I SA/Gl 86/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Beata Machcińska ( spr.), Bożena Pindel, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2018 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez A Sp. z o.o. w G. (dalej: "skarżąca", "podatniczka", "strona", "spółka") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. odmawiającą skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Decyzją z dnia [...], nr [...] Prezydent Miasta G., działając na podstawie art. 207 § 1 w związku z art. 74a i art. 75 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "o.p."), art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. - Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") oraz uchwały Rady Miejskiej w Gliwicach nr XI/249/2015 z dnia 19 listopada 2015 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie miasta Gliwice (Dz. Urz. Woj. Śl. z 2015 r., poz. 6177), odmówił skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. U podstaw tej kwalifikacji legło stwierdzenie, że – wbrew zapatrywaniom spółki – zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie podlegają cztery budynki o łącznej powierzchni [...] ha wraz z budowlą parkingu o wartości [...] zł, położone w G. przy ul. [...] w strefie "[...]", w szczególności podstawy takiej nie stanowi wskazany przez stronę § 2 uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis na wsparcie rozwoju nowoczesnych technologii i innowacji. 2. W odwołaniu z dnia [...] podatniczka, w imieniu której działa pełnomocnik, wniosła o uchylenie powyższej decyzji. Jednocześnie zażądała orzeczenia co do istoty sprawy w sposób zgodny z jej żądaniem albo przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Podniosła zarzut naruszenia: 1) art. 120 o.p. w związku z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że uchwałą rady miasta można wprowadzić takie zwolnienie w podatku od nieruchomości, które spowoduje opodatkowanie tylko i wyłącznie jednego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na danym terytorium; 2) art. 121 o.p. wobec dokonania wykładni niezgodnej z literalnym brzmieniem uchwały i uzasadnieniem jej projektu; 3) § 2 uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] wskutek uznania, że budynek wybudowany w czasie jej obowiązywania nie korzysta z przewidzianego w niej zwolnienia z opodatkowania. 3. Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t. j. - Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925), utrzymało w mocy powyższą decyzję Prezydenta Miasta. W uzasadnieniu Kolegium odnotowało, że zgodnie z § 2 uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle zajęte na prowadzenie działalności przez parki technologiczne, akademickie inkubatory przedsiębiorczości oraz centra transferu technologii, które istnieją w dniu wejścia w życie uchwały lub powstaną do dnia końca jej obowiązywania oraz grunty, budynki i budowle położone na obszarze objętym renowacją poprzemysłowej strefy "[...]", które są przedmiotem opodatkowania w dniu wejścia w życie uchwały lub zostaną objęte obowiązkiem podatkowym do dnia końca jej obowiązywania. Dalej Kolegium zwróciło uwagę, że powołana uchwała obowiązywała do dnia 30 czerwca 2014 r. Podkreśliło też, że w świetle art. 6 ust. 2 u.p.o.l. obowiązek podatkowy względem spornych budynków i budowli powstał w dniu 1 stycznia 2015 r., gdyż decyzje Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla miasta G. w sprawie pozwolenia na użytkowanie tych obiektów zostały wydane w dniu [...]. Odwołało się przy tym do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1228/12, w którym wskazano, że stan zakończenia budowy należy wiązać z uzyskaniem prawa użytkowania obiektu budowlanego. W świetle powyższych uwag Kolegium za słuszny uznało pogląd, zgodnie z którym powstanie obowiązku podatkowego w rozpatrywanym przypadku nastąpiło już po utracie mocy obowiązującej przez wspomnianą uchwałę, co istotnie wykluczało możliwość zastosowania przewidzianego w niej zwolnienia podatkowego. Zarazem podkreśliło, że nie istnieją jakiekolwiek inne podstawy takiego zwolnienia, przede wszystkim nie jest nią uchwała Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...], gdyż akt ten odnosi się do budynków, budowli lub ich części, które powstaną w okresie jego obowiązywania. W związku z tym Kolegium stwierdziło, że decyzja Prezydenta Miasta jest prawidłowa i jako taką utrzymało ją w mocy. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka, będąc reprezentowana przez pełnomocnika, podtrzymała zarzuty podniesione w odwołaniu. W uzasadnieniu swego stanowiska podkreśliła, że budowa spornych obiektów została ukończona w kwietniu 2014 r. i w konsekwencji już wówczas powstał przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, co skutkuje możliwością zastosowania względem niego wspomnianej ulgi. Zarazem za nieuprawnioną i sprzeczną z zasadą racjonalnego prawodawcy uznała przedstawioną przez organy interpretację § 2 uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...], zaznaczając, że w przepisie tym wskazano na obiekty "objęte obowiązkiem podatkowym", a nie takie, względem których obowiązek ten już powstał. W tym kontekście za godne uwagi uznała podkreślenie, że w uchwale wyszczególniono również obiekty będące przedmiotem opodatkowania, a zatem takie, co do których istnienie rzeczonego obowiązku podatkowego jest wszak niewątpliwe. Na tej podstawie wywiodła, że do ustalenia momentu objęcia obiektu obowiązkiem podatkowym istotny jest czas powstania przedmiotu opodatkowania (a nie: tego obowiązku). W dalszej kolejności skarżąca wyraziła wątpliwości co do tego, czy taki sposób zredagowania analizowanego przepisu uchwały, a zwłaszcza dokonanie rozróżnienia pomiędzy obiektami położonymi w strefie "[...]" i obiektami pozostałymi nie narusza przepisów u.p.o.l. i zasady równego traktowania przedsiębiorców. Za konieczne uznała zbadanie tej kwestii przez Sąd i wyraziła przekonanie, że w niniejszej sprawie jest to dopuszczalne. Zarazem zaakcentowała, że zaaprobowanie zaprezentowanej przez organy wykładni sprawi, iż spośród wszystkich przedsiębiorców, którzy są objęci zakresem oddziaływania uchwały, tylko ona zostanie pozbawiona możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi. Podkreśliła też, że skutkiem podzielenia tej argumentacji będzie doprowadzenie do sytuacji, w której żaden z obiektów powstałych w 2014 r. nie zostanie zwolniony z opodatkowania, gdyż zarówno regulacje przewidziane w uchwale nr [...] z dnia [...], jak i podjętej następnie uchwale nr [...] z dnia [...] nie znajdą zastosowania. Pozostanie to zresztą w sprzeczności z wypowiedzianą przez prawodawcę (w uzasadnieniu projektu tego późniejszego aktu) wolą kontynuowania stosowania przedmiotowego zwolnienia. Mając na względzie powyższe, skarżąca wystąpiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. 5. W odpowiedzi Kolegium stwierdziło, że skarga jest bezzasadna i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie należy wskazać, że tut. Sąd rozstrzygał już analogiczne zagadnienie, oddalając skargę spółki w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 85/18 (w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku do nieruchomości za 2015 r.; publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Mając powyższe na względzie, w pełni podzielając ocenę prawną Sądu wyrażoną w powołanym wyżej wyroku, w dalszej części uzasadnienia Sąd przywoła rozważania prawne w nim zawarte. Przedmiotem sporu jest ustalenie, czy 4 budynki i budowla należące do skarżącej są objęte zwolnieniem podatkowym w 2016 r., w szczególności określonym uchwałą Rady Miejskiej w G. z [...] nr [...] w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis na wsparcie rozwoju nowoczesnych technologii i innowacji. Zdaniem skarżącej, przedmiotowe budynki i budowla zwolnione są z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, dlatego wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2016 r. jest zasadny. Na wstępie rozważań należy wskazać, że § 2 ust. 1 uchwały Rady Miejskiej w G. z [...] nr [...] określał zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności przez parki technologiczne, akademickie inkubatory przedsiębiorczości oraz centra transferu technologii, które istniały w dniu wejścia w życie uchwały lub powstały do końca jej obowiązywania oraz grunty, budynki i budowle położone na obszarze objętym renowacją poprzemysłowej strefy "[...]", które są przedmiotem opodatkowania w dniu wejścia w życie uchwały lub zostaną objęte obowiązkiem podatkowym do dnia końca jej obowiązywania. Powyższa uchwała obowiązywała do dnia 30 czerwca 2014 r. (§ 7 uchwały). Przepisy uchwały Rady Miejskiej w G. z [...] nr [...] przewidywały więc odmienne reguły zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli na terenie strefy "[...]" i na pozostałym terenie G. Z kolei Uchwała Rady Miejskiej w Gliwicach nr [...] z dnia [...] (obowiązująca od 8 lipca 2014 r.) w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis na wsparcie rozwoju nowoczesnych technologii i innowacji w § 2 ust. 1 stanowi, iż zwalnia się z podatku od nieruchomości, budowle, budynki lub ich części, które powstaną po dniu wejścia w życie uchwały do końca jej obowiązywania zajęte na prowadzenie działalności przez parki technologiczne, akademickie inkubatory przedsiębiorczości oraz centra transferu technologii. Natomiast § 2 ust. 2 tej uchwały zwalnia z podatku od nieruchomości budynki, budowle lub ich części, które powstaną po dniu wejścia w życie uchwały do końca jej obowiązywania zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w wymienionych w uchwale działach i grupach Polskiej Klasyfikacji Działalności (m.in. Dział 62 - działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki), przy czym działalność ta musi być działalnością przeważającą w rozumieniu wskazanego rozporządzenia. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla miasta G. decyzjami z dnia [...] o numerach: [...], [...], [...] i [...] udzielił pozwolenia na użytkowanie następujących obiektów budowlanych skarżącej, położonych na terenie strefy "[...]": 1. budynku biurowego z centrum usług informatycznych (budynek "B") oraz 22 miejsc postojowych, 2. budynku biurowego z centrum szkoleniowym (budynek "A"), 3. budynku restauracji z tarasem i łącznikiem, 4. budynku sportowo-rekreacyjnego. Należy zatem rozstrzygnąć, czy powyżej wskazane budynki i budowla mogły skorzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w § 2 ust. 1 uchwały Rady Miejskiej w G. z [...] nr [...]. Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, że nie można uznać, że budynki wraz z budowlą, na które zostały wydane pozwolenia na użytkowanie w dniu 16 kwietnia 2014 r. zostały objęte obowiązkiem podatkowym do końca obowiązywania w/w uchwały, czyli do dnia 30 czerwca 2014 r. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. – w brzmieniu obowiązującym również w 2016 r. - jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Pojęcie "zakończenie budowy" nie ma swojej legalnej definicji na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Również przepisy ustawy Prawo budowlane, takiej definicji nie zawierają. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1228/12 (LEX nr 1463399) - zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z przepisami Prawa budowlanego rozpoczęcie użytkowania następuje zawsze po zakończeniu budowy, gdyż w myśl art. 54 tej ustawy do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić z zastrzeżeniem art. 55 i 57 po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy. (...) Tym samym, przyjęcie przez ustawodawcę w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. sformułowania o roku, w którym budowa została zakończona, należy tłumaczyć w taki sposób, który wskazuje na sytuację poprzedzającą uzyskanie decyzji ostatecznej, o której mowa w art. 55 Prawa budowlanego, gdyż użytkowanie budynku musi być poprzedzone zakończeniem budowy. Budowa spornych w zakresie opodatkowania obiektów budowalnych zakończyła się w 2014 r., tym samym na podstawie art. 6 ust. 2 u.p.o.l. zostały one objęte obowiązkiem podatkowym od dnia 1 stycznia 2015 r. Dlatego też nie można uznać, że budynki i budowla parkingu, wobec których wydano pozwolenia na użytkowanie w dniu 16 kwietnia 2014 r., są objęte obowiązkiem podatkowym w trakcie obowiązywania uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...], gdyż uchwała ta obowiązywała do dnia 30 czerwca 2014 r.. Natomiast obowiązek podatkowy wobec przedmiotowych obiektów budowlanych powstał w 2015 r. i od tego czasu można mówić o przedmiocie opodatkowania. W przypadku skarżącej wskazane powyżej budynki i budowla nie były przedmiotem opodatkowania w dniu wejścia w życie uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] – wtedy jeszcze nie istniały ani nie zostały objęte obowiązkiem podatkowym do dnia końca jej obowiązywania. Uchwała jak już wskazano obowiązywała do 30 czerwca 2014 r., a obowiązek podatkowy w stosunku do 4 budynków skarżącej i budowli powstał od dnia 1 stycznia 2015 r. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni § 2 uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...], zgodnie z jej literalnym brzmieniem. Treść uchwały nie pozostawia bowiem żadnych wątpliwości – zwolnienie podatkowe w analizowanym przypadku uzależnione jest od momentu powstania obowiązku podatkowego, a ten zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. powstał z dniem 1 stycznia 2015 r. Natomiast zaproponowany przez pełnomocnika skarżącej sposób wykładni uchwały jest sprzeczny z jej literalnym brzmieniem. Stwierdzić również należy, iż nie istnieją jakiekolwiek inne podstawy takiego zwolnienia, przede wszystkim nie jest nią uchwała Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...], gdyż akt ten odnosi się do budynków, budowli lub ich części, które powstaną w okresie jego obowiązywania, a budowa spornych obiektów zakończyła się w kwietniu 2014 r. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 120 O.p. w zw. z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. – także w brzmieniu obowiązującym w 2016 r. prerogatywa do uchwalania niewymienionych w ustawie zwolnień w podatku od nieruchomości przysługuje radzie gminy, która w drodze uchwały może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Uchwała Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] obowiązywała do dnia 30 czerwca 2014 r. Z kolei uchwała Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] obowiązuje do 31 grudnia 2020 r. Rada miasta nadała obu uchwałom charakter terminowy. Przewidziane w nich zwolnienie jest zatem ściśle ograniczone temporalnie. Skarżąca, prowadząc inwestycje mogła się zatem liczyć z tym, że w stosunku do budynków i budowli, do których obowiązek podatkowy powstanie po upływie terminu obowiązywania uchwały, zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstanie na zasadach ogólnych. Jak wskazał organ odwoławczy w okresie obowiązywania uchwały z 2007 r. skarżąca korzystała ze zwolnienia części posiadanych przez nią przedmiotów opodatkowania: gruntów, budynków i budowli. Ponadto skarżąca korzysta również ze zwolnienia części posiadanych przez nią przedmiotów opodatkowania: budynków i budowli na podstawie aktualnie obowiązującej uchwały Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...]. Uchwała Rady Miejskiej w G. nr [...] z dnia [...] wprowadza jednolitość zwolnienia z podatku na terenie całych G. dla podatników prowadzących działalność w konkretnych branżach. Zasadnie organ odwoławczy argumentował, że do momentu ewentualnego wyeliminowania z obrotu prawnego uchwały, jej postanowienia są skuteczne wobec wszystkich podmiotów będących podatnikami podatku od nieruchomości na terenie G., w tym wobec skarżącej – również w sytuacji kiedy jej postanowienia nie są dla nie korzystne. W tym miejscu Sąd podkreśla, że żadna ze wskazanych powyżej uchwał nie została przez spółkę zaskarżona, a uchwały te, co nie jest w sprawie sporne, nie zostały usunięte z obrotu prawnego. Niezasadne okazały się także zarzuty naruszenia art. 120 i 121 O.p. Organy podatkowe działały bowiem na podstawie przepisów prawa. Nie naruszyły zasady legalizmu i praworządności. Nie została także naruszona zasada postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) ani udzielania informacji (art. 121 § 2 O.p.). Naruszenia art. 121 § 1 O.p. nie można bowiem upatrywać w wydaniu decyzji, z której strona jest niezadowolona. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369) oddalił skargę.