I SA/Gl 628/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Bożena Miliczek-Ciszewska, Wojciech Organiściak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2013 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej zwany też DIS) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej też Ordynacja podatkowa lub O.p.) oraz w oparciu o wskazane w uzasadnieniu przepisy ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm., dalej też u.p.c.c.) decyzją z dnia [...] (Nr [...]) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. (dalej zwany też NUS) z dnia [...] (Nr [...]) określającej T.B. (dalej zwany stroną lub podatnikiem) wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł. od zawartej w dniu 26 kwietnia 2006 r. umowy pożyczki. Prezentując stan faktyczny sprawy organ odwoławczy wskazał, że podstawą do wydania decyzji organu I instancji było pismo T. B. z dnia 26 czerwca 20012 r. (nadane w urzędzie pocztowym w dniu 27 czerwca 2012 r., z datą wpływu do Urzędu Skarbowego w R. 29 czerwca 2012 r.) stanowiące odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. W przedmiotowym odwołaniu strona powołała się m. in. na fakt zawarcia w 2006 r. umowy pożyczki z E. K. na kwotę [...]zł. oraz poinformowała, że powyższa umowa została zgłoszona organowi podatkowemu wraz z deklaracją PCC-3. Strona wskazała również, iż odprowadziła podatek od czynności cywilnoprawnych, a z załączonych do powyższego pisma kserokopii potwierdzeń wykonania przelewów: duplikat z dnia 26 czerwca 2012 r. nr referencyjny [...], duplikat z dnia 26 czerwca 2012 r. nr referencyjny [...]i duplikat z dnia 27 czerwca 2012 r. nr referencyjny [...]oraz dowodów wpłaty z dnia 27 czerwca 2012 r. wynikało, że podatnik dokonał wpłat na rachunek Urzędu Skarbowego w R. tytułem podatku od czynności cywilnoprawnych na łączną kwotę [...]zł. (odpowiednio [...]zł. + [...]zł. + [...] zł. + [...]zł. + [...]zł.). Wskazano także, iż następnie w dniu 27 czerwca 2012 r. do organu podatkowego wpłynęła deklaracja w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych PCC-3 złożona przez T. B. w związku umową pożyczki zawartej dnia 26 kwietnia 2006 r. pomiędzy nim jako pożyczkobiorcą a E. K. jako pożyczkodawcą, gdzie obliczony został podatek od czynności cywilnoprawnych wg stawki 2% w kwocie [...]zł. Do deklaracji podatnik dołączył kserokopię umowy. Prezentując przebieg postępowania organ wskazał, że w związku z powołaniem się podatnika w trakcie postępowania podatkowego na zawarcie niezgłoszonej w terminie do opodatkowania umowy pożyczki, od której nie został zapłacony w terminie należny podatek od czynności cywilnoprawnych NUS postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki zawartej w dniu 26 kwietnia 2006 r. pomiędzy T. B. a E. K.. Postępowanie to zakończyło się wydaniem ww. decyzji z dnia [...], w której NUS uznając, że podatnik powołał się na fakt zawarcia umowy pożyczki przed organem podatkowym w toku postępowania podatkowego a należny podatek nie został zapłacony w terminie 5 lat od końca roku w którym upłynął termin płatności podatku, tj. w terminie do dnia 31 grudnia 2011 r. - określił 20% stawkę sankcyjną wynikającą z art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Na powyższe rozstrzygnięcie NUS podatnik wniósł odwołanie podkreślając, że jego zdaniem nie zostały spełnione przesłanki powołane przez organ podatkowy, a wynikające z art. 7 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, a co w konsekwencji oznaczało brak podstaw prawnych do zastosowania stawki sankcyjnej w wysokości 20%, ponieważ podatnik w tym konkretnym przypadku nie powołał się w trakcie postępowania podatkowego na fakt zawarcia pożyczki. Strona akcentowała, że podatek od czynności cywilnoprawnych wpłaciła w dniu 26 czerwca 2012 r., a więc zanim wniosła odwołanie od decyzji w zakresie art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej w ww. decyzji z dnia [...] podzielił stanowisko organu I instancji i utrzymał w mocy ww. decyzję NUS z dnia [...], odwołując się przy tym do postanowień art. 7 ust. 5 pkt 1, art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b), art. 3 ust. 1 pkt. 1, art. 10 ust. 1, art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ odwoławczy akcentował przy tym, że stosownie do art. 7 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy w sytuacji, gdy przed organem podatkowym lub przed organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy, a należny podatek nie został uiszczony, stawka podatkowa od takiej umowy wynosi 20 %. Organ podkreślał, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie norma art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, z której wynika nowacja obowiązku podatkowego. Organ odwoławczy akcentował, że przepis ten zawiera szczególne i wyjątkowe rozwiązanie, w ramach którego ustawodawca dopuścił możliwość ponownego powstania obowiązku podatkowego w chwili powołania się na okoliczność dokonania danej czynności cywilnoprawnej (wcześniej nieujawnionej, od której nie złożono deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnej) przed organami podatkowymi lub organami kontroli skarbowej, opodatkowanej dziesięciokrotnie wyższą stawką, niż stawka podstawowa. W tym kontekście organ podatkowy podkreślał, że Trybunał Konstytucyjny, w wyroku z 19 czerwca 2012 r. sygn. akt P 41/10 orzekł, że art. 3 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie jest niezgodny z art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. DIS odwołując się do uzasadnienia powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego akcentował, że w przedmiotowej sprawie wątpliwości nie budzi zawarcie umowy pożyczki w dniu 26 kwietnia 2006 r. i brak stosownej deklaracji podatkowej we właściwym czasie, tj. do dnia 10 maja 2006 r. Organ podkreślał, że podatnik nie wykonał też obowiązku podatkowego i nie złożył deklaracji do dnia 31 grudnia 2011 r., z upływem którego zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przedmiotowej pożyczki przedawniło się, stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z tym, na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej wskutek przedawnienia zobowiązania, nastąpiło wygaśnięcie tegoż zobowiązania. W konsekwencji, od 1 stycznia 2012r. podatnik, przed powołaniem się na zawarcie umowy pożyczki, nie miał obowiązku zapłaty ww. podatku. W ocenie organu odwoławczego podatnik wpłacając w dniach 25, 26, 27 czerwca 2012 r. należności na poczet przedawnionego zobowiązania - dokonał nienależnego świadczenia. Zdaniem DIS dobrowolne złożenie deklaracji oraz zapłata podatku nie stanowi powołania się w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych lecz jest zapłatą podatku nienależnego, prowadzącą do powstania nadpłaty podlegającej zwrotowi na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe organ odwoławczy uznał, że na nowo obowiązek podatkowy powstał w dniu powołania się przez podatnika na zawarcie umowy pożyczki. W decyzji organu II instancji zaakcentowano, że skoro podatnik powołał się na zawarcie umowy pożyczki w piśmie stanowiącym odwołanie od decyzji NUS, to zasadnym było przyjęcie przez organ podatkowy pierwszej instancji, że powołanie to nastąpiło w toku postępowania podatkowego (odwoławczego). Powyższe powołanie się przez podatnika w piśmie z dnia 26 czerwca 2012 r. (złożonym w urzędzie pocztowym dnia 27 czerwca 2012r., wpływ do urzędu skarbowego 29 czerwca 2012 r.) na ww. pożyczkę przesądzało, w ocenie DIS o konieczności zastosowania 20% stawki podatkowej. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] określającą T. B. (dalej zwany skarżącym) wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...] zł. od umowy pożyczki zawartej w dniu 26 kwietnia 2006 r. w kwocie [...] zł., skarżący domagając się ich uchylenia zarzucał, bez skonkretyzowania, naruszenie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu skargi podatnik wywodził, że podstawą do określenia ww. zobowiązania przy zastosowaniu 20% stawki podatkowej było wg. organów skarbowych toczące się postępowanie w zakresie podatku dochodowego od nieujawnionych źródeł przychodów. Zdaniem skarżącego powołanie się na zawarcie ww. pożyczki nie miało jednak związku z toczącym się postępowaniem w zakresie art. 20 w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż podatnik wykazał, iż miał środki na pokrycie wydatków dokonanych w roku 2008. Skarżący podkreślał, że podatek od czynności cywilnoprawnych opłacony został przed wniesieniem odwołania z jednoczesnym złożeniem deklaracji oraz akcentował, że organ podatkowy I instancji nie potrafił prawidłowo określić i zrównoważyć dochodów i wydatków w zakresie podatku dochodowego za rok 2008, pomimo wykazania przez podatnika nadwyżki wpływów nad wydatkami i to niezależnie od przedłożonych i zgłoszonych umów pożyczek. Skarżący wyjaśniał, że postępowanie w tym zakresie jest w toku oraz nadmieniał, iż wszczęte zostało 8 kwietnia 2011 r. i przez przewlekłość postępowania organu I instancji nie zostało zakończone, a decyzja ustalająca podatek dochodowy od nieujawnionych dochodów została wydana po ponad roku od wszczęcia postępowania, tj. w dniu [...]- co jest naruszeniem zasad wynikających z Ordynacji podatkowej tj. praworządności, pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych, prawdy obiektywnej, równej mocy środków dowodowych, szybkości itd. Skarżący akcentował, iż zawsze był do dyspozycji organu podatkowego i ani razu nie uchybił żadnemu wezwaniu i że pomimo tego został ukarany stawką sankcyjnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie skarżący przyznał, że kwestia zawartych pożyczek faktycznie była podniesiona w odwołaniu, ale nie dla udowodnienia posiadania przez stronę środków na poniesione wydatki, gdyż tych starczyło bez potrzeby powoływania się na zawarte pożyczki, w tym przedmiotową pożyczkę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 10 października 2013 r. skarżący wnosił i wywodził jak w skardze, dodatkowo wskazując na konieczność stosowania opisanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. zasad wykazywania dowodowego kwestii istotnych w sprawie przez organ podatkowy. Pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę wskazując, że podniesiony przez skarżącego argument nie ma związku z przedmiotową sprawą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola działalności administracji publicznej jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, co oznacza, iż sąd bada legalność zaskarżonego aktu, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a., skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Stan faktyczny sprawy jest niemal bezsporny i został przedstawiony przy okazji prezentowania stanowiska strony i organów. W ocenie Sądu brak jest konieczności jego ponownego prezentowania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia jakie w tym zakresie poczyniły organy podatkowe. Istota sporu sprowadza się do oceny legalności działań organów podatkowych, które wobec powołania się przez skarżącego w odwołaniu z dnia 26 czerwca 2012 r., od decyzji ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r. od odchodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, na fakt zawarcia w dniu 26 kwietnia 2006 r. umowy pożyczki w wysokości [...]zł., zastosowały stawkę sankcyjną 20%, a to z uwagi na to, że podatnik przed upływem terminu przedawnienia nie uiścił podatku od przedmiotowej umowy. Skarżący wywodził, że skoro uiścił podatek i złożył deklarację PCC-3 w dniach 26-27 czerwca 2012 r., to nie zostały spełnione przesłanki ustawowe do zastosowania stawki 20%, a jedynie 2%. Zdaniem organów w sprawie, wobec przedawnienia obowiązku podatkowego z dniem 31 grudnia 2011 r., doszło wobec powołania się skarżącego na fakt zawarcia ww. umowy pożyczki w odwołaniu z dnia 26 czerwca 2012 r., do odnowienia obowiązku podatkowego – wobec jego wcześniejszego wygaśnięcia na skutek przedawnienia, a co w konsekwencji stworzyło podstawy do zastosowania wyższej sankcyjnej stawki podatkowej. W ocenie Sądu w sprawie prawidłowo zastosowano 20% stawkę podatku określoną w art. 7 ust. 5 pkt 1 u.p.c.c. Zaznaczyć przy tym należy, że do opodatkowania umów pożyczek ma zastosowanie 2% stawka podatkowa (art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c., w brzmieniu obowiązującym zarówno przed 1 stycznia 2007 r., jak i po tej dacie). W rozpoznawanej sprawie skarżący w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego nie złożył deklaracji oraz nie obliczył i nie wpłacił należnego od tej czynności cywilnoprawnej podatku (art. 10 ust. 1 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c.). Wobec tego, że obowiązek z tego tytułu powtórnie powstał w oparciu o reguły ustalone w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c., po dniu 1 stycznia 2007 r., to opodatkowanie dokonanej czynności powinno następować zgodnie z zasadami obowiązującymi po tej dacie. Z tym dniem weszły w życie znowelizowane przepisy wprowadzające konstrukcje stawki sankcyjnej 20% (por. art. 2 pkt 7 lit. d oraz art. 5 ustawy nowelizującej). W przepisie art. 2 pkt 7 lit. d ustawy nowelizującej dodano art. 7 ust. 5 pkt 1 u.p.c.c w następującym brzmieniu "Stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony". Z przytoczonego przepisu wynika, że zastosowanie podwyższonej stawki podatkowej jest możliwe w każdym czasie od momentu dokonania umowy pożyczki. Zastosowanie tej stawki podatkowej następuje w przypadku powołania się na fakt zawarcia takiej umowy przed określonym organem w toku czynności prowadzonych przez ten organ i stwierdzenia nie wypełnienia obowiązku zapłaty należnego z tego tytułu podatku we właściwym czasie. To ostatnie stwierdzenie jest szczególnie istotne z punktu widzenia zarzutów oraz działań strony, która niejako równolegle (ale już po upływie terminu przedawnienia pierwotnego zobowiązania w podatku o czynności cywilnoprawnych, które z tej przyczyny wygasło) w dniach 26-27 czerwca 2012 r. opłaciła podatek według stawki 2% i złożyła stosowaną deklarację PCC-3. Zdaniem Sądu opisane powyżej działania strony w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie mogły skutkować uznaniem, że nie doszło do nowacji obowiązku podatkowego, a w konsekwencji, że brak było podstaw do zastosowania wyższej sankcyjnej 20% stawki podatku. Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 4 ustawy nowelizującej, zastosowanie dotychczasowych zasad, obowiązujących przed zmianami, może mieć miejsce tylko w sytuacji, jeżeli obowiązek podatkowy powstał z tytułu konkretnej czynności cywilnoprawnej przed dniem 1 stycznia 2007 r. Innych przepisów przejściowych nie przyjęto w ustawie nowelizującej. Zatem, jeżeli do powtórnego powstania obowiązku podatkowego doszło po dniu 1 stycznia 2007 r., i podatek nie został zapłacony przed wygaśnięciem zobowiązania podatkowego – co nastąpiło na skutek przedawnienia, to zastosowanie miały nowe przepisy przewidujące w takiej sytuacji stawkę podwyższoną. W takim bowiem jak rozpatrywany przypadku obowiązek podatkowy nie może zostać wykonany w sposób wskazany w art. 10 ust. 1 u.p.c.c., tj. przez złożenie deklaracji oraz wpłatę należnego podatku. Przewidziany w tym przepisie 14 dniowy termin mógł zostać zachowany jedynie w przypadku wypełnienia określonych w nim obowiązków od daty dokonania czynności cywilnoprawnej (pierwotne powstanie obowiązku podatkowego - art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.c.c.). W świetle zarzutów skarżącego podkreślenia wymaga to, że odmienne, rozumienie omawianych przepisów prowadziłoby do niczym nieusprawiedliwionego preferowania tych podatników, którzy spóźniali się z wypełnieniem obowiązków przez okres przekraczający 5 lat, wobec tych którzy to uczynili przed upływem tego okresu. Zaakcentowania wymaga to, że w przypadku powtórnego powstania obowiązku podatkowego od umowy pożyczki (art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c.) po dniu 1 stycznia 2007 r., do opodatkowania tej umowy ma zastosowanie stawka 20% określona w art. 7 ust. 5 pkt 1 u.p.c.c. W świetle twierdzeń i zarzutów skarżącego podkreślenia wymaga to, że w sytuacji gdy obowiązek podatkowy w sprawie, po wcześniejszym wygaśnięciu na skutek przedawnienia, powtórnie powstał w 2012 r., stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c., to konsekwencją tego było zastosowanie stawki przewidzianej w art. 7 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony, a w sprawie bezsporne jest, że nie został zapłacony przed dniem 31 grudnia 2011 r., co z kolei skutkowało wygaśnięciem pierwotnego zobowiązania podatkowego na skutek upływu terminu przedawnienia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 413/10, z dnia 4 listopada 2011 r. II FSK 836/10 - www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Na stanowisko Sądu ma także wpływ przywoływany przez organ podatkowy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt P 41/10, który w odpowiedzi na pytanie: "czy art. 7 ust. 5 pkt 1 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) w zakresie, w jakim przewidują - w stosunku do podatników będących osobami fizycznymi, po przedawnieniu zobowiązania podatkowego powstałego z tytułu zawarcia umowy pożyczki - ponowne powstanie obowiązku i zobowiązania podatkowego, od tej samej czynności cywilnoprawnej według dziesięciokrotnie wyższej 20% stawki podatku z chwilą powołania się przez podatnika na fakt jej dokonania przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego, są zgodne z art. 2, art. 32 ust. 1, art. 31 ust. 3, art. 64 ust. 2 Konstytucji," orzekł, że "art. 3 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 7 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, Nr 149, poz. 996 i Nr 229, poz. 1496) jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz nie jest niezgodny z art. 32 ust. 1 i art. 64 ust. 2 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji". Mając na uwadze zarzuty i wywody strony skarżącej, która podnosiła, że w sprawie został uiszczony podatek i złożona deklaracja przyjdzie jeszcze raz podkreślić, iż te okoliczności wobec tego, że do tych działań strony doszło już po przedawnieniu pierwotnego zobowiązania podatkowego, które wygasło, pozostają bez zasadniczego znaczenia dla oceny legalności zaskarżonej decyzji. Wieloznaczny zwrot "powołanie" w języku potocznym oznacza m. in. "mówiąc, pisząc o czymś, wskazywać coś w celu poparcia swojej racji; odwoływać się, brać za świadka, za punkt odniesienia (B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000, s. 511). Obowiązek podatkowy w "odnowionym" obowiązku podatkowym powstaje w momencie złożenia przez stronę oświadczenia, którego treścią jest właśnie powołanie się na fakt zawarcia umowy pożyczki jako źródło finansowania wydatków w 2008 r. i to w toku postępowania w sprawie nieujawnionych źródeł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Obowiązkiem podatkowym jest, jak stanowi art. 4 O.p., wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Obowiązek podatkowy i moment jego powstania ustawodawca odróżnia od zobowiązania podatkowego, którym na mocy art. 5 O.p. jest wynikający z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. W ocenie Sądu złożenie samej umowy, zapłata podatku czy deklaracji PCC-3 nie ma wpływu na moment powtórnego powstania obowiązku podatkowego, który wygasł na skutek przedawnienia. W okolicznościach faktycznych przedmiotowej sprawy odnowiony obowiązek podatkowy powstał w chwili zaistnienia zdarzenia prawnopodatkowego, w tej sprawie tj. w momencie powołania się na fakt zawarcia umowy pożyczki i to niezależnie od tego, w jakim momencie podatnik dopełni obowiązku złożenia deklaracji czy uiścił należny podatek, albowiem podatnik wykonał wynikające z pierwotnego obowiązku podatkowego zobowiązanie podatkowe, po jego wygaśnięciu na skutek przedawnienia. Sąd podziela przy tym stanowisko organu podatkowego, że działania strony polegające na dobrowolnej wpłacie w dniach 25-27 czerwca 2012 r. należności na poczet przedawnionego zobowiązania w istocie było nienależnym świadczeniem, a dobrowolne złożenie deklaracji i zapłata nienależnego podatku skutkują jedynie powstaniem nadpłaty podlegającej zwrotowi w trybie art. 72 § 1 pkt. 1 O.p. W tym stanie rzeczy Sąd uznał zarzuty skargi za bezzasadne. Ze względów wyżej już wyrażonych na stanowisko Sądu nie mogły mieć wpływu wywody strony podnoszone w toku rozprawy, w tym o konieczności wykazywania przez organ podatkowy istotnych dla sprawy kwestii dowodowych. Sąd podkreśla przy tym, że strona nie sprecyzowała bliżej czego organ nie wykazał w zakresie istotnych dla sprawy dowodów. Ponownego podkreślenia przy tym wymaga także to, iż stan faktyczny sprawy był w zasadzie bezsporny. Spór ogniskował się bowiem wokół prawidłowości zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W ocenie Sądu organy podatkowe dokonały prawidłowej subsumcji zastosowanych w sprawie przepisów do jej stanu faktycznego. Sąd nie dopatrzył się przy tym ani naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego, które winno było skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.