich części (0,65 zł za 1 m2 powierzchni użytkowej budynku) i 1 m2 powierzchni gruntów pozostałych (0,39 zł za 1m2 powierzchni gruntu). Podatek został zatem wyliczony prawidłowo. Biorąc powyższe pod uwagę Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji tego organu ustalającej podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2010. W skardze na tak wydaną decyzję skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnik zarzucił naruszenie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Przedstawiając obszernie własne wyliczenia zobowiązania podatkowego skarżący stwierdził, iż decyzja SKO została wydana bez podstawy prawnej oraz poza granicami prawa. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 - dalej p.p.s.a.). Skarga zasługuje na uwzględnienie, lecz z innych powodów niż w niej podniesiono. Sąd nie jest bowiem związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., dokonuje więc oceny zgodności zaskarżonego orzeczenia z wszelkimi przepisami prawa, mającymi zastosowanie w sprawie. Na wstępie podnieść trzeba, iż sprawa zainicjowana wnioskiem skarżącego opatrzonym datą 4 lutego 2014 r., a dotyczącym wyeliminowania ostatecznych decyzji wymiarowych z obrotu prawnego, była już przedmiotem rozstrzygania przez tutejszy Sąd. Przypomnieć należy, iż wnioskiem tym skarżący zwrócił się do organu I instancji o zmianę decyzji i ponowne ustalenie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 rok w odniesieniu do gospodarstwa rolnego położonego w C., będącego jego własnością. W uzasadnieniu wniosku podnosił, że decyzje ustalające łączne zobowiązanie pieniężne za ww. lata podatkowe "zostały wydane bez podstawy prawa - nielegalnie w nieistniejących w Rzeczypospolitej Polskiej środkach płatniczych i przez to są niewykonalne". Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie zmiany i ponownego ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010 r. na podstawie art. 254 O.p., a Kolegium nie negując podglądu organu I instancji, że wniosek skarżącego należy zakwalifikować jako żądanie uruchomienia postępowania na podstawie art. 254 O.p.- uchyliło zaskarżone postanowienie z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości rzeczowej przez ten organ. Rozpoznając skargę od opisanych wyżej rozstrzygnięć, prawomocnym wyrokiem z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1065/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta C.. W ocenie Sądu, analiza pisma skarżącego z dnia 4 lutego 2014 r. nie prowadziła do wniosku, że intencją skarżącego było uruchomienie postępowania, o którym mowa w art. 254 O.p., a wręcz przeciwnie - że wolą podatnika było zainicjowanie postępowania o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej. Omawiając przesłanki do wszczęcia postępowania w trybie art. 254 § 1 O.p. WSA podkreślił, że podatnik we wniosku nie powoływał się na zmianę okoliczności faktycznych, która uzasadniałaby zmianę ostatecznej decyzji wymiarowej. Przeciwnie, eksponował okoliczność, że decyzje wymiarowe zostały wydane bez podstawy prawnej, że są one niewykonalne oraz że podatek został ustalony poza granicami górnych stawek. Zdaniem Sądu, tak sformułowane zarzuty jednoznacznie nawiązują do przesłanek nieważności decyzji ostatecznej, określonych w art. 247 § 1 pkt 2 i 6 O.p., a także pkt 3 tego przepisu - jeśli chodzi o zarzut ustalenia wymiaru podatku poza górnymi granicami stawek. Uchylając postanowienia organów obu instancji Sąd zobowiązał organ pierwszoinstancyjny do wezwania skarżącego do złożenia wyjaśnień czy jego pismo z dnia 4 lutego 2014 r. stanowi wniosek oparty o art. 254 O.p., czy też wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej (art. 247 i nast. tej ustawy), lub ewentualnie żądanie innego jeszcze rodzaju. Jednocześnie Sąd nakazał, aby wezwanie to było połączone ze stosownym pouczeniem, dotyczącym zakresu i rodzaju zagadnień rozpoznawanych w postępowaniach, o których mowa we wskazanych przepisach. Według Sądu, dopiero bowiem po ustaleniu rodzaju sprawy, w której skarżący zamierza zainicjować postępowanie podatkowe, organ do którego skierowano wniosek podejmie adekwatne czynności, w tym mając na uwadze regulacje Ordynacji podatkowej, także co do właściwości organu do rozpoznania danego rodzaju sprawy. Prawomocnym orzeczeniem WSA w Gliwicach organy podatkowe były związane na mocy art. 153 p.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co z kolei oznacza, że ani organ administracji publicznej ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu. Ignorowanie tej oceny w toku ponowionego postępowania administracyjnego i sądowego stanowi o naruszeniu ww. przepisu prawa. W niniejszej sprawie organ I instancji, mając na uwadze wskazania Sądu, pismem z dnia 8 grudnia 2016 r. zwrócił się do strony skarżącej o sprecyzowanie treści wniosku z dnia 4 lutego 2014 r., a w szczególności wskazanie czy strona wnosi o zmianę decyzji i ponowne ustalenie łącznego zobowiązania pieniężnego w oparciu o art. 254 O.p. czy też żąda stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej. Wbrew jednak zaleceniom Sądu, organ nie zawarł w tym wezwaniu pouczenia co do zakresu i rodzaju zagadnień rozpoznawanych w postępowaniach, o których mowa we wskazanych przepisach. W odpowiedzi, pismem z dnia 27 grudnia 2016 r. podatnik odwołał się do ww. wyroku o sygn. akt I SA/Gl 1065/15 i wskazał, że podstawy prawne i faktyczne opisane w art. 254 i art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 6 Ordynacji podatkowej przenikają się, a zatem podtrzymuje on swoje dotychczasowe stanowisko - jak w piśmie z dnia 4 lutego 2014 r. Dodatkowo podniósł, że nie uchyla się od płacenia podatków "(...) a stwierdzenie nieważności decyzji ma spowodować wydanie decyzji na podstawie i w granicach prawa". Wyraził pogląd, że decyzje wymiarowe organu I instancji "są nieważne z mocy prawa", na co przedstawił swoją argumentację. Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wznowił postępowanie w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2010; 2011; 2012; 2013 i 2014, podnosząc, że przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nakazuje wznowić postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody, nie znane organowi w dniu wydania decyzji. Następnie, decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia decyzji wymiarowej za 2010 r., nie odwołując się przy tym do żadnych nowych okoliczności i nowych dowodów, o których mowa w ww. przepisie. Stwierdził natomiast, że przesłanki przedstawione przez stronę do zmiany decyzji są niezasadne. Tak wydana decyzja został utrzymana w mocy zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją odwoławczą. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym - w okolicznościach rozpoznawanej sprawy - w pełni aktualny pozostaje pogląd wyrażony przez WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 15 marca 2016 r., że skarżący domagał się stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, który to pogląd organy podatkowe zignorowały w kontrolowanym postępowaniu. W piśmie uzupełniającym skarżący wprost bowiem powołał się na przepisy art. 247 § 1 pkt 2, 3 i 6 O.p. i wskazał, że "stwierdzenie nieważności decyzji ma spowodować wydanie decyzji na podstawie i w granicach prawa" oraz że "decyzje są nieważne z mocy prawa". W żaden natomiast sposób nie odwoływał się do przesłanek wznowieniowych, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Kompletnie niezrozumiałe i nieuzasadnione jest w tej sytuacji wszczęcie przez organ podatkowy postępowania wznowieniowego, a następnie odmowa uchylenia decyzji ostatecznej wobec braku przesłanek wznowienia postępowania, których skarżący w ogóle nie przywoływał. Nie można tracić z pola widzenia, że podstawą rozstrzygnięcia organów podatkowych było to właśnie, że w sprawie nie wyszły na jaw żadne istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne ani nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, który ją wydał, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Okoliczność ta przesądziła o braku podstaw do uchylenia decyzji z dnia [...]2010 r. w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010 r. Jako wadliwe należy ocenić rozpoznanie wniosku strony w całkowitym oderwaniu od jej faktycznych intencji. Takim działaniem powieliły jedynie błędy popełnione w poprzednim postępowaniu. Co istotne, stanowiska tego organy w żaden sposób nie umotywowały. W ocenie Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie uchybiły treści art. 153 p.p.s.a. albowiem bezpodstawnie potraktowały wniosek skarżącego jako wniosek o wznowienie postępowania, pomimo iż w żaden sposób nie wynika to z jego treści. Co za tym idzie, niezasadnie odstąpiły od oceny wyrażonej w cytowanym wyroku WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1065/15. Warto podkreślić, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły zmiany stanu prawnego ani okoliczności faktycznych, które uzasadniałby stwierdzenie wygaśnięcia mocy wiążącej oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA. Tym samym ocena ta pozostaje pod ochroną art. 153 p.p.s.a. Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy będzie miał obowiązek dokładnie ocenić treść żądania podatnika w zakresie kwestionowania legalności decyzji wymiarowej, tak jak to wskazał Sąd w wyroku I SA/Gl 1065/15. Ocenie tej da wyraz wszczynając odpowiednie postępowanie. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił decyzje organów obu instancji (przy zastosowaniu art. 135 p.p.s.a.) jako naruszające przepisy postępowania w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a., zaliczając do nich uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł. .