I SA/Gl 705/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (sprawozdawca), Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu w dniu 24 października 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi Firmy ,,A’’ Sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w K. utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. o nr [...] odmawiającą Spółce z o.o. "A" z siedzibą w Z. zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od [...] do [...] 2002 w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa przedstawiła ustalony w sprawie stan faktyczny wyjaśniając, iż w dniu [...] 2002 r. firma "A" (posiadająca status zakładu pracy chronionej) wystąpiła do Urzędu Skarbowego o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym za 2002 r. Według wnioskodawcy nadpłata powstała na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. sygn. akt K 45/01. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, poz. 1101) w zakresie, w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej, przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 i Nr 160, poz. 1082, z 1998 r. Nr 99, poz. 628, Nr 106, poz. 668, Nr 137, poz. 887, Nr 156, poz. 1019 i Nr 162, poz. 1118 i 1126 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 486 i Nr 90, poz. 1001) jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił dalej, iż po rozpoznaniu sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. wydał w dniu [...] r. decyzję odmawiającą zwrotu wnioskowanej nadpłaty. Decyzje tą jednakże strona zakwestionowała składając od niej odwołanie, w którym wskazała na błędną interpretację przepisów art. 190 ust. 1 Konstytucji RP i art. 73 § 2 pkt 1 w związku z art. 74 § 1 pkt 1 oraz art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Izba Skarbowa nie uwzględniła odwołania przyjmując, iż skutkiem orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego stwierdzającego niekonstytucyjność zaskarżonych przepisów – nie jest jednakże utrata ich mocy obowiązującej, ale potwierdzenie, wynikające z Konstytucji, obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji norm konstytucyjnych w zakresie praw nabytych. Organ odwoławczy wyraził przekonanie, że Trybunał Konstytucyjny nie kwestionując uprawnień ustawodawcy do stanowienia prawa odpowiadającego założonym celom politycznym i gospodarczym, (obejmującym również swobodę kształtowania systemu podatkowego, polegającą zwłaszcza na wprowadzaniu i znoszeniu zwolnień i ulg podatkowych) orzekł, że swoboda ta równoważona jest istnieniem obowiązku przestrzegania konstytucyjnych standardów demokratycznego państwa prawnego, do których należą między innymi zasada ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa a także zasada ochrony praw nabytych oraz ochrony interesów w toku. Izba Skarbowa wyraziła więc pogląd, iż Trybunał Konstytucyjny, nie kwestionując zatem istoty wprowadzonych nowelą zmian, stwierdził jedynie niekonstytucyjność zaskarżonych przepisów w zakresie, w jakim pomijają one określone regulacje. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, iż wnioski podatników o ewentualną rekompensatę utraconych korzyści w związku z zakwestionowanymi przepisami, będą mogły być rozpatrywane w odrębnych, indywidualnych postępowaniach, dopiero po uchwaleniu stosownej ustawy. Decyzję tę pełnomocnik Spółki "A" zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia wobec naruszenia art. 190 ust. 1 Konstytucji oraz art. 73 § 2 pkt 1, art. 74 § 1 pkt 1 i art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając skargę pełnomocnik strony podkreślił, iż w świetle powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, podatnik ma prawo do zwrotu podatku dochodowego zgodnie z zasadą ochrony praw nabytych. Powyższa skarga została uwzględniona przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 8 grudnia 2003 r. sygn. akt I SA/Ka 502/03 uchylił decyzję organu odwoławczego. Zdaniem Sądu, wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie spowodował bezwarunkowej utraty mocy obowiązującej art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc nie wyeliminował całkowicie tego przepisu z systemu prawnego. Przepis ten i wprowadzone nim zmiany, zachowały moc obowiązującą w stosunku do tych podatników, którzy do dnia 30 listopada 1999 r. (data ogłoszenia ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. i określona w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego) nie rozpoczęli nowej inwestycji, tzn. nie ponieśli wydatków w celu realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Wobec tej grupy podatników nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, iż odnoszą się do nich konsekwencje, jakie wynikały z zasady ochrony interesów w toku i z przywołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. Inaczej natomiast, zdaniem Naczelnego Sądu, przedstawia się sytuacja tych podatników prowadzących zakłady pracy chronionej, których ustawa z 20 listopada 1999 r. zastała w trakcie prowadzenia długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnianych osób niepełnosprawnych. Kontynuowanie takich długookresowych inwestycji miało następować w nowych mniej korzystnych warunkach podatkowych, a to mogło oznaczać poważne ograniczenie środków finansowych i postawić pod znakiem zapytania możliwość dokończenia podjętych przedsięwzięć. Zatem, brak regulacji przejściowych, których istotę i charakter omówił Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r., powoduje potrzebę badania sprawy z uwzględnieniem jej indywidualnych okoliczności. W takim przypadku rzeczą organów podatkowych miała być ocena dowodów przedstawionych przez stronę skarżącą, co do rozpoczęcia i kontynuowania długookresowych przedsięwzięć na rzecz niepełnosprawnych uwarunkowanych posiadaniem statusu zakładu pracy chronionej. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, iż w wykonaniu powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził ponownie postępowanie podatkowe, które zakończył decyzją z dnia [...] r. nr [...], odmawiającą zwrotu wnioskodawcy nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. Uzasadniając swoje stanowisko Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że zarówno w wydatkach poniesionych przez stronę na zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu w R., w wydatkach poniesionych na zakup odrębnych nieruchomości posadowionych na tym gruncie, jak i w wydatkach związanych z tworzeniem i rozbudową taboru samochodowego – nie dopatrzył się jakichkolwiek długotrwałych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie podatnika. Organ podatkowy przyjął więc stanowisko, iż te okoliczności (przy braku stosownych regulacji przejściowych w przepisach prawa) uniemożliwiają zaliczenie podatnika do kręgu podmiotów, wobec których będzie miało zastosowanie orzeczenie o niekonstytucyjności przepisu art. 2 pkt 2 w zw. z art. 4 ustawy z dnia 20.11.1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony wskazał na sprzeczność dokonanych ustaleń z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego, poprzez przyjęcie, że Spółka nie realizowała długotrwałych przedsięwzięć na rzecz zatrudnionych przez nią osób niepełnosprawnych. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uwzględnił odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ podatkowy wskazał, iż omawiany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie spowodował bezwarunkowej utraty mocy art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. Przepis ten i wprowadzone nim zmiany zachowały moc obowiązującą w stosunku do tych podatników, którzy do dnia 30 listopada 1999 r. (data ogłoszenia ustawy z dnia 20 listopada 1999 r.) nie rozpoczęli nowej inwestycji, tzn. nie ponieśli wydatków w celu realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Uznano, iż poczynione przez Spółkę inwestycje nie miały charakteru zamierzonego długookresowego przedsięwzięcia zakrojonego na wielką skalę, na lata. Wskazano, iż "Firma "A"" nie przedstawiła dowodów, aby do dnia 30 listopada 1999 r. rozpoczęła lub kontynuowała długookresowe przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych. Wyjaśniono w szczególności, iż jeszcze w okresie przed uzyskaniem przez Spółkę statutu zakładu pracy chronionej (w dacie [...] 1999 r.) nabyła ona w dniu [...] 1999 r. nieruchomość wraz z prawami majątkowymi w R.. Wydatek ten, zdaniem organu, miał jednak charakter jednorazowy, a działaniom podatnika nie można było przypisać waloru długookresowości. Zwrócono uwagę, że już następnie dnia po zakupie ([...] 1999 r.) "Firma "A"" wydzierżawiła zakupione budynki wraz z przyległymi gruntami "B" S.C. z/s w Z.. Organ wskazał więc, iż wydzierżawienie tej nieruchomości nastąpiło w kilka miesięcy przed zmianą przepisów podatkowych znoszących ulgi w podatku dochodowym dla zakładów pracy chronionej ([...] 1999 r.) oraz przed uzyskaniem przez podatnika statusu zakładu pracy chronionej. Ponadto ustalono, iż zarówno prawo użytkowania wieczystego działek położonych w R., jak i własność znajdujących się na tym gruncie nieruchomości – sprzedane zostały dotychczasowemu dzierżawcy tj. "A" (późniejsza nazwa "B" S.C. w Z.). Organ odwoławczy wskazał też, że osoby zatrudniane przez Spółkę (w tym a stanowisku portiera) pracowały poza sporną nieruchomością zlokalizowaną w R. przy ul. [...]. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego nie daje również podstaw do przyjęcia, aby wydatki na zakup w 1999 r. jak i w roku następnym samochodów dostawczych wiązały się z zaplanowanymi na długi okres czasu przedsięwzięciami. Wskazano w tym zakresie, że rozwój taboru samochodowego Spółki uwarunkowany był prowadzoną przez nią działalnością w zakresie świadczenia usług transportowych. Wrócono też uwagę, iż przeważającą część nakładów na zakup samochodów poniesiono w okresie przed [...] 1999 r., a więc gdy Firma nie posiadała jeszcze statusu zakładu pracy chronionej. W konsekwencji stwierdzono, iż do dnia 30 listopada 1999 r. prowadzony przez "Firmę "A"" zakład pracy chronionej nie rozpoczął ani nie kontynuował długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w tym zakładzie. Tym samym brak było podstaw do zwrotu nadpłaty we wnioskowanym przez stronę okresie. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. pełnomocnik "A" generalnie stwierdził, iż sporny przepis – jako sprzeczny z Konstytucją, wywołuje skutki, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji i czyni zasadnym żądanie zwrotu nadpłaty. Strona skarżąca wyraziła przekonanie, że organa podatkowe powinny zwrócić podatnikom to, co w sposób sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi wyegzekwowały od nich w okresie od stycznia 2000 r. do sierpnia 2002 r. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w aspekcie jej zgodności z prawem, Sąd zważył, co następuje: Kluczowa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest kwestia, czy skarżąca Spółka znalazła się w grupie podmiotowo i przedmiotowo wyodrębnionych podatników, wobec których przepis art. 2 pkt 2 ustawy z 20.11.1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych utracił swoją moc prawną - z mocy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego o jego niekonstytucyjności. Przypomnieć należy, iż uprawnienia podatników prowadzących zakłady pracy w zakresie zwolnień podatkowych uległy zasadniczej zmianie po ogłoszeniu wydanego przez Trybunał Konstytucyjny w dniu 25 czerwca 2002 r. wyroku w sprawie K 45/01 (opubl. Dz. U. Nr 100 poz. 923 z 2002 r. oraz w OTK-A Nr 4, poz. 46 z 2002 r.). W sentencji tego wyroku (pkt 2) Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 95, poz. 1101) w zakresie, w jakim pozbawia przedsiębiorców prowadzących zakłady pracy chronionej, przed upływem trzyletniego okresu, przewidzianego w art. 30 ust. 1 zdanie drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 listopada 1999 r. (Dz. U. Nr 123, poz. 776 i Nr 160, poz. 1082, z 1998 r. Nr 99, poz. 628, Nr 106, poz. 668, Nr 137, poz. 887, Nr 156, poz. 1019 i Nr 162, poz. 1118 i 1126 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 486 i Nr 90, poz. 1001) jest niezgodny z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Treść przytoczonej wyżej sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego wskazywała na to, iż stwierdził on niekonstytucyjność art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "w pewnym zakresie". To zaś oznaczało, iż przepis ten jest częściowo zgodny, a częściowo sprzeczny z Konstytucją. Takie orzeczenie – jak wyjaśniono w doktrynie (por. Z. Czeszejko-Sochacki i in., Komentarz do ustawy o Trybunale Konstytucyjnym) – zaliczane jest do orzeczeń o złożonych skutkach. Z jednej strony potwierdza konstytucyjność badanego przepisu co niektórych jego treści lub co do zakresu jego obowiązywania, z drugiej zaś strony uznaje sprzeczność z Konstytucją pozostałych treści lub zastosowań. Charakter prawny takich orzeczeń jest w rezultacie dualistyczny, ponieważ odnosi się do nich odpowiednio albo charakterystyka orzeczeń o konstytucyjności, albo charakterystyka orzeczeń o niekonstytucyjności. Dodać w tym miejscu trzeba, iż ponieważ moc wiążącą ma tylko rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego (por. orzeczenie TK z dnia 5 listopada 1986 r. U 5/86, OTK z 1986 r., poz. 1) nie mogły mieć znaczenia prawego uwagi zawarte w końcowej części uzasadnienia wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r., w którym podano, iż "skutkiem orzeczenia stwierdzającego niekonstytucyjność zaskarżonego przepisu w zakresie, w jakim pomijał określone regulacje, nie było utrata mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, ale potwierdzenie – wynikającego z Konstytucji – obowiązku ustanowienia regulacji prawnych niezbędnych dla realizacji norm konstytucyjnych". Trybunał Konstytucyjny nie skorzystał przy tym z uprawnień przewidzianych w art. 190 ust. 3 Konstytucji i nie określił innego terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, niż dzień ogłoszenia w Dzienniku Ustaw. Orzeczenie o niekonstytucyjności przepisu art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oznaczało utratę jego mocy obowiązującej "w zakresie, w jakim nie przewiduje regulacji przejściowych niezbędnych dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy - w zaufaniu do dotychczasowych przepisów - rozpoczęli realizację długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach". Wyrok powyższy nie spowodował bezwarunkowej utraty mocy obowiązującej art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy o zmianie ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, a więc nie wyeliminował całkowicie tego przepisu z systemu prawnego. Przepis ten i wprowadzone nim zmiany, zachowały moc obowiązującą w stosunku do tych podatników, którzy do dnia 30 listopada 1999 r. (data ogłoszenia ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. i określona w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego) nie rozpoczęli nowej inwestycji, tzn. nie ponieśli wydatków w celu realizacji długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Wobec tej grupy podatników nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, iż odnoszą się do nich konsekwencje, jakie wynikały z zasady ochrony interesów w toku i z przywołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 czerwca 2002 r. Inaczej natomiast przedstawia się sytuacja tych podatników prowadzących zakłady pracy chronionej, których ustawa z 20 listopada 1999 r. zastała w trakcie prowadzenia długookresowych przedsięwzięć na rzecz zatrudnianych osób niepełnosprawnych. Kontynuowanie takich długookresowych inwestycji miało następować w nowych mniej korzystnych warunkach podatkowych, a to mogło oznaczać poważne ograniczenie środków finansowych i postawić pod znakiem zapytania możliwość dokończenia podjętych przedsięwzięć. Zasadniczym źródłem finansowania takich przedsięwzięć był bowiem zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, gdyż na ten cel prowadzący zakład pracy chronionej miał obowiązek przekazywać 90 % środków uzyskanych z tytułu zwolnień z podatków. Do tej grupy podatników będzie więc miała zastosowanie ta część wyroku Trybunału Konstytucyjnego, o niekonstytucyjności art. 2 pkt 2 w związku z art. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. Strona skarżąca uzasadniając swoje stanowisko w przedmiocie zwrotu nadpłaty zwróciła uwagę, iż nie wydane zostały przepisy zawierające regulacje przejściowe niezbędne dla zapewnienia ochrony interesów prowadzących zakłady pracy chronionej, którzy w zaufaniu do dotychczasowych przepisów) rozpoczęli długookresowe przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych zatrudnionych w ich zakładach. Jednakże brak takich regulacji, których istotę i charakter omówił Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 25 czerwca 2002 r., powoduje potrzebę badania sprawy z uwzględnieniem jej indywidualnych okoliczności. W niniejszej sprawie takie postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone i organy podatkowe poddały należytej ocenie dowody przedstawione przez stronę skarżącą, co do rozpoczęcia i kontynuowania długookresowych przedsięwzięć na rzecz niepełnosprawnych uwarunkowanych posiadaniem statusu zakładu pracy chronionej. Z prawidłowo poczynionych ustaleń wynika (co nie jest zresztą kwestionowane przez stronę skarżącą), iż w okresie przed uzyskaniem przez Spółkę statutu zakładu pracy chronionej nabyła ona nieruchomość wraz z prawami majątkowymi w R.. Nie ulega wątpliwości, że wydatek ten, miał jednak charakter jednorazowy, a działaniom podatnika nie można było przypisać waloru długookresowości. Istotny w niniejszej sprawie jest też fakt, że już następnie dnia po zakupie "A" wydzierżawiła zakupione budynki wraz z przyległymi gruntami innemu Przedsiębiorstwu. Zresztą zarówno grunty jak i własność znajdujących się na tym gruncie nieruchomości zostały sprzedane dotychczasowemu dzierżawcy tj. "A" w dniu [...] 2002 r. Skoro także osoby zatrudnione przez podatnika pracowały poza sporną nieruchomością (zlokalizowaną w R.przy ul. [...]) w analizowanym roku podatkowym, to brak jest podstaw do racjonalnego twierdzenia o rozpoczęciu czy kontynuowaniu długookresowego przedsięwzięcia na rzecz osób niepełnosprawnych. Trudno również uznać, aby środki uzyskane z dzierżawy miały zapewnić zatrudnienie osobom niepełnosprawnym skoro cena zakupu działki była niewspółmierna do miesięcznej stawki czynszu (zresztą stronami umowy dzierżawy były firmy należące do tych samych osób). Trafnie organy podatkowe przyjęły, że analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego nie daje również podstaw do przyjęcia, aby wydatki na zakup samochodów dostawczych wiązały się z zaplanowanymi na długi okres czasu przedsięwzięciami, w sytuacji gdy rozwój taboru samochodowego Spółki uwarunkowany był prowadzoną przez nią działalnością w zakresie świadczenia usług transportowych. Istotnym jest także to, iż przeważającą część nakładów na zakup samochodów poniesiono w okresie przed [...] 1999 r., a więc gdy Firma nie posiadała jeszcze statusu zakładu pracy chronionej. Powyższe oznacza, iż strona skarżąca nie należy do kręgu podmiotów, wobec których będzie miało zastosowanie orzeczenie o niekonstytucyjności przywołanego przepisu, gdyż prowadzony przez nią w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zakład pracy chronionej, do dnia 30 listopada 1999 r. nie rozpoczął i nie kontynuował długookresowych przedsięwzięć na rzecz osób niepełnosprawnych, zatrudnionych w tym zakładzie. Zatem, w rozpoznawanym przypadku nie mamy do czynienia z naruszeniem zasady ochrony praw nabytych i zasady ochrony interesów w toku, a w konsekwencji nie zachodziła podstawa do wydania decyzji o zwrocie nadpłaty. Istotne w niniejszej sprawie jest bowiem rozumienie pojęcia "przedsięwzięcie" i nie może być wątpliwości co do tego, że tylko ściśle określone (a nie każde) wydatki związane z prowadzeniem zakładu pracy chronionej należą do kategorii przedsięwzięć opisanych przez Trybunał Konstytucyjny. W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270).