I SA/Gl 69/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Anna Wiciak (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi E. i A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz 247 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. - działając jako organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania E. i A.G. reprezentowanych przez radcę prawnego M.K., od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] Nr [...] odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] określającej E. i A.G. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...] zł utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Za rok 2000 E. i A.G. złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie podatkowe PIT-36 deklarując wspólne opodatkowanie małżonków. A.G. prowadził w 2000 r. działalność gospodarczą w trzech różnych wymienionych w decyzji spółkach cywilnych, zaś E.G. prowadziła w tym samym roku działalność gospodarczą w dwóch spółkach cywilnych. W toku kontroli podatkowych przeprowadzonych w firmie A (udziałowiec-A.G.) oraz w spółce B, w której udziałowcami byli oboje małżonkowie stwierdzono nieprawidłowości, które wpłynęły na wysokość podatku dochodowego należnego za 2000 r. W związku z tym Pierwszy Urząd Skarbowy w C. wydał w dniu [...] decyzję [...], którą określił podatnikom wysokość należnego zobowiązania za 2000 r. w kwocie [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnicy podatników wnieśli o uchylenie decyzji w części dotyczącej nie uznania zaliczenia w koszty uzyskania przychodów: wydatków za usługi telekomunikacyjne, wydatków poczynionych na remont pomieszczeń i darowizn. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej w K. O/Z w C. z dnia [...] Nr [...]. W wyniku skargi wniesionej przez pełnomocników podatników wyrokiem z dnia 17 czerwca 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (sygn. akt I SA/Ka 1172/ 03) uchylił zaskarżoną decyzję uznając, iż organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich okoliczności faktycznych w przedmiotowej sprawie. Po uchyleniu decyzji organu I instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia (decyzja z dnia [...] Nr [...]) zgodnie z wytycznymi zawartymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. wydał w dniu [...] decyzję Nr [...], w której określił E. i A.G. nową wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji podatnicy nie złożyli odwołania. Niezależnie od powyższego wnioskiem z dnia 5 sierpnia 2004 r. pełnomocnik podatników zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. (podatnicy w dniu 31 stycznia 2003 r. zmienili właściwość miejscową urzędu skarbowego) o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 1 stycznia 2000 r. do 31 grudnia 2000 r. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. K 45/01 (Dz.U. Nr 100, poz. 923 ), który orzekł m.in. że: cyt. "art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, poz. 1101) w zakresie, w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakład pracy chronionej przed upływem trzyletniego okresu przewidzianego w art. 30 ust.1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 z późn. zm.), uprawnień określonych w art. 31 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 2 tegoż artykułu powołanej wyżej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach." Następnie w dniu 13 września 2004 r. pełnomocnik przekazał do Drugiego Urzędu Skarbowego w C. dokumenty źródłowe potwierdzające realizację i kontynuację długookresowych przedsięwzięć i inwestycji na rzecz osób niepełnosprawnych a w dniu 4 października 2004 r. podatnicy złożyli korektę zeznania podatkowego za 2000 r. PIT-36. Po rozstrzygnięciu przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., iż w sprawie rozpatrzenia rzeczonego wniosku właściwy jest Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C., organ ten – w związku ze złożeniem rzeczonej dokumentacji źródłowej postanowieniem z dnia [...] – wznowił z urzędu postępowanie w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. zakończone decyzją ostateczną wydaną przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...]. W dniu [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. decyzją Nr [...] odmówił uchylenia swej decyzji z dnia [...] nr [...] określającej podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatników zarzucił: - sprzeczność istotnych ustaleń ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym; - naruszenie przepisów prawa poprzez błędne ich zastosowanie i interpretację. W oparciu o te zarzuty pełnomocnik wniósł o uchylenie przedmiotowej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uwzględnił argumentów strony zawartych w odwołaniu i decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. Skarga na tę decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/ Gl 1230/ 06. Następnie w dniu 2 lipca 2007 r. pełnomocnik podatników na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił stwierdzenia nieważności rzeczonej decyzji. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatników zarzucił: - naruszenie art. 247 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w związku z pkt 2 wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. (sygn. akt K 45/01) poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji wydanej na podstawie przepisu w brzmieniu, który do skarżących nie miał zastosowania; - naruszenie art. 247 § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej - w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz z pkt 2 wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. (sygn. akt K 45/01), poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji wydanej z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, które zobowiązują organ podatkowy do ustalenia prawdy obiektywnej w sposób wnikliwy po podjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i po wyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego. Rozpoznając to odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że w całej rozciągłości podziela stanowisko wyrażone przez organ podatkowy I instancji uznający, że nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] wymienione w art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając ten pogląd, organ odwoławczy podkreślił, że w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnym tj. o stwierdzenie nieważności decyzji, organy podatkowe mają obowiązek rozpatrywać sprawę w granicach określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś przedmiotem tego postępowania jest tylko wykazanie to czy decyzja jest dotknięta jedną z wad wymienionych w powołanym przepisie. Zastosowanie tego nadzwyczajnego środka prawnego służącego wzruszeniu decyzji ostatecznych wymaga bezspornego ustalenia, że konkretny akt administracyjny dotknięty jest jedną z wad wymienionych w art. 247 §1 Ordynacji podatkowej, który zawiera zamknięty katalog przesłanek upoważniających, w razie ich zaistnienia do stwierdzenia przez organ podatkowy nieważności decyzji ostatecznej będącej przedmiotem zaskarżenia. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu Dyrektor Izby Skarbowej zaakcentował, że w istocie pełnomocnik zarzuca naruszenie art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej co odpowiednio dotyczy wydania decyzji bez podstawy prawnej oraz wydania jej z rażącym naruszeniem prawa. Kontynuując wywód organ odwoławczy zauważył, że stwierdzenie nieważności decyzji z powodu braku podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2) odnosi się do przypadków wydania decyzji pomimo braku przepisu prawnego dopuszczającego działanie organu administracji publicznej w danej sprawie w formie indywidualnego aktu administracyjnego albo do wydania decyzji na podstawie przepisu prawa, który nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego. Natomiast, gdy chodzi o przesłankę wymieniona w art. 247 § 1 pkt 3, to zauważono, że naruszenie prawa, uznawane za rażące może dotyczyć przepisów prawa materialnego, przepisów o charakterze ustrojowym lub kompetencyjnym, jak również przepisów procesowych. Wada powodująca nieważność decyzji może powstać w wyniku ciężkiego naruszenia prawnie uregulowanego porządku lub treści czynności prowadzonych w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji lub też w stadium orzekania, czyli przy załatwieniu sprawy ostateczną decyzją. Naruszenie prawa będzie miało cechę "rażącego" wtedy, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Dalej, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzono, że o rażącym naruszeniu prawa można mówić wyłącznie w sytuacji gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w jawnej sprzeczności. Odnosząc się wprost do argumentacji odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej przypomniał, że pełnomocnik podatników zarzuca organowi podatkowemu nie uwzględnienie w decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. skutków cytowanego już orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, który stwierdził niekonstytucyjność przepisu pozbawiającego zakłady pracy chronionej uprawnień wynikających z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych. W tym kontekście organ odwoławczy zauważył, że podatnicy działając przez swego pełnomocnika złożyli wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01, a w związku z tym, że w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego za 2000 r. została wydana wobec nich decyzja wymiarowa (z dnia [...] nr [...]) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 postanowieniem Nr [...] z dnia [...] wznowił z urzędu postępowanie w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Po dokonaniu analizy materiału zgromadzonego w aktach sprawy (przekazanego w związku z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym) w celu zbadania czy spółka A - zakład pracy chronionej, której A.G. był udziałowcem, rozpoczęła i kontynuowała długookresowe inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w tym zakładzie organ ten decyzją z dnia [...] Nr [...] odmówił uchylenia decyzji wymiarowej z dnia [...]. W ramach tego postępowania dotyczącego wymiaru podatku dochodowego do osób fizycznych organ podatkowy zbadał czy spółka A, której A.G. był udziałowcem, rozpoczęła i kontynuowała długookresowe inwestycje na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w tym zakładzie. Decyzja ta została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. (decyzja Nr [...] z dnia [...]) a skarga od tej decyzji została oddalona prawomocnym już wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. sygn. akt I SA/ Gl 1230/06. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku tym zajął jednoznaczne stanowisko i uznał, że: "Żaden z wydatków poniesionych i wykazanych przez stronę skarżącą, nie został podjęty w ramach realizacji długookresowego przedsięwzięcia, rozpoczętego w okresie wcześniejszym, w rozumieniu omówionego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego". Wobec tego organ odwoławczy stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając jako organ podatkowy I instancji zasadnie orzekł, że przedmiotowa decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] Nr [...] zawiera prawidłową podstawę prawną oraz nie narusza rażąco prawa. Nie zachodzą więc przesłanki wynikające z art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej, dlatego nie ma podstaw do stwierdzenia jej nieważności. Na zakończenie wywodu stwierdzono, że w ustalonym stanie faktycznym i prawnym niniejszej sprawy, nie sposób uznać argumentacji zawartej przez pełnomocnika w punkcie 3 odwołania jakoby tryb nadzwyczajny stwierdzenia nieważności decyzji miał pierwszeństwo nad trybem wznowienia postępowania. Jak przyznaje pełnomocnik, uruchomienie każdego z nich oparte jest na innych przesłankach. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik E. i A.G. podniósł zarzuty naruszenia: - art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych w zw. z pkt 2 wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 26 czerwca 2002 r. (sygn. akt K 45/01) poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji wydanej na podstawie przepisu w brzmieniu, który do skarżących nie miał zastosowania; - art. 247 p1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 122, art. 187 § 1 ,art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 powołanej wcześniej ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. oraz pkt 2 powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego przez niestwierdzenie nieważności decyzji wydanej z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, które zobowiązują organ podatkowy do ustalenia prawdy obiektywnej w sposób wnikliwy po podjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego. W oparciu o ten zarzut pełnomocnik podatników wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących po przedstawieniu przebiegu postępowania stwierdził, że ustalenie, czy podatnicy należą do kręgu podmiotów, których obejmuje cytowany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie mogło co do zasady nastąpić w postępowaniu wznowieniowym, gdyż wydając decyzję objętą wnioskiem o stwierdzenie nieważności Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. miał wiedzę o okolicznościach, które legły u podstaw wznowienia postępowania. Zarzuca, że wywody tego organu w decyzji odmawiającej uchylenia w postępowaniu wznowieniowym decyzji wymiarowej są "oczywistą manipulacją". Zdaniem skarżącego, skoro w postępowaniu wymiarowym organ podatkowy nie badał, czy skarżący należy do kręgu osób, których dotyczy wspomniany wyrok Trybunału Konstytucyjnego, to decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i należało stwierdzić jej nieważność. Wady tej nie konwaliduje w żaden sposób przebieg odrębnego postępowania wznowieniowego, tym bardziej, że postanowienie to dotknięte jest istotną wadą ,która powinna skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji zapadłych w tym postępowaniu. Końcowo skarżący zarzucił bezpodstawne powołanie się w postępowaniu o stwierdzenie nieważności na ustalenia poczynione w postępowaniu wznowieniowym akcentując, że wobec niekonkurencyjności nadzwyczajnych postępowań(wznowieniowe i o stwierdzenie nieważności) w pierwszej kolejności winno zakończyć się postępowanie o stwierdzenie nieważności. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga okazała się niezasadna albowiem objęta nią decyzja nie narusza prawa. Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji wskazać trzeba, że konstrukcja zarzutów skargi i jej uzasadnienia wskazuje na to, że istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest to, czy organy podatkowe rozpoznające wniosek strony o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczącej wymiaru podatku mogą powoływać się, czy idąc dalej - wykorzystywać przy ustalaniu istnienia ustawowych przesłanek stwierdzenia nieważności ustalenia faktyczne poczynione w innym – w tym przypadku również nadzwyczajnym postępowaniu – dotyczącym wznowienia postępowania zakończonego decyzją, którego dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności. Rozważania nad tą kluczową - jak się wydaje - kwestią należy rozpocząć od przywołania pewnych istotnych zdarzeń procesowych jakie poprzedziły wydanie zaskarżonej decyzji. Otóż, w dniu 5 sierpnia 2004 r. pełnomocnik podatników złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000r., przekazując organowi podatkowemu (Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C.) stosowne dokumenty źródłowe (13 września 2004 r.), a także w dniu 4 października 2004 r. składajac korektę zeznania podatkowego za rok 2000. W tym czasie, przed innym organem podatkowym (Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w C.) toczyło się postępowanie wymiarowe dotyczące tego okresu rozliczeniowego, które zakończyło się wydaniem decyzji z dnia [...], od której podatnicy nie wnieśli odwołania. W tym stanie rzeczy, wobec konieczności rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy w obrocie prawnym istniała ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2000, jedyną prawidłową czynnością procesową organu właściwego do rozpoznania wniosku o stwierdzenie nadpłaty było wznowienie z urzędu postępowania zakończonego wskazaną wcześniej decyzją wymiarową. Podstawą wznowienia tego postępowania był fakt ujawnienia przez pełnomocnika podatników dokumentów źródłowych dotyczących realizacji i kontynuowania przez podatnika długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych. Było zatem oczywiste, że celem organu podatkowego było ustalenie, czy podatnik należał do kręgu podmiotów których dotyczył wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01. W wyniku postępowania wyjaśniającego prowadzonego w toku tego postępowania, w ramach którego przeprowadzono weryfikację przedstawionych dokumentów pod katem możliwości zastosowania do nich wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego ustalono, ujmując to w największym możliwym skrócie, że żaden z wydatków poniesionych i wykazanych przez podatników nie został podjęty w ramach realizacji długookresowego przedsięwzięcia rozpoczętego w okresie wcześniejszym w rozumieniu wskazanego wyroku T.K. Konsekwencja takiego ustalenia było wydanie w dniu [...] przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. decyzji odmawiającej uchylenia decyzji wymiarowej z dnia [...]. Decyzją z dnia [...] została ona utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., zaś skarga na tę decyzję została oddalona wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt 1230/06). Wyrok ten stał się prawomocny w dniu 11 kwietnia 2007 r. W tym miejscu przechodzimy do kluczowego momentu rozważań. Zgodnie z art.170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi(Dz. U.Nr.153 poz.1270 ze zm.) orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd który je wydał .lecz również inne sądy i inne organy państwowe , a w przypadku w ustawie przewidzianych także inne osoby. Skutkiem zasady mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia jest to, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, że w postępowaniu późniejszym ta kwestia nie może być już w ogóle badana. Zachodzi tu zatem ograniczenie dowodzenia faktów, objętych prejudycjalnym orzeczeniem, a nie tylko ograniczenie poszczególnego środka dowodowego (por. wyrok S.N. z dnia 12 lipca 2002 r. - C CKN 1110/00-LEX nr 74 492). Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przesądzał w sposób wiążący w takim rozumieniu o jakim mowa, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] nie naruszała prawa. To zaś znaczy, że strona skarżąca (podatnicy w niniejszej sprawie) nie wykazała, że jako przedsiębiorca prowadzący zakład pracy chronionej faktycznie rozpoczęła przed dniem 30 listopada 1999 r. realizację przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych, którego nie zakończyła w tym terminie, ale kontynuowała później. Sąd jednoznacznie stwierdził, że żaden z wydatków poniesionych przez stronę skarżąca, nie został podjęty w ramach realizacji długookresowego przedsięwzięcia, rozpoczętego w okresie wcześniejszym, w rozumieniu cytowanego już kilkakrotnie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. Innymi słowy Sąd w powołanym wyroku przesądził, że skarżący, a ściślej – A.G. - nie należą do kręgu osób, o których wyrok Trybunału Konstytucyjnego stanowi. Pośrednio wyrok ten przesądził również to, że postanowienie o wznowieniu postępowania zakończonego decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] nie naruszało prawa. W dniu 2 lipca 2007 r., czyli w stanie prawnym, którego elementem była prawomocność rzeczonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżących, czyli strony postępowania sądowego zakończonego analizowanym wyrokiem składa wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej z dnia [...] twierdząc, że dotknięta jest wadą nieważności z powodu rażącego naruszenia przepisów postępowania -art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Treść tego wniosku jest wyrazem zlekceważenia przez jego autora konsekwencji prawnych wynikających z normy art. 170 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl tego co do tej pory wywiedziono, w żadnym postępowaniu toczącym się po wydaniu wskazanego wyroku WSA nie mogło dojść do rozstrzygnięcia kwestii przesądzonych w tym wyroku w sposób odmienny. Organy podatkowe rozstrzygające ten wniosek nie mogły zatem ustalić, że skarżący (A.G.) należą do kręgu podmiotów, o którym stanowi wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r., a także, że z naruszeniem art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i to w stopniu rażącym nie ustalono tej okoliczności w postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]. Odnosząc się wprost do zarzutów skargi przyjdzie stwierdzić, że organy podatkowe rozstrzygające sprawę zainicjowaną rzeczony wnioskiem nie tylko, że nie naruszyły prawa wykorzystując w tym postępowaniu ustalenia faktyczne poczynione w postępowaniu zakończonym ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...], ale zważywszy na zasadę wynikającą z art. 170 p.p.s.a nie mogły poczynić ustaleń ani dokonać ocen prawnych sprzecznych z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. Tylko niezrozumieniem istoty tej zasady można tłumaczyć fragment uzasadnienia skargi wskazującego na to, że postępowanie wznowieniowe jest obarczone istotną wadą, która powinna skutkować stwierdzeniem nieważności zapadłych w tym postępowaniu decyzji. Na marginesie, dodać trzeba, że zarzut strony skarżącej, iż w pierwszej kolejności winno zostać zakończone postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...], a dopiero potem mogło się toczyć postępowanie wznowieniowe zakończone tą decyzja jest niezasadny z tej tylko oczywistej przyczyny, że wniosek strony o stwierdzenie nieważności został złożony już po ostatecznym zakończeniu postępowania wznowieniowego. Reasumując, Sąd w pełni podziela ustalenia faktyczne i argumentację prawną, która legła u podstaw zaskarżonej decyzji, a nadto uwzględniwszy przedstawione wcześniej rozważania nad konsekwencjami prawnymi wynikającymi z art. 170 p.p.s.a stwierdza, że trafnie organy rozstrzygające wniosek strony skarżącej nie znalazły podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...]. Z tych powodów, uznając, że skarga nie jest zasadna, orzeczono o jej oddaleniu w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.