I SA/Gl 86/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 8 listopada 2024 r. nr 2401-IOV1.4103.98.2024.IK UNP: 2401-24-276556 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę. Przedmiot kontroli Sądu stanowiło postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS", "Dyrektor", "organ odwoławczy") z 8 listopada 2024 r. 2401-IOV1.4103.98.2024.IK UNP: 2401-24-276556 wydane na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 - dalej: "o.p.") w następstwie rozpoznania zażalenia G sp. z o.o. w K. (dalej: "strona", "Skarżąca", "Spółka") na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej: "Naczelnik", "organ podatkowy I instancji") z 9 września 2024 r. nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania – w sprawie zwrot podatku naliczonego VAT w kwocie 862.202 zł wraz z odsetkami, wynikającego z deklaracji podatkowej JPK_V7M za październik 2023 r. Zaskarżone postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Spółka w deklaracji złożonej na potrzeby podatku od towarów i usług za październik 2023 r. wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu wynoszącą 862.202,00 zł. Naczelnik decyzją z 5 grudnia 2023 r. zmienił terminu zwrotu na termin 60 dni od dnia złożenia rozliczenia. Następnie 29 grudnia 2023 r. zwrócono wykazaną w deklaracji nadwyżkę podatku VAT, rachunek VAT. Spółka pismem z 15 maja 2024 r. zwróciła się do o zwrot VAT naliczonego wraz z odsetkami, w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej JPK_V7M za październik 2023 r. złożonej 21 listopada 2023 r. Strona wskazała, że pomimo upływu 22 stycznia 2024 r. terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego p.t.u. (wynikającego z decyzji Naczelnika o odmowie zwrotu w terminie 25 dni) nie otrzymała wspomnianego zwrotu. Organ podatkowy I instancji odpowiadając 29 maja 2024 r. na wystąpienie Spółki wskazał, że zwrot p.t.u. naliczonego nastąpił na rachunek bankowy wskazany do zwrotów. Pełnomocnik Spółki pismem z 8 sierpnia 2024 r. ponowił wniosek o zwrot podatku naliczonego wraz z odsetkami wskazując, że wbrew twierdzeniu organu środki nie wpłynęły na rachunek do zwrotów. Spółka wskazała, że środki o takiej samej wartości wpłynęły na Rachunek VAT, wobec czego zwrot nadwyżki VAT nie trafił na konto, na które powinien trafić. Spółka otrzymała "przelew przychodzący SPLIT PAYMENT". Naczelnik postanowieniem z 9 września 2024 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Organ podatkowy I instancji wskazał, że Spółka otrzymała środki finansowe. W ocenie organu podatkowego wystąpiły wymienione w art. 165a 1 o.p. inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie. Spółka wniosła zażalenie z 30 września 2024 r. zarzucając, że postanowienie wydano z naruszeniem: art. 87 ust. 6a w zw. z art. 87 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. 2024 poz. 361 ze zm. – dalej "u.p.t.u.") poprzez jego błędne zastosowanie, gdyż w skutek przesunięcia terminu przez organ, rachunkiem właściwym do dokonania zwrotu winien być rachunek rozliczeniowy, 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w momencie gdy dokonany już zwrot powyższego podatku VAT w terminie 60 dni winien być uiszczony na rachunek rozliczeniowy spółki, art. 62b ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy Prawo bankowe poprzez jego błędne zastosowanie, gdyż dokonany przez organ zwrot wynikający z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., jest zwrotem wadliwym Spółka zwróciła się o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zwrot wnioskowanej kwoty na rachunek bankowy, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę z tytułu braku zwrotu p.t.u. przez organ. Strona wskazała, że skoro ziściły się przesłanki do zastosowania art. 87 ust. 5 u.p.t.u. to, organ podatkowy I instancji winien zastosować art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrócić na rachunek rozliczeniowy Spółki wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym. Wedle Spółki nie doszło do faktycznego zwrotu podatku, gdyż środki te nie zostały uiszczone na właściwy rachunek wynikający z przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji doprowadziło to do powstania po stronie organu odsetek, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Zdaniem Skarżącej Naczelnik zwracając podatek pominął kwestie przelewu środków pieniężnych na właściwe konto, co jest niedopuszczalne. Dyrektor postanowieniem z 8 listopada 2024 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu podatkowego I instancji. Organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania oraz wskazał, że wnioskowany zwrot został zrealizowany 29 grudnia 2023 r., a zatem prawo podatnika do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zostało spełnione. Dyrektor wyjaśnił, że zwrot podatku może nastąpić na dwa sposoby. Organ odwoławczy zaznaczył, że niniejszej sprawie zwrot został dokonany na rachunek VAT, o którym wspomina ustawodawca czego nie można utożsamiać z brakiem zwrotu w ogóle, a w konsekwencji z żądaniem dokonania go jeszcze raz wraz z odsetkami za zwłokę. Gdyby organ postąpił zgodnie Państwa wnioskiem Spółki zwrot zostałby dokonany w podwójnej wysokości, raz na konto rozliczeniowe podatnika i drugi raz, na powiązane z nim konto VAT, co nie znajduje żadnego uzasadnienia w przepisach podatkowych. Dyrektor stwierdził, że nie ulega wątpliwości, iż środki finansowe zostały przekazane Spółce przed terminem zwrotu i w kwocie wynikającej ze złożonej deklaracji podatkowej. Zaznaczył, że nie przysługiwało stronie oprocentowanie z omawianego tytułu. Podał, że nie przysługiwało wnioskodawczyni ze strony organu podatkowego żadne inne świadczenie w tożsamej lub w podobnej wysokości. Organ odwoławczy uznał, że wniosek Spółki dotyczył sprawy, która została już rozstrzygnięta (zwrot został dokonany). Brak jest w przepisach ustaw podatkowych podstawy do ponownego rozpatrzenia tej treści żądania. W ocenie DIAS organ podatkowy I instancji prawidłowo wydał zaskarżone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, bowiem w sytuacji istnienia przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania podatkowego organ podatkowy wydaje postanowienie w trybie art. 165a o.p., wskazując w jego uzasadnieniu wyłącznie przyczyny jego wydania - nie jest natomiast możliwe dokonywanie w postanowieniu odmawiającym wszczęcia postępowania merytorycznej oceny wniosku podatnika. Jako nieuzasadniony potraktowano zarzut naruszenia art. 62b ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy Prawo bankowe. Dokonanie zwrotu na rachunek VAT, o którym wspomina ustawodawca w tym przepisie nie można utożsamiać z brakiem zwrotu w ogóle, a w konsekwencji z żądaniem dokonania go jeszcze raz wraz z odsetkami za zwłokę. Reasumując, DIAS wskazał, że prawo do zwrotu wnioskowanej kwoty wygasło, gdyż Spółka ten zwrot otrzymała. Nie ma prawnej możliwości, aby organ przeprowadzał czynności w tym zakresie raz jeszcze. Gdyby organ podatkowy wszczął postępowanie w przedmiocie wniosku Spółki, musiałby następnie w drodze decyzji rozstrzygnąć o przyznaniu, bądź odmowie dokonania zwrotu, który już został dokonany. Zwrot podatku nie może być dokonany dwukrotnie. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wykonującego zawód doradcy podatkowego wniosła skargę z 23 grudnia 2024 r. Strona zarzuciła, że zaskarżone postanowienie DIAS wydane zostało z naruszeniem: art. 87 ust. 6a w zw. z art. 87 ust. 5 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie, gdyż w skutek przesunięcia terminu przez organ, rachunkiem właściwym do dokonania zwrotu winien być rachunek rozliczeniowy skarżącej, art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w momencie gdy dokonany już zwrot podatku VAT w terminie 60 dni winien być uiszczony na rachunek rozliczeniowy skarżącej, art. 62b ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy Prawo bankowe poprzez jego błędne zastosowanie, gdzie w przypadku dokonania przez organ zwrotu wynikającego z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest zwrotem wadliwym. art. 121 § 1 o.p., art. 180 § 1 o.p. oraz art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania i wydanie decyzji sprzecznej z korzystnymi dla podatników rozstrzygnięciami organów administracji skarbowej oraz sądów administracyjnych w tożsamym lub podobnym stanie faktycznym. W obliczu stawianych zaskarżonemu orzeczeniu zarzutów strona wniosła o: uchylenie zaskarżonego postanowienia, zwrot wnioskowanej kwoty na rachunek bankowy Skarżącej, wskazany z zgłoszeniu identyfikacyjnym wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę z tytułu braku zwrotu podatku VAT przez Organ. Spółka wskazała, że w sprawie, istota sporu koncentruje się wokół prawidłowego ustalenia dokonania zwrotu VAT na wskazany przez Skarżącą rachunek bankowy. Spółka wystąpiła 21 listopada 2023 r., z wnioskiem o zwrot VAT naliczonego w terminie 25 dni na rachunek VAT, co skutecznie wskazała w złożonej deklaracji JPK_V7M za październik 2023 r. W związku z tym Naczelnik winien był zwrócić Skarżącej podatek naliczony w terminie, a nadto na rachunek VAT, wynikający z art. 87 ust. 6a u.p.t.u. Strona skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem DIAS i podtrzymała swoje twierdzenia, że z uwagi na brak wpływu środków stanowiących nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez nią rachunek bankowy do zwrotów, nie może być mowy o skutecznym zwrocie przez organ podatkowy nadwyżki podatku naliczonego. W konsekwencji wywiodła, że organ podatkowy nie wywiązał się z ciążącego na nim obowiązku, a Spółce w związku z tym należy się zwrot kwoty głównej wraz oprocentowaniem. Strona wskazała, że środki stanowiące zwrot nadwyżki podatku naliczonego nadal nie są w jej dyspozycji. Zwróciła uwagę, że przyjęcie zapatrywania organów podatkowych, godziłoby zasadę neutralności VAT. Strona zaakcentowała, że dyspozycja środkami znajdującymi się na rachunku VAT, w stosunku do rachunku bieżącej działalności, jest w pewnym stopniu ograniczona, powstaje więc ryzyko finansowe dla podatnika. Spółka nawiązała do orzecznictwa TSUE dotyczącego prawa podatnika do odzyskania wierzytelności wynikającej z nadpłaconego podatku. Spółka podkreśliła, w sprawie zastosowanie znalazł art. 87 ust. 2 u.p.t.u., a zatem na rachunek wskazany w tym przepisie winien być dokonany zwrot, natomiast organ podatkowy, zasłaniając się faktem przelania środków na błędny rachunek, stara się przeforsować swe stanowisko, że jest to dokonane w sposób niewadliwy. Przepisy wskazują jasno, w jakich sytuacjach i na jaki wówczas rachunek dokonywany ma być zwrot. Jeśli zatem w tej materii powstają wątpliwości, co do treści jak i sposobu stosowania danego przepisu, organy podatkowe winny zastosować zasadę in dubio pro tributario, a wątpliwości te rozwiać na korzyść podatnika. Dyrektor odpowiadając na skargę pismem z 21 stycznia 2025 r. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie mógł mieć zastosowanie art. 2a o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej która, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Skarga została wniesiona na skierowane do strony postanowienie o jakim mowa w art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. W tej sytuacji skarga pozbawiona braków formalnych była dopuszczalna i należało ją rozpoznać. W zaistniałym sporze rację należało przyznać organom podatkowym, dlatego też skarga okazała się niezasadna i należało ją oddalić. Zagadnieniem na jakim ogniskuje się spór jest ocena skuteczności wykazanego w deklaracji zwrotu podatnikowi różnicy podatku od towarów i usług na rachunek VAT, zamiast na rachunek bankowy podatkowy podany w zgłoszeniu identyfikacyjnym podatnika. Strona skarżąca uważa, że przekazanie jej środków na rachunek VAT służący do obsługi rozliczeń w trybie mechanizmu podzielonej płatności ("split payment"), nie doprowadziło do zwrotu na jej rzecz nadwyżki VAT. W konsekwencji zdaniem skarżącej organ podatkowy nie wywiązał się ze swoich obowiązków, a niezwróconą w terminie różnicę należy traktować jak nadpłatę podlegającą oprocentowaniu. Organy podatkowe stanęły natomiast na stanowisku, że Spółka uzyskała w terminie zwrot różnicy podatku wobec czego zrealizowane zostało jej prawo, w tym zakresie. Organy podatkowe wskazują, że nie ma podstaw do tego aby po raz drugi przekazać Spółce kwotę różnicy podatku, skoro została ona już wypłacona. Z powyższego organy podatkowe wywodzą, że brak było uzasadnienia do wszczęcia i prowadzenia postępowania w przedmiocie wniosku o zwrot nadpłaty wraz z oprocentowaniem. Na wstępie zaznaczenia wymaga, że w sprawie nie są kwestionowane przez żadną ze stron i w świetle materiału sprawy nie budzą wątpliwości następujące okoliczności: istnienie prawa Spółki do różnicy podatku wykazanej w deklaracji podatkowej za październik 2023 r. do zwrotu oraz okoliczności faktyczne, związane ze przekazaniem środków Spółce. Strony przyznały, że nie dokonano zwrotu różnicy podatku na rachunek podany w zgłoszeniu identyfikacyjnym Spółki, a środki stanowiące zwrot różnicy zostały przekazane na rachunek VAT Spółki. Spór sprowadza się do oceny prawnej skuteczności tego ostatniego działania. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. podatnik ma prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy. Jak stanowi art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem art. 87 ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, sporządzonego na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W myśl art. 87 ust. 5 u.p.t.u. podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 2 zdanie pierwsze. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a-2c oraz ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio. Stosownie do art. 87 ust. 6a u.p.t.u. na wniosek podatnika, zawarty w złożonej deklaracji podatkowej, urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, na rachunek VAT podatnika w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Mechanizm podzielonej płatności (art. 108a i nast. u.p.t.u.) opiera się na wykorzystaniu specjalnego rachunku bankowego dla podatnika przewidzianego do obsługi rozliczeń z tytułu p.t.u. Powołany w skardze art. 62b ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm. – dalej: "u.p.b.") stanowi, że rachunek VAT może być uznany włącznie środkami pochodzącymi z tytułu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 6a u.p.t.u. przy użyciu komunikatu przelewu. Odrębnie funkcjonuje rachunek bankowy rachunek bankowy podatnika wskazany w zgłoszeniu indentyfikacyjny. Ten ostatni nie jest objęty restrykcjami związanymi z operacjami (uznaniami i obciążeniami) jakie mogą być wykonywane z jego wykorzystaniem. W niniejszej sprawie Spółka w złożonej korekcie deklaracji VAT za październik zadeklarowała zwrot różnicy na rachunek VAT podatnika w terminie 25 dni (pozycja nr 55 - akta administracyjne k. 1-2). Naczelnik decyzją z 5 grudnia 2023 r. odmówił zwrotu różnicy rachunek VAT podatnika w terminie 25 dni i wyznaczył termin zwrotu 60 dni od licząc od dnia złożenia. Organ podatkowy I instancji stwierdził, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania art. 87 ust. 5 u.p.t.u., a zatem zwrot różnicy powinien nastąpić w 60 dniowym terminie wynikającym z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. który ma odpowiednie zastosowanie. Organ podatkowy wyjaśnił, że w badanym okresie podatnik poza nabyciem towarów i usług pozostałych dokonał transakcji dostawy towarów lub świadczenia usług poza terenem kraju oraz importu usług. Zwrot nadwyżki podatku nastąpił zatem, w 60-dniowym terminie wynikającym z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. do którego odsyła art. 87 ust. 5 u.p.t.u. Przepis art. 87 ust. 5 u.p.t.u. wprowadza odrębny termin zwrotu różnicy dla podatników dokonujących dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej. Przepis ten nie modyfikuje natomiast sposobu zwrotu różnicy podatku. Nie wskazano w nim, że zwrot następuje w trybie ("na warunkach", "na podstawie") przewidzianym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., co mogłoby uzasadniać twierdzenie, iż zwrot nastąpić ma na rachunek wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym i niemożliwe jest dokonanie zwrotu w trybie art. 87 ust. 6a u.p.t.u. W tej sytuacji jeżeli podatnik w deklaracji zwrócił się o zwrot podatku w terminie 25 dni na rachunek VAT, a nie mógł z niego skorzystać z przyspieszonej ścieżki zwrotu, gdyż znalazł zastosowanie termin 60 dniowy z art. 87 ust. 5 u.p.t.u. w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., to organ podatkowy mógł zwrócić różnicę na rachunek VAT, a nie na rachunek podany w zgłoszeniu identyfikacyjnym. Rachunek VAT należy wówczas traktować jako rachunek wskazany przez podatnika w rozumieniu art. 77b § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 76b § 1 o.p., na który powinien nastąpić zwrot. Dostrzec trzeba, że zwrot nadwyżki podatku na rachunek VAT w związku z zastosowaniem w takiej sytuacji art. 87 ust. 5 u.p.t.u. nadal będzie zwrotem w trybie art. 87 ust. 6a u.p.t.u. Nie dochodzi do naruszenia art. 62b ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.b., bowiem zasilenie rachunku stanowi realizację dyspozycji podatnika zamieszczonej w deklaracji podatkowej. Pomijając przedstawione wyżej wyjaśnienia zwrócić należy uwagę na dwie okoliczności. Po pierwsze niezaprzeczalnie rachunek bankowy należący do Spółki został uznany na kwotę stanowiącą nadwyżkę podatku wynikającą z deklaracji, co odbyło się kosztem obciążenia rachunku organu podatkowego. Doszło do tego w 60 dniowym terminie wynikającym z przepisów prawa, którego zastosowanie potwierdzono w ostatecznej decyzji odmawiającej zwrotu różnicy podatku w pierwotnie wskazanym w deklaracji terminie. Nie jest zatem tak, że majątek Skarżącej nie został przysporzony o środki stanowiące należny jej zwrot różnicy podatku. Zgodzić należało się z organami podatkowymi, że ponowne przekazanie środków na poczet zwrotu różnicy podatku VAT doprowadziłoby do zwrotu różnicy VAT w podwójnej wysokości, co jest w ocenie Sądu nieakceptowalne. Po drugie Spółka ma prawo ubiegania się o zgodę naczelnika na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym rachunku VAT, na wskazany przez nią rachunek bankowy (art. 108b u.p.t.u.). Wbrew zatem sugestiom zamieszczonym w skardze, Spółka może uzyskać swobodę w dysponowaniu tymi środkami nawet wówczas, gdy organ podatkowy przekazałby środki na będący w posiadaniu Spółki rachunek VAT nieprzewidziany dla przyjęcia tego zwrotu. Wszystkie powyższe okoliczności brane łącznie pozwalają na stwierdzenie, że nie doszło do naruszenia interesu strony wyrażającego się w prawie do różnicy p.t.u. Brak było zagrożenia dla Spółki związanego z nieotrzymaniem albo spóźnionym otrzymaniem zwrotu różnicy podatku, co mogłoby godzić w art. 183 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.). Sąd uznał, że Naczelnik wykonał w sposób zgodny z prawem czynność materialno-techniczną polegającą na uznaniu rachunku VAT tytułem wynikającego z deklaracji podatkowej zwrotu nadwyżki p.t.u. za październik 2023 r. Czynność ta doprowadziła do realizacji prawa strony skarżącej do zwrotu różnicy podatku. Organ podatkowy na czas wywiązał się tym samym ze swoich obowiązków i nie została wyczerpana hipoteza art. 87 ust. 7 u.p.t.u. Skoro zwrot został wykonany w terminie to istotnie brak było podstaw do żądania ponownego dokonania czynności materialno-technicznej. Słusznie zatem organy podatkowe przyjęły, że w sprawie winien znaleźć zastosowanie art. 165a § 1 o.p. i należało odmówić wszczęcia postępowania w przedmiocie zwrotu różnicy podatku wraz z oprocentowaniem. Niecelowe było prowadzenie postępowania podatkowego zmierzającego do stwierdzenia obowiązku wykonania czynności materialno-technicznej, w sytuacji gdy czynność ta została wykonana. W realiach niniejszej sprawy powyższe stanowiło jakąkolwiek inną przyczynę, o której mowa w art. 165a § 1 o.p. Nie potwierdziły się zarzuty skargi dotyczące naruszenia wymienionych w niej przepisów prawa materialnego, co zostało objaśnione wcześniej. Na uwzględnienie nie zasługiwał również zarzut naruszenia przepisów postępowania, art. 121 § 1 o.p. art. 180 § 1 o.p. i art. 191 o.p. Organy podatkowe mieszcząc się w graniach wytyczonych zastosowaniem art. 165a § 1 o.p. wyczerpująco wyjaśniły okoliczności sprawy i odniosły się do twierdzeń wnioskodawczyni. Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie wątpliwości natury prawnej, które aktualizowałyby zastosowanie dyrektywy wyrażonej w art. 2a o.p. W tym stanie rzeczy skargę jako bezzasadną należało oddalić, co Sąd uczynił na podstawie art. 151 p.p.s.a.