I SA/Gl 792/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Przemysław Dumana ( sprawozdawca ), Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Magdalena Nowacka, po rozpoznaniu w dniu 22 listopada 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) umarza postępowanie sądowe; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] (słownie : [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] roku, nr [...] , którą odmówiono M. i J. Z. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 rok. Postępowanie podatkowe w tej sprawie zostało zainicjowane wnioskiem J. Z. z dnia [...] 2004 roku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok w związku z uzyskaniem w 1993 roku bezzwrotnej pomocy finansowej udzielanej funkcjonariuszom Policji na zaspokojenie ich potrzeb mieszkaniowych. W uzasadnieniu wniosku strona przywołała pismo Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku, nr [...] skierowane do Komendy Wojewódzkiej Policji w K.. Zawierało ono zmianę informacji udzielonej w trybie art. 14 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 roku, nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami) przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K., zawartej w piśmie z dnia [...] 2004 roku o zakresie stosowania prawa podatkowego, iż pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe otrzymana przez funkcjonariusza Policji w 1996 roku stanowiła przychód (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i podlegała opodatkowaniu w dacie jej faktycznego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji (tj. w 1996 roku). Na podstawie przedłożonych przez podatnika dokumentów ustalono, iż J. Z.(pełniący służbę policyjną od dnia [...] 1990 roku) otrzymał na podstawie § 4 w związku z § 9 zarządzenia nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 9 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania (Dz. Urz. MSWiA. z 1993 r. nr 3 poz. 40 z późniejszymi zmianami) pomoc finansową na budownictwo mieszkaniowe w łącznej kwocie [...] złotych (zgodnie z decyzją z dnia [...] roku, nr [...] wypłacono kwotę [...] złotych, a zgodnie z decyzją z [...] roku, nr [...] wypłacono kwotę [...] złotych). Wypłaty wymienionych kwot dokonano bez potrącania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. J. Z. przeznaczył otrzymaną pomoc finansową na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych (zakup lokalu mieszkalnego położonego w C. przy ulicy [...]). Zastępca Komendanta Wojewódzkiego Policji w K. poinformował podatnika (w piśmie z dnia [...] 2003 roku), iż udzielona mu pomoc finansowa wypłacona na podstawie wymienionych powyżej decyzji została umorzona i nie podlega zwrotowi oraz, że zostanie wykazana jako przychód w 2003 roku. W dniu [...] 2004 roku M. i J. Z. złożyli korektę zeznania o wysokości wspólnych dochodów małżonków osiągniętych w 2003 roku (PIT – 37). Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił M. i J. Z. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, iż pomoc finansowa udzielana funkcjonariuszom Policji w stanie prawnym obowiązującym w latach 1992 – 1997 miała co do zasady charakter zwrotny. Obowiązek zwrotu otrzymanego świadczenia nie obejmował jedynie emerytów i rencistów oraz tych funkcjonariuszy, których okres służby wynosił co najmniej 10 lat. Zarządzenie nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych z dnia 9 marca 1993 roku w sprawie określenia wysokości pomocy finansowej na budownictwo mieszkaniowe dla funkcjonariuszy Policji, Urzędu Ochrony Państwa, Straży Granicznej i Państwowej Straży Pożarnej oraz zasad jej przyznawania i zwracania przewidywało konieczność zwrotu przedmiotowego świadczenia w przypadku funkcjonariuszy, których służba stała trwała krócej niż 10 lat, w razie zwolnienia funkcjonariusza ze służby przed upływem tego okresu, udzielona pomoc podlegała zwrotowi z zastosowaniem umorzenia w wysokości 1/10 kwoty tej pomocy za każdy rok służby. Organ pierwszej instancji przyjął zatem, iż pomoc finansowa udzielona funkcjonariuszowi miała, co do zasady, charakter zwrotny, a w odniesieniu do osób pełniących czynną służbę uzyskiwała status świadczenia bezzwrotnego wraz z upływem dziesięcioletniego okresu służby stałej. W konsekwencji organ pierwszej instancji przyjął, iż uzyskanie przychodu nastąpiło w momencie, w którym otrzymana w poprzednich latach podatkowych pomoc finansowa przestała podlegać zwrotowi (w odniesieniu do J. Z. nastąpiło to w 2003 roku, o czym podatnik został poinformowany stosownym pismem). Organ uznał zatem, iż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające zwrot pomocy finansowej, przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstał z dniem jej umorzenia, czyli po przekroczeniu przez funkcjonariusza 10 lat służby stałej, a więc nie ma podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok. W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. podatnik podniósł przede wszystkim, iż interpretacja przepisów dotyczących zwrotu pomocy finansowej otrzymanej przez funkcjonariuszy Policji na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych dokonana przez organ pierwszej instancji jest błędna. Zdaniem odwołującego pomoc ta stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu w dacie jej faktycznego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji, a nie po 10 latach od faktycznego jej uzyskania. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, iż w świetle przepisów obowiązujących w latach 1992 – 1997 pomoc finansowa na budownictwo mieszkaniowe udzielana funkcjonariuszom Policji miała co do zasady charakter zwrotny. Obowiązek zwrotu świadczenia nie obejmował jedynie emerytów, rencistów i funkcjonariuszy, którzy legitymowali się minimum dziesięcioletnim okresem służby. Regulacja ta uległa zmianie w związku z wejściem w życie w dniu 30 października 1997 roku zarządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 30 września 1997 roku Z tego względu organ odwoławczy uznał za prawidłowe stanowisko, że podatnik uzyskał przychód z tytułu pomocy finansowej na potrzeby mieszkaniowe dopiero po upływie 10 lat służby, z czym związane było przekształcenie się pomocy w świadczenie bezzwrotne. W tej sytuacji opodatkowanie dochodu z powyższego tytułu w rozliczeniu za rok podatkowy 2003 było zgodne z prawem, co przesądza o niewystąpieniu nadpłaty w tym zakresie. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach J. Z. ponowił zarzuty sformułowane wcześniej w odwołaniu i podkreślił, iż zaskarżona decyzja została wydana w wyniku wadliwej interpretacji przepisów regulujących udzielanie pomocy mieszkaniowej funkcjonariuszom Policji. Podniósł, iż § 1 pkt 4 powołanego wyżej zarządzenia definiuje pomoc finansową, wskazując, iż jest to pomoc na budownictwo mieszkaniowe udzielane ze środków budżetowych Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i jest świadczeniem w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Z charakteru tej pomocy i z jej idei wynika jej bezzwrotny charakter, a jej zwrot następuje jedynie, gdy otrzymujący sprzeniewierzy się zasadom jej udzielania. W związku z powyższym zwrot pomocy jest sytuacją szczególną a nie zasadą. W konkluzji uzasadnienia skargi podatnik stwierdził, że nawet gdyby udzielona pomoc finansowa miała charakter zwrotny, to obowiązek zwrotu z każdym rokiem zmniejszałby się o 1/10, a tym samym niepoprawne jest rozstrzygnięcie, iż w 2003 roku umorzeniu podlegała cała kwota tej pomocy, bowiem umorzeniu podlegała jedynie jej 1/10 część. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 22 listopada 2005 roku pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w K. przedłożył Sądowi wraz z odpowiedzią na skargę decyzję dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten, działając na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), uwzględnił skargę i uchylił w całości swoją decyzję z dnia [...] roku oraz powołaną wyżej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] roku przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy wskazał między innymi, iż "Dyrektor Izby Skarbowej w K. po ponownej analizie materiału dowodowego zebranego w przedmiotowej sprawie oraz biorąc pod uwagę linię orzeczniczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, co do momentu opodatkowania pomocy finansowej uzyskanej przez funkcjonariuszy policji, uznał, iż materiał dowody zebrany w przedmiotowej sprawie wymaga ponownego zbadania przez organ podatkowy I instancji i podjęcia stosownego rozstrzygnięcia". Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o umorzenie postępowania sądowego. Skarżący J. Z. poparł wniosek pełnomocnika organu odwoławczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Przepis art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) stanowi, iż organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości, uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Z kolei zgodnie z art. 161 § 1 pkt 3 powołanej wyżej ustawy – Sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie to stało się bezprzedmiotowe. W rozpatrywanej sprawie, dotyczącej skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., organ ten skorzystał z uprawnienia jakie przysługiwało mu z mocy powołanego wyżej przepisu. Nie ulega wątpliwości, że unormowanie to ma umożliwiać organowi podatkowemu weryfikację własnego działania bez potrzeby rozpatrywania sprawy przez sąd administracyjny. Rozwiązanie takie nie może budzić wątpliwości, prowadzi wszak do szybszego załatwienia sprawy i to zgodnie z żądaniem skarżącego, nie angażuje też w rozstrzygnięcie sprawy sądu administracyjnego. Oceny wymaga jedynie kwestia, czy rozstrzygniecie to można uznać za uwzględniające skargę w całości ?. Oceniając sprawę z tego punktu widzenia Sąd wziął pod uwagę, że organ odwoławczy uchylając w całości swoją decyzję z dnia [...] roku oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] roku i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, stworzył stronie skarżącej możliwość obrony swych praw w toczącym się od początku postępowaniu, dotyczącym rozpatrzenia jej wniosku z dnia [...] 2004 roku. Takie rozwiązanie proceduralne nie może być oceniane jako naruszające prawa strony, a wręcz odwrotnie – daje ono możliwość prawidłowego i pełnego udziału stronie skarżącej w prowadzonym na nowo postępowaniu pierwszoinstancyjnym, z zagwarantowanym prawem do odwołania, a w dalszej kolejności – także do sądowej kontroli nowej decyzji wydanej w sprawie. W tej sytuacji Sąd uznał, że doszło do uwzględnienia skargi w całości, zatem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku, nr [...] , nie narusza prawa. Ustalenia przedstawione wyżej wskazują więc, że postępowanie sądowe, wszczęte na skutek skargi J. Z., stało się bezprzedmiotowe, a zatem wydanie wyroku w tej sprawie jest zbędne. Mając powyższe na uwadze, Sąd działając na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji postanowienia. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 201 § 1 powołanej ustawy.